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篇1
会计信息失真是世界各国普遍存在的问题，而且在同一国家的不同组织，只要有会计信息产生也就程度不同地存在失真问题。会计信息失真问题可以说是一个顽疾，如果不努力根治，它对世界经济发展都将起阻碍作用。我们国家有关企业会计信息失真及如何治理的问题，学术界一直十分关注，特别是近年来，无论是经济学界还是管理学界都已经将其当作研究的重点，并且取得了部分研究成果。纵观我们国家对这个问题的研究，主要还是针对所有组织会计信息失真问题的一些共性进行的。但是，我们国家需要提供会计信息的组织千差万别，既有营利性组织，又有非营利性组织，营利性组织和非营利性组织中又有不同的类别，那么，是不是所有的组织会计信息失真的根源都一样，而且治理对策都可以通用呢?本文试图通过对我国国有企业和民营企业两种典型的营利性组织会计信息失真问题的比较研究，以揭示在不同的所有制结构下，由于产权组织模式存在差异，企业利益关系人的分布状况、目标取向和对企业会计信息的相关度都将不同，因此，会计信息失真的成因和表现形式也将存在重大差异，进而对不同组织会计信息失真问题的治理对策也应个性化。
二、两种企业的产权组织特征
产权理论认为，所谓产权，它是以财产权为基础所形成的权利集合体，这个权利集合体由一组权利构成，包括产权主体对财产所享有的所有、占有、使用、处置和收益等权利，对企业来说，其实质就是企业的所有权和经营管理权。国有企业和民营企业具有不同的产权组织特征。
1.国有企业的产权组织特征。
由图1可知，国有企业是由国家投资兴建的，根据“谁投资，谁拥有”的原则，国家对国有企业拥有资产所有权，盈余作为国有企业资产的组成部分，其素取权同样属于国家。国有资产监督机构(现在的国资办及其下属机构)代表国家行使国有资产的监督权，即对国有资产进行宏观管理，并对国有企业财产的保值增值状况实施监督，但不得干预企业的经营权。国有资产投人企业后，国家派出经理人员对国有资产进行经营管理，于是企业经理人员便拥有了国有资产的经营权，即享有了占有、使用和依法处分国有资产的权利，从而实现了所有权与经营权的分离。
我国国有企业所有权与经营权相分离的产权组织模式表现出如下特点:(1)企业所有者只有一个国家(从这一点上，国有企业类同于民营企业)，但目前由于国家并没有人格化的组织或个人来代表它行使所有者职能(尤其是剩余索取权)，所以国有企业的所有者事实上虚置。(2)国家通过行政任命或签订委托协议的方式与国有企业的经理人员建立起一种委托关系，由经理人员行使国有企业的经营管理权，这种经营管理权行使的好坏决定于国家对经理人员的激励约束机制。(3)国有资产管理部门、监事会等代表国家对国有资产的保值和增值状况实施监督，也就是监督企业经理人员行使经营管理权，但由于它们既不是国有资产的所有者又不拥有剩余索取权，因此，缺乏根本的利益机制和动力机制，所以，这种监管将是非常低效甚至微弱的，而且还不得干预企业的经营权。(4)在缺乏所有权约束机制的情况下，国有企业的所有权与控制权(经营权)接近彻底分离，从而使经理人员的权能急剧膨胀。(5)由于经理人员权能的极端扩大，国有企业职工的行为完全由经理人员管理和控制。
2.民营企业的产权组织特点。
由图2可知，不管民营企业的业主是由一人还是数人组成，他们的产权主体都可看作一个整体，也就是说，他们的产权主体是唯一的，而且民营企业的业主既是企业产权的所有者、又是产权运行的管理者，集所有权(剩余索取权)与经营权(监控权)于一身，形成了一种“最有效的(产权)制度安排”。民营企业的特点是由于监督而提高的劳动效率所带来的收益全部归业主(监控者)，而不是在全体成员之间分配，这是有效监控的源泉。由此可见，民营企业的产权组织特点就是:(1)业主就是产权主体，他是已经人格化的个人或组织。(2)业主的产权即所有权和经营权实现了高度的集中和统一。(3)企业里雇员的行为直接接受所有者的监督，并以所有者的利益为核心开展各项工作。
三、会计信息失真的基本含义
所谓会计信息的真实性，是指会计信息真实、客观地反映各项经济活动，准确地揭示了各项经济活动所包含的内容，那么，相对应的，会计信息失真是指财务会计报告等会计信息所反映的数据、情况与会计主体经济活动的实际状况和结果不一致。会计信息失真包括特定项目信息与实际不符，整体信息对于事实不完整、不充分等。
会计信息失真的类型主要有三种:(1)规则性失真。它是指会计规则本身的缺陷造成的会计信息失真。其主要原因是知识的相对性和人的有限认知理性。(2)行为性失真。它是指会计规则执行人未透彻理解会计规则造成的会计信息失真，是无意而为之。(3)违规性失真。它是指会计规则执行人违背会计规则造成的会计信息失真，是有意而为之。每个组织的规则性失真和行为性失真具有一定的共性，都可通过会计制度的完善和提高财会人员的素质得到治理，而违规性失真由于是会计主体的故意行为，不同的组织有着不同的动机，本文主要针对两类企业的这种会计信息失真进行分析。
四、两种企业会计信息失真的深层动因
会计信息是企业会计人员通过运用一定的会计核算工具，付出自己的劳动而生产出来的一种特殊产品，它可以用来反映一个企业特定时日的财务状况、特定期间的经营成果和现金流量情况，是反映企业产出的一个媒介，可以作为企业产出的替代变量。根据经济学的“产品供需理论”，会计信息作为一种产品，其供需主体的行为受经济利益的引导，会计信息的生产过程就是用户的需求水平和提供者的供给水平经过多次博弈，实现某种利益均衡的过程，那么企业失真的会计信息也就是这个博弈过程的产物。
1.信息提供者的利益驱动和真实会计信息需求者的缺失是国有企业会计信息失真的根本动因。
国有企业的经理与投资者国家是一种委托关系，在这种委托关系中，委托人通过经济利益和政治利益对人的经营行为实行激励和约束，而这种激励约束机制的实现要借助于会计信息。会计人员本是会计信息的生产者，但在国有企业两权分离的产权制度下，由于所有者事实上的虚置，经理人员的权能得到了极大的扩张，会计人员作为国有企业的职工，其行为受经理人员的完全监控，会计核算和监督完全以经理人员的利益为核心，会计的价值取向直接受制于经理利益，经理人员成为了实质上的会计信息提供者。
根据经济学中的“理性经济人假设”，会计信息提供者的经理人员，他也是理性的经济人，自身利益的最大化是他经营的目标。对企业经理来说，他自身的利益目标既包括直接的经济报酬，同时也包括休闲娱乐、物质享受、职位升迁、社会地位和名誉成就等各方面。在国企经理对企业的委托过程中，其行为理论上应该按照委托的契约进行，他自身的利益也应通过完成契约来得以实现，但在国企两权分离的产权制度下，一方面由于激励约束机制的不完善，经理有空可钻，另一方面由于国有资产监督机构监管效率的低下，国企经理有可能通过会计作假，一方面掩饰在工作中出现的“偷懒”、挥霍国有资产等“败德”行为，另一方面夸大经营业绩以形成业绩好的经营形象，得到契约规定的各种经济利益(如奖金、承包兑现)和政治荣誉(如先进、劳模、提拨、升职)，从而达到自身利益最大化的目的。
国有企业会计信息的需求水平也是影响会计信息质量的决定因素。国企会计信息的需求主体包括政府部门、债权人、企业职工以及社会公众等各方面，他们也都是相对理性的经济人。对政府部门来说，它在经济生活中具有社会经济管理和国有资产所有者双重职能。虽然在履行社会经济宏观调控、税收管理、对某些特定行业进行管制的职能中政府部门有对真实会计信息的需求，但由于在履行国有资产所有者职能中，政府有关部门作为一个组织机构，它对国企经营管理的盈亏没有直接责任，但政府部门官员的个人利益特别是个人的升迁却与他所管辖企业的产值、利税等经济指标有关、有关部门出于自利的动机，往往希望那些经济效益差的企业不要提供真实的会计信息，甚至强制或暗示企业提供预定的资料，或者同企业合谋，共同提供虚假的会计信息。所谓“官出数字，数字出官”，就是政府有关部门对虚假会计信息需求的一种体现。债权人是真实会计信息的需求者，但由于我国的银行政企不分、缺乏合理的信用风险控制机制和必要的竞争机制，地方政府和国有银行的分支机构在共同利益的驱动下为尽力占有更大的信贷规模而把资金风险转移给银行总行，银行对会计信息的需求往往流于形式，往往是在确定贷款项目后，再“制作”所需的会计信息，所以最终也未形成对国企真实会计信息的需求。至于国企职工，由于其行为完全受经理人员监控，他们在企业中经济利益的实现往往依赖于经理人员各种利益的实现，所以他们也缺乏对真实会计信息的需求。
国企经理出于自利的动机提供失真的会计信息，而代表国家的政府部门以及银行由于产权制度的缺陷难以成为真实会计信息的需求者，因而失真的会计信息得以流通和继续生产。
2.信息供需主体的经济利益冲突以及低廉的会计作假成本是民营企业会计信息失真的主要原因。
民营企业是一种主体所有权明确、产权边界清晰并能人格化、所有权与经营权高度集中和统一的产权组织形式，它不会因为产权制度的缺陷而引起会计信息失真，但它由于其他方面的原因在现实中也常常存在会计信息失真的问题。
首先，会计信息，它并不是抽象的数字或文字，它代表了一定的经济意义，具有一定的“经济后果”，不同的会计信息将影响到不同主体的利益，它可以使一部分人受益，一部分人受损。在民营企业，不同质量的会计信息对提供者和需求者将产生不同的经济后果，因而会计信息供需主体的经济利益就会存在冲突，这种冲突有可能导致民营企业的会计信息失真。民营企业会计人员的会计核算以业主的利益为核心，而业主的利益目标就是税后收益的最大化。为了实现利益最大化的目标，除了努力改进经营管理提高企业经济效益外，千方百计寻找扩大经营所需资金以及竭力减少税收负担就往往成为业主常用的手段。为了筹资，民营企业希望能向银行贷款或能找到合适的新合伙人，而这两个融资对象都要求企业经营业绩好，资产实力雄厚，但中国的民营企业还处于发展的初期，选择的经营领域一般都是具有高度竞争性的，资产利润率较低，于是民营企业就有了通过会计作假，粉饰经营业绩的动机。另一方面，我们国家在税收方面对民营企业并没有什么优惠的政策，民营企业为了在夹缝中求生存，便想方设法使税收负担尽可能最小化，少列收人多计支出就成了民企会计信息失真的具体表现。为了通过会计作假实现多重目标，民营企业的会计信息往往对不同的需求对象还呈现差异性，也就是说，会计两套帐、三套帐的现象经常存在。
其次，民营企业会计信息失真的问题之所以一直存在，还因为会计作假的成本远远小于因作假而获得的收益。税务部门发现会计作假偷逃税款的行为时，一般也只要求补缴税款再加点滞纳金，很少严格按国家有关规定实行罚款，而且税务部门对某个企业的检查往往几年才轮到一次。作为贷款单位的银行，当发现企业提供的会计信息失真时，除了不放贷以外几乎无计可施，而且民营企业在银行能贷到款主要还是靠一些个人关系，所以银行对企业提供的会计信息的审查基本上是走过场，很少有银行去真正检查企业会计帐的。
四、两种企业会计信息失真的治理对策
篇2
一、财务部门应积极参与招投标工作
任何一项工程的招投标工作都不是一个部门就能完成的，它需要财会部门的积极参与。在工程招投标中所需的大量财务信息及资料必定要靠财务部门提供，财务部门所提供的各种财务报表等信息质量直接影响着招投标工作的成败，因此，财务部门在进行招投标工作之前就应提前准备好招标文件所规定的各种财务报表资料等，以保证招投标工作的顺利进行。
二、做好资金筹措，确保资金周转能力符合招标要求
工程建设需要大量的资金周转。特别在工程招投标中，施工单位必须有足够的资金实力应对建设单位所需提供保证金的需要，只有保证金符合要求才能有夺标的可能，否则也只能望洋兴叹。如果感到自己在自有资金能力不足的情况下就应根据招标单位的招标文告的要求，考虑到银行取得支持，以解决或缓解资金周转困难状况，为中标提供条件。
要取得银行的循环信贷保函，除了自己要有信誉保证外，还可以选择银行作为自己出具保函的对象。我国的商业银行有中国工商银行、中国建设银行、中国农业银行、中国银行、交通银行等，各银行在贷款重点、贷款方向上存在较大差异，优惠政策也不同，各银行对贷款风险的承受程度也不一样。有些银行，特别是实力雄厚、服务对象分布在不同行业的大银行，由于能够分散不同的贷款风险，对企业的风险性投资会给予支持，而另一些银行，尤其是一些小银行，对贷款风险持谨慎的态度，因此财务部门应根据自身实际情况来选择适合于自己企业的银行作为出具循环贷款保函的首选。同时还应考虑到一旦中标，在施工过程中有利周转资金的借贷。三、认真分析评价财务经济指标，确保投标能力符合招标要求
综合评价和反映一个企业经济效益状况的经济指标很多。具体在公路招投标中，招投标双方最关心的财务和投标能力指标有（1）资产总额；（2）流动负债；（3）负债总额；（4）流动负债；（5）资产净值；（6）周转资金；（7）流动比率；（8）速动比率；（9）资产负债率等。其中第（1）（2）（3）（4）项财务指标和投标能力指标可以从财会部门所提供的《资产负债表》和《利润及利润分配表》上直接阅读和计算出来。
1.资产总额是指企业在整个生产经营中所拥有的流动资产、长期投资、固定资产、无形资产、递延资产及其他资产的总和。这些资产能为企业带来经济利益，也能从一个侧面反映企业的整体实力，资产总额越大，表明企业实力越雄厚。
2.流动资产是指在一年或者超过一年的一个营业周期内变现或耗用的资产，包括应收账款、短期投资、货币资金、存货等。一般来说，流动资产所占比重越大，说明企业资产的变现能力越强，而流动资产中，货币资金、短期投资比重越大，则支付能力越强。
3.负债是企业在生产经营过程中所承担的能以货币计量需以资产劳务偿付的债务，负债总额包括流动负债和长期负债。负债是企业很重要的资金来源，负债经营是现代企业的重要特征，合理负债结构是企业财务状况良好的体现。
4.流动负债是指在一年或者超过一年的一个营业周期内偿还的债务。包括短期借款、应付款项、预提费用等。流动负债过大，将移向企业资金的周转。
以上四项，在《资产负债表》中均有反映。
5.资产净值是资产总额减去负债总额的差额，也就是企业的权益，资产净值越大，企业的财务状况越好。投标能力越被招标单位认可。
6.周转资金是企业流动资产减去流动负债后的余额。它反映企业可直接参加周转运行的资金能力。周转资金越大，说明企业的财务状况越好，企业的信誉越高。
7.流动比率。流动比率是流动资产与流动负债的比率，表明企业每1元流动负债有多少流动资产作为偿还的保障，反映企业可在短期内转变为现金的流动资产偿还流动负债的能力。
一般情况下，流动比率越高表明企业短期偿债能力越强，债权人的权益就越有保障，但流动比率过高，可能表明流动资产占用过多，会影响资金的使用效率，提高企业的资金成本，影响企业的获利能力。
8.速动比率。速动比率是企业速动资产与流动负债的比率。速动资产是指流动资产减去变现能力较差且不稳定的存货及其他流动资产等以后的余额。
一般情况下，该比率越高，表明企业短期偿债能力越强，债权人的权益就越有保障；但速动比率过高，可能表明企业应收账款占用过多，现金回笼速度慢，反而会降低企业短期偿债能力。一般认为，速动比率以1：1的比例为佳。
9.资产负债率。资产负债率又称负债比率，是企业负债总额对资产总额的比率。它表明企业资产总额中，债权人提供资金所占的比重，以及企业资产对债权人权益的保障程度。
一般情况下，该比率越小，表明企业的长期偿债能力越强。由于部分资产如无形资产等难以作为偿债的物质保证，从稳健的角度出发还应计算有形资产负债率（即负债总额与有形资产总额的比率）。
在公路工程的招投标中，对一个企业的财务状况进行以上指标的分析，便可得出这一企业财务状况的好坏，从而为招投标做出正确的决断。
篇3
企业的研究与开发活动分研究活动和开发活动两部分来界定。研究活动是指为取得新的科学或技术知识而做的努力，这种努力是有计划的、创造性的。把研究活动按是否为解决特定实际问题而展开，又可以分成基础研究和应用研究。前者的费用支出与未来的收益之间通常没有直接的联系；而后者的费用支出往往有直接的受益对象。开发活动是指为了在商业生产或使用之前形成新的或实质性改进的产品、工艺等，而把科学技术知识有计划地付诸实践的活动。尽管研究活动与开发活动不同，但它们是紧密相联的：研究活动是开发活动的前奏，通过前者获得新的科学技术知识，再通过后者将新的科学技术知识即研究成果付诸实践。因此，常常把企业的研究与开发活动看成一个整体。
一、国际上对研究与开发费用的会计处理方法
1.符合一定条件的资本化模式。《国际会计准则第38号———无形资产》为了评价内部产生的无形资产是否满足确认标准，规定企业将资产的形成过程分为：研究阶段和开发阶段。该号国际会计准则对研究和开发作了明确的规定，即所谓研究是指为了获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的具有创造性和有计划的调查；开发是指在开始商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产新的或具有实质性改进的材料、装置、产品、工序、系统或服务。研究支出应在其发生时确认为费用；开发支出符合下列所有标准时，方可确认为无形资产。这些标准：一是完成该无形资产，使其能使用或销售，在技术上可行；二是有意完成该无形资产并使用或销售它；三是有能力使用或销售该无形资产；四是该无形资产如何产生很可能的未来经济利益。其中，企业应证明存在着无形资产的产出市场或无形资产本身的市场；如果该无形资产将在内部使用，那么应证明该无形资产的有用性；五是有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并使用或销售该无形资产；六是对归属于该无形资产开发阶段的支出，能够可靠地计量。
国际会计准则把研究与开发费用分割成两个方面，即研究费用和开发费用。对研究费用采用绝对费用化的处理方法，对开发费用则采用有条件的资本化的处理方法。从理论上而言，根据权责发生制和配比原则，对研究费用也应采用符合一定条件的资本化的处理方法。当然，在会计实践中，对某些研究费用相对于开发费用的比重较小。那么，从重要性方面考虑把对研究费用采用费用化处理的做法也是可以接受的。
2.全部费用化模式。美国会计准则委员会(FASB)在财务会计准则公告第2号(SFAS2)中规定：为研究和开发而发生的所有支出均应列作费用。唯一的特例就是SFAS86中所规定的：对出售、出租或以其他方式上市的计算机软件开发成本，一旦技术可行性得以确定，就应确认为资产。可见，我国对研究与开发费用所采用的会计处理方法就是全部费用化法。这种处理方法简单、明了，具有很强的可操作性。采用这种方法的还有加拿大、法国、德国等。这种绝对费用化的处理方法遵循了会计的谨慎性原则。
但是，在当前研究与开发费用占企业费用支出相当比重的情形下，采用这种过于谨慎的做法又违背了会计的权责发生制和配比原则，进而影响了会计信息的真实性和可比性。全部费用化处理方法的理由是研究和开发费用支出与其所带来的未来经济利益是否流入企业，以及流入企业的金额、时间具有很大的不确定性。但是，考虑到计量手段的发展，不同行业企业的特点及其研究与开发的组织模式，采用全部费用化的处理方法是值得商榷的。
二、我国研究与开发费用会计的处理方法
我国财政部颁布的《企业会计准则———无形资产》规定：自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定；在其依法申请取得前发生的研究和开发费用，应于发生时确认为当期费用，不得转增为无形资产。从总体上看，这种方法应归属于全部费用化模式。这种模式充分体现了谨慎性原则，使上市公司利用无形资产来操纵会计报表变得更加困难，同时处理起来也很方便。但是这种确认方法存在诸多问题，比如，因为研究开发支出在研究开发期间往往金额较大，若一概列作费用处理，直接计入当期损益，那么企业在研究开发期间利润相对要低。而开发成功后产生经济效益时，因与其相配比的费用为零，利润又相对较高，使得一个研究开发项目在其研究开发期间及研究开发成功后整个获益期间相当长的一段时期内整个企业的费用与其收益都无法配比，当期费用容易受研究开发支出的影响而大起大落，不但有违配比原则，而且会影响利润的真实性和可比性。而在开发项目成功后，又无视无形资产的价值，忽略了研究开发活动给企业未来所将带来的收益，造成企业取得的无形资产价值不真实也不全面，既助长了部分企业的短期行为又不符合划分收益性支出和资本性支出原则。同时，企业的研究成果也不能在资产负债表上得到反映。
三、我国的研究与开发费用准则及其会计处理对策
近年来，研究与开发费用的会计处理问题，已经引起我国准则制定机构的足够重视。财政部也曾研究与开发费用准则征求意见稿。要求将企业进行研究与开发活动发生的费用在其发生时直接计入当期损益。我国现行会计实务也将研究与开发费用作为“企业管理费”处理。
从理论上说，企业的开发费用可分两部分进行会计处理，即将成功的开发活动费用资本化以及将失败的开发活动费用直接冲销当期收益。但是，由于与研究开发活动有关的未来经济利益是否流入企业及其金额与时间分布具有高度的不确定性，难以操作，导致对开发费用会计处理的资本化与当期费用化之争。超级秘书网
在市场经济条件下，我国一些规模较大的企业一般都没有研究开发部，每年花费的研究与开发费用数额较大并逐年增加。鉴于当前企业会计人员和股民素质总体水平不高，应当注意会计处理的可操作性，尽可能使之简便，因而对研究与开发费用采用直接冲销当期收益的做法是可行的，也是符合国际惯例的。但是，应当预见，随着研究与开发活动的广泛和深入及其费用的增加，随着我国企业会计人员和股民素质的提高，对预期成功的开发活动费用进行资本化会计处理更为恰当，也更符合研究与开发活动本身的性质，英国研究与开发费用会计准则的制定过程就反映了这种趋势。尽管研究与开发活动成功与否具有不确定性，但企业对开发费用是资本化还是直接冲销当期收益，应当由企业管理当局根据自身实际情况作出决定并进行解释。因此，我国研究与开发费用会计准则应具有一定的灵活性，不应当强制企业采用一种方法，而应当列举开发费用资本化应符合的条件，允许企业在资本化和费用化之间作出选择；继而再在信息揭示方面进行严格规范，要求企业解释采用资本化的原因，并提供预期经济利益增加的详细预测资料。此外，对一些特殊行业，另行制定研究与开发费用准则。
企业应根据实质重于形式原则，结合权责发生制和配比原则以及企业的具体情况，对研究与开发费用的会计处理方法进行改进：缩小费用化法的作用范围，扩大资本化法的作用范围，对企业进行开发活动前的研究费用采用绝对费用化的处理方法，而当企业进入实质性的开发阶段，企业对某一项目的开发费用有实质性的支出后，此后仍有研究费用的支出也不再区分研究费用和开发费用，均采用符合一定条件的资本化的处理方法，在开发成功的情况下，将该部分研究和开发费用予以资本化，并在报表中揭示本期转回的以前期间确认为费用的资产数额。在开发失败时，则将其计入当期费用，并在报表中揭示其数额。通过这种改进，使得研究与开发费用处理从更大程度上符合配比原则，同时也比较符合谨慎性原则，能将研究与开发项目带来得不确定性降到最低，降低企业所承受的风险。
[参考文献]
篇4
一、对现行R&D支出的会计处理方法综述
（一）国际上其他国家对R&D支出的会计处理
对研究与开发（research&development简称R&D）支出是费用化还是资本化，抑或是采用其他做法，已成为会计理论和实务界长期争论的一个焦点。目前，国际上对R&D支出的处理大致有三种方式：
1.全部费用化。即将R&D支出全部作为费用，记入当期损益。采用这种做法的主要有美国、德国、荷兰等国。
2.全部资本化。即将R&D支出在发生时全部资本化，并在未来可取得收益的期限内摊销。采用这种做法的有意大利、法国、日本、巴西、瑞士、瑞典等国。
3.有选择的资本化。这种方法是事先确定一个用以资本化的标准，当R&D支出符合资本化条件时予以资本化，达不到资本化条件的则予以费用化。目前英国的做法及国际会计准则的规定是遵循的这一原则。
1997年英国会计准则委员会了《财务报告准则第10号—商誉和无形资产》，该准则将R&D支出按基础研究、应用研究、开发研究三种类型划分，前两种类型作为期间费用的处理，后一种类型只有在符合特定条件（准则具体规定了5个条件）才能予以资本化。同时修订后的英国标准会计实务公告第13号，允许企业将以前已费用化的R&D支出，在原来导致其费用化的不确定因素消失后重述。也就是说，如果项目开发成功并且市场前景看好，那么以前已费用化处理的R&D支出便可以“扣”出来增加开发成功的无形资产的成本。
1998年9月，国际会计准则委员会（IASC）正式公布了无形资产会计准则，即《国际会计准则第38号—无形资产》（简称IAS第38号）。该准则规定：为了评价自行开发无形资产是否符合确认标准，企业应将自行开发过程划分为两个阶段，即研究阶段和开发阶段。同时指出：研究阶段不会产生应予确认的无形资产，因此这个阶段发生的支出或费用应在发生当期确认为损益。而在开发阶段，则可能产生的应予确认的无形资产，因而某些符合无形资产确认条件（准则第45条具体规定了6个条件）开发费用应予以资本化。其成本为自R&D首次符合无形资产的基本确认条件和其后发生的支出总额。该准则第59条又规定：“报告企业在以前年度财务报表或中期财务报告中初始确认为费用的无形资产项目支出，不应在以后确认为无形资产成本的一部分”。即已经确认为费用的部分不得在确认无形资产时予以转回。由以上分析可以看出，英国的做法和国际准则的规定在形式上颇为接近，但在内容上却有很大的不同。现行实务中澳大利亚、加拿大、及我国香港地区的会计准则所遵循的原则与国际准则的规定大抵相同。
（二）我国对R&D支出的会计处理
我国无形资产准则立项于1993年初，并成立了项目组。1994年12月，项目组完成了项目征求意见稿，并对外广泛征求意见。根据反馈的意见来看，对自创并依法取得无形资产的成本如何确定问题上存在着较大的争议：有观点认为，应采用国际会计准则的做法，将符合资本化条件的R&D支出予以资本化，并作为自行开发无形资产成本的一部分；也有观点认为，应当将R&D支出全部费用化，因为费用化的做法在股份有限公司试用没有发现存在较大的问题；还有观点认为，一般情况下采用费用化的做法，但对高新技术企业的R&D支出应采用不同的会计政策，允许采用部分资本化的会计政策。
1996年12月，项目组在听取各方面意见的基础上，形成了《企业会计准则—无形资产（草案）》。1997年英国颁布了无形资产准则。1998年，IASC公布了国际无形资产准则。我国在借鉴国际无形资产准则及其他国家相关会计准则的基础上，对原草案作了一些调整，于2001年1月18日正式对外公布实施。
我国准则规定：“自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定，依法申请取得前发生的研究与开发费用，应予发生时确认为当期费用”。
二、对上述各种R&D会计处理方法的评价：
（一）全部费用化
这种作法以美国为代表。美国虽然到目前为止尚没有正式颁布无形资产准则，但美国财务会计准则委员会（FASB）却早于1978年10月就颁布了《美国财务会计准则第2号—研究开发成本的处理方法》。准则规定，除采掘业以外的所有企业的R&D支出均在发生时作为费用处理。其于APB公告第4号《企业财务报表的基本概念和会计原则》上表述的把成本确认为费用的三个原则是其理论的主要依据。具体如下：
①结合原因和结果。一些成本依据与特定收入假定的直接联系而被确认为费用...把他们确认为费用就完成了对收入的确认。
②系统合理的分配。如果一项资产的收益期是几个期间，在缺乏比原因结果更直接的基础时，以系统合理的方式把成本分摊到各期。
③即期确认。一些与当前会计期间有关的成本被确认为费用是因为：⑴发生在该期间的成本没有提供可辨别的未来收益。⑵在以前年度被记录为资产的成本不能再提供可辨别的收益。⑶不论是以与收入的联系作为分配基础，还是在几个会计期间分配成本都有被认为是没有有用的目的。
由于R&D支出未来收益的不确定性及与未来收益间缺乏必然的因果联系，所以不适用“结合原因和结果”的原则和“系统合理的分配”原则，只能立即确认为费用。
费用化的处理存在两个明显的弊端：
1.研究与开发活动的目地在于取得技术成果，形成企业的无形资产，具有典型的投资动机。如果将R&D支出费用化，排除在资产负债表之外，就会形成可能对企业经营起重要作用的大量账外资产的存在。
2.由于费用化的处理，企业未来极具超额获利能力的无形资产不能在表内报告，反而使本期经营成果大幅下降。由于信息误导，容易使会计报表使用者产生悲观情绪。尤其是在两权分离越来越明显的情况下，费用化的处理无疑助长了经营者的短期行为。管理层通过对R&D项目少投入甚至不投入来保证净资产收益率等考核指标的实现，而使企业缺乏创新能力，后续发展无力。
在现行的实务中我们也注意到，费用化处理的方法在美国也没有贯彻始终。比如：对内部自创计算机软件发生开发费用的处理，美国财务会计准则公告第68号指出：内部自创计算机软件发生的，属于研究与开发的费用应在发生当时计入损益，直到为所开发产品建立了技术可行性为止。
（二）全部资本化
赞同此方法的人认为：企业开始研究开发活动是希望获得未来收益的。如果没有这种希望，企业也不会从事这些活动。R&D支出的效益应从公司的整体来看，而不能从个别研究计划来看。若其中的一项成功了，而其余的失败了，则失败的计划是那项成功计划所应付出的代价，因此全部R&D均应资本化。
该方法至少忽略了两个重要因素：
1.开发项目的未来收益具有较高的不确定性。对研究开发项目成功的概率由BoozAllen&Hamilton合著的《新产品的管理》（芝家哥，1968年）作过了详细的研究。我们要讨论的是，企业即使能够证明失败项目和成功项目之间有必然的联系，但在开发成功之前，由于没有成本负担载体，归集于无形资产项目的支出，只能累积，不能调整。列示于资产负债表中的无形资产不符合资产的定义。
2.支出和收益之间缺乏因果关系。没有直接的因果关系可以确认成本与收益相联系，甚至连间接的相关联也难以成立。MauricesS.Newman在《R&D支出的等量收益》、OraceJohnson在《R&D会计的继续探讨》、AlexJ.Milburn在《研究开发支出与随后收益的关系的实证研究》分别通过计量期后销售、收益或行业销售份额，没有找到R&D支出和增长的未来收益之间的显著相关性。
FASB同时也认为：现代会计理论不是从总体来决定资产的价值，而是就个别的交易来判断。而且，一个企业的全部研究开发计划可能有一些不同完工阶段的项目和最终成功的确定性不同的项目组成。如果R&D支出在全企业的基础上进行资本化，那么富有意义的摊销方法就不能形成。因为受益期无法确定。美国注册会计师协会（AICPA）在《会计研究论文集》第14期上报道的调查也表明，90%的公司原则上倾向于R&D支出由当期的收益弥补而不是从新产品的收益中得到弥补。
（三）有选择的资本化
通过上面的分析我们看到，无论是全额资本化或是全额费用化的做法，都有着较大的不合理性，其共同的缺陷是把本来较为复杂的问题简单化。那么有选择的资本化的方法在一定程度上考虑到了费用化或是资本化作法的不足，理论上显得比较完美。但在实务的操作上却出现了很多困难：
1.难以制定出用于不同企业、行业的可比标准。FASB在无形资产准则制定的过程中考虑了诸多用于判定开发成功的标准，包括：“技术上的可行性”、“可销售性”、“有用性”、“未来收益可能性”等，但上述因素中，没有一个有利于建立应用于所有企业的客观的可比条件。
2.对于满足条件的费用资本化，那么R&D支出中仅有部分资本化并摊销。这样资本化的数额就不能表示未来收益的全部发生成本，资本化的定期摊销数也不符合收益与成本的配比。
3.有选择的资本化也许会溯及以前发生的成本的资本化。对以前确认为费用的成本的溯及违背了对其他事项的现行会计实务，即对其他事项的最初的会计处理是不能因事后结果而发生改变。
在前述分析中我们已经看到：英国会计实务中并没有理会对以前确认为费用的成本的溯及是否违背现行会计实务的问题。其次，英国财务报告准则第10号没有涉及对R&D支出的处理，只对内部开发的无形资产的确认和计量提出了标准，即内部开发的无形资产仅可在有易于确定的市场价值时予以资本化。这实际上是给企业了一种选择权。如果企业选择将内部产生的无形资产资本化（符合以上提到的“有易于确定的市场价值”），那么在进行账务处理时，应贷记重估价准备（“revaluationreserve”），以后，还应持续的进行重估价。
（四）我国对R&D支出的会计处理
1.我国做法同国际准则相比较的差异
1)对R&D支出过程不加区分。即并没有将研究开发过程按研究阶段、开发阶段或是其分划分方式予以划分。
2)确认资本化的条件不同。国际准则中以开发达到实质可行性为划分界限，同时附加了促使该开发最终完成的其他条件（准则具体规定了6个条件）。我国是以依法申请功为条件。从该条件来看，如果开发成功而没有申请也不能作为无形资产来核算。如自行开发的专有技术。
3)包含的资本化成本范围不同。国际上是自R&D支出首次符合无形资产的基本确认条件和其后发生的支出总额。如某企业2001年全年累计发生R&D支出1000万，其中该年12月1日至31发生200万，该企业的研究开发项目自该年12月1经鉴定达到实质可能性标准，则本年应予以资本化的金额只能为200万。若该企业2002年又为该项目发生了500万的支出，则2002年末该无形资产在不发生减值情况上的价值就是700万。而我国是将开发过程中的所有支出均予以费用化，只是将依法申请时发生的注册费、律师费等当作其成本予以反映。
2.对我国做法的进一步分析
我国准则对R&D支出会计处理的规定的出发点是希望同国际规定保持一致。只是签于目前我国的资评估体系尚不完善，对无形资产是否达到实质性确认标缺乏权威机构的认定，于是便采用了一个简便折衷的办法，以申请成功与否作为确认的条件。由此而产生的一个问题是：企业的R&D支出通常很大，而律师费、评估费等中介费用相对则显得微不足道。企业在资产负债表中所列示的自行开发的无形资产既不代表其原始成本，也不代表其未来的收益能力，是一种象征性的安慰。其会计处理方法的实质仍然是费用化的处理。
由于本质上的费用化，所以自然回避不了费用化会计处理方式的弊端，目前我国企业核心技术开发能力的缺失正与此息息相关。以浙江省为例：浙江省是我国近几年经济发展最快的省份之一。2001年全省专利申请量12829件，居全国第二位。但对这些申请专利进行分析后发现两个在全国具有代表性的问题：一是发明性的专利少，只占总数的8%。二是分布不均匀，绝大多数专利集中在仅占全省企业总数5%的企业中，而其他95%的企业是一片空白。杭州市是浙江省经济最发达的城市，2002年杭州市的知识产权局做了一次问卷调查，结果显示：全市65000家企业中，98.7%的企业从来未拥有过自己的专利技术。即使在全市的400家高新技术企业中，拥有授权专利的企业也仅有91家，仅占22.8%（文汇报2002年9月3日）。
三、对R&D支出的独立调整资本化
(一)对R&D支出会计处理方法的进一步探讨
从世界各国会计准则的规定及其实务操作来看，将R&D支出按照合理的方式予以资本化已是大势之所趋。合理资本化的做法尽管相对比较复杂，而且现行的有条件资本化方法中也存在着有待完善的地方，但它是毕竟是在纯粹费用化或纯粹资本化的基础上发展而来的，着眼点就在于力求规避上述两种处理方法的弊端。而人类文明进步的本身就是一个从简单到复杂的演变过程。至于到底以哪种方式资本化、资本化多少更合理，恰是目前人们正在热烈探讨的问题。
我国理论界一致认为：严格按照国际准则的做法在我国尚不可行，原因是国际准则的做法依赖于科学而完备的评估、鉴定体系。而目前我国市场经济刚刚开始运行，资产评估体系还不够完善，对于某个具体开发项目而言，要明确地定出研究阶段何时结束或开发阶段何时开始往往是很难的，不宜操作。而且，允许将R&D支出在一定条件下资本化，实际上给某些企业利用开发费用资本化政策调节损益留下了空间，加大了投资的风险，不利于经济的平稳发展。
鉴于此，有人提出在R&D支出时先予以资本化，确定为无形资产；若研究开发活动失败，则按追溯调整法一次性注销；若研究开发成功，则按无形资产的摊销规定予以摊销①。这种做法尽管引入了追溯调整的概念，但没有解决全部资本化本身存在的问题。又有人提出通过对企业历史资料或行业状况的分析，确定一个资本化比率，将R&D支出按该比率资本化②。该种方法在理论上缺乏足够的依据，因为确定资本化比率的本身就意味着开发成功的概论是可以预测的。还有其他一些提法由于其观点存在有明显的缺陷在此就不再一一列举。本文认为，应当将R&D支出首先在一个单独设立的账户中予以归集，同时设立一个失败准备备抵账户；在研究开发活动延续各期，按项目进度及预期结果的确定程度计提或转回失败准备金；当项目结束后，根据最终成功与否或转入无形资产或转销为费用。为了有别于前述处理方法的命名，突出这种做法在独立账户中[1]资本化且准予调整的特点，我们顾且称其为独立调整资本化法。
（二）对R&D支出独立调整资本化的实务操作的构想
1.设置“研究与开发”和“研发失败准备”账户。“研究与开发”是一个资产盘存账户，而“研发失败准备”账户是其备抵账户。
2.发生R&D支出时，借记“研究与开发”，贷记“原材料”、“应付工资”等账户，期末计提失败准备时，借记“管理费用”，贷记“研发失败准备”
3.当导致计提失败准备的不确定因素消除后，对已计提的失败准备可以在其计提的范围内予以转回。涉及到以前年度的，按追溯调整法予以调整。这时借记“研发失败准备”，贷记“以前年度损益调整”，同时调整其他相关科目，借记“以前年度损益调整”，贷记“盈余公积”、“应交税金—应交所得税”等科目。
失败准备的计提和转回方法可参照《国际会计准则第36号—资产减值》的规定执行。CPA在进行年报审计时，可对其进行详细认定。
4.发成功并取得专利或专有技术时，经对其评估和认定，可结转部分开发成本。此时，借记“无形资产”，贷记“研究与开发”。当能够确定某项目已经失败时，借记“管理费用”、“研发失败准备”，贷记“研究与开发”。
5.产负债表中增设“研究与开发”及“研发失败准备”两个栏目。两个栏目数值的差额即为R&D支出的净额。
6.在会计报表附注中至少披露以下信息：
a)R&D支出的本期发生额、累计发生额，本期已转为无形资产的数额、累计转为无形资产的数额。
b)本期研发失败准备计提比例或依据，若有转回的应当详细披露转回的原因及依据。
c)本期计提或转回研发失败准备的数额，累积计提或转回的研发失败准备数额。
（三）对R&D支出独立调整资本化的优缺分析
1.这种方法首先将R&D支出单独列示，充分披露了R&D支出的现状及前景，满足了企业内外的信息需求。
现代研究开发不论是从开发到应用的间隔时间、开发的性质、开发的规模和目的都有别于往日。我国专门从事无形资产方面研究的专家蔡吉祥在《无形资产学—会计改革趋势探讨》中有较为详细的分析，本文在此就不再赘述。正因为如此，不论是出于管理的目的，还是出于会计核算的目的，客观上都要求对R&D支出单独核算，以对其进行事先预算规划，事中成本控制，事后分析考核、奖惩兑现或在联合开发各方进行利益享有分配。
其次，从市场的调查来看，不管是美国、韩国、香港、还是中国大陆等地的股票市场，科技类股票的市盈率普遍高于其他各类股票，而且股价也很高。这说明了“科技含量”已成为企业价值的组成部分，也已获得社会广泛投资者的认可。在人们普遍接受以价值最大化作为企业理财目标时，对R&D支出单独核算既可行有又必要。
2.该方法在资本化的基础上，通过设立“研发失败准备”备抵账户，使R&D支出的账面价值趋向于其可能的未来收益水平，列示于资产负债表不会改变报表本身的性质；待项目结束时决定是转入无形资产还是转销为费用，这将有条件资本化中难以确认标准的问题予以迟延，避免了决策的困难；同时，由于备抵账户的缓冲，在一定程度上也避免了利润的大幅波动。
3.这种做法的构思及流程同投资类账户和固定资产类账户趋于一致，减少了报表使用者的理解难度，提高了报表的参考价值。
总之：对R&D支出单独核算是借签了中外对R&D支出的现行做法的基础上，又结合我国目前的现状，尽可能地兼顾到企业内外部不同经济主体的利益，显得更为科学合理。但这种方法要求对“研发失败准备”的计提和转回进行严格的规定和控制，否则也有可能出现企业利用这一政策达到操纵利润的目的。
参考文献：
1.蔡吉祥《无形资产学》.海天出版社.1999.6第2版
2.王道振,陆德民《西方财务会计学》.中国财政经济出版社.1996.2第1版
3.盛明泉《试论研发支出的合理资本化》.安徽财会.2003第3期
4.邓小洋等《研究与开发费用会计处理的新视角》.河北财会.2003第1期
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7.美国财务会计准则委员会《美国财务会计准则》.经济科学出版社.2002.1
8.国际会计准则委员会《国际会计准则2000》.中国财政经济出版社.2000.7第1版
篇5
一、目前我国公共财政体系建设的侧重点
1.部门预算
部门预算是市场经济国家普遍采用的预算编制方法，它是由政府各部门编制的一个涵盖部门所有公共资源的完整预算。编制部门预算的基本要求是将各类不同性质的财政资金统一编制到使用这些资金的部门。实行部门预算可以正确反映一个部门的资金使用全貌，加强对投入产出效果的测量，增加资金使用的灵活性、透明度，有效地抑制腐败等。可以说，实行部门预算是建设公共财政体系的重中之重。部门预算的编制采用综合预算形式，部门所有单位的各项资金，包括财政预算内拨款、财政专户核拨资金和其他收入，统一作为部门和单位的预算收入，统一由财政核定支出需求。按部门编制预算后，可以清晰地反映政府预算在各部门的分布，从而取消财政与部门的中间环节，克服单位预算交叉、脱节和层层代编的现象。
2.政府采购
在财政支出预算管理改革中，政府采购制度应是一项重大的工作。政府采购，也称公共采购，是指各级政府及所属实体为了开展日常和为公众提供社会公共产品或公共服务的需要，在财政的监督下，以法定的方式、方法和程序（按国际规范一般应以竞争性招标采购为主要方式），从国内、国际市场上为政府部门或所属公共部门购买所需商品和劳务的行为。实行政府采购后，对于行政单位专项支出经费，财政部门不再简单地按照预算下拨经费给行政单位，而应当按照批准的预算和采购活动的履约情况直接向供应商拨付货款，即财政对这部分支出采用直接付款方式。许多国家的实践证明，现代政府采购制度是强化财政支出管理的一种有效手段。政府采购制度的实质是将市场竞争机制和财政预算支出管理有机结合起来，一方面使政府可以得到价廉物美的商品和服务，实现物有所值的基本目标；另一方面使预算资金管理从价值形态延伸到实物形态，节约公共资金，提高资金使用效益。同时，应积极推行政府采购的招标制度。招标是采用市场化的方式，通过竞争性的招标来引导财政资金的使用，以提高财政资金的使用效益，对所有财政资金实行竞争、择优、公正、公开、公平的方式进行采购，杜绝财政资金使用的浪费和腐败，促进全国统一市场的形成。
3.国库单一账户
国库单一账户制度是对从预算分配到资金拨付、资金使用、银行清算，直到资金到达商品或劳务供应者账户全过程进行监控的制度。国库单一账户制度是国际上普遍采用的政府财政资金管理办法。它是市场经济国家为适应市场经济体制的要求，加强财政收入管理，解决财政性资金分散支付所存在的弊端而采用的一种财政资金管理制度。其核心内容是集中支付。在国库单一账户制度下，所有财政资金都要通过单一的国库账户和一个总分类账系统进行收支核算，收入通过银行清算系统直接支付和财政授权支付，通过银行将款项支付到商品和劳务供应商或用款单位，财政资金只保存在国库单一账户，对财政资金余额实现现金管理。
实行国库单一账户制度不仅从根本上解决了财政资金管理分散，部门单位开户混乱的问题，而且增强了财政部门库款调度的灵活性，从而提高了财政政策的实施力度和实施效果，从而有利于实现财政部门对财政资金的集中管理和统一调度。建立国库单一账户制度后，财政收入将直缴国库单一账户，在很大程度上杜绝了目前收入缴库过程中普遍存在的跑、冒、滴、漏现象，真正解决财政收入不能及时、足额入库的问题。对于在预算范围内的合理支出，财政资金拨付一次到位，不需经过层层划转，有利于保证项目资金的及时需求，大大提高了财政资金的使用效率和效益。财务收支程序规范化，资金运作过程透明度高，制约机制更加完善，可以对财政资金的收入、支出实施全过程的有效监督，有利于防治腐败现象的滋生，促进资金使用单位的党风廉政建设。
部门预算、国库单一账户、政府采购作为当前我国公共财政体系建设的侧重点，三者环环相扣，为了合理构建公共财政框架，积极推进预算管理制度改革，我们有必要对预算会计制度重新进行审视，以达到制度的衔接。
二、公共财政体系建设对预算会计的影响
我国的预算会计是以预算管理为中心的宏观管理信息系统和管理手段，是核算、反映和监督中央与地方各级政府预算以及事业行政单位收支预算执行情况的会计。随着中国财政管理体制改革步伐的加快，按照公共财政理论设计的预算管理模式已开始建立，预算编制、执行等环节的管理制度正在发生根本性的变化，我国预算会计环境正在发生重要的变化。
1.部门预算对预算会计制度的影响
部门预算要求反映部门所有的收入和支出，涵盖所有的预算资金，因此，反映预算执行情况的预算会计，也应以预算资金全貌为对象，应不再有遗漏。其中，基建资金也应和其他资金一样一起编入部门预算。即部门预算应当涵盖包括基建预算收支在内的所有收支，真正反映综合预算。因此，预算会计的科目应重新设计，明细核算应作相应调整。零基预算即预算一切从零开始，各类支出取消“基数加增长”的预算编制方法，按照预算年度所有因素和事项的轻重缓急程度重新测算每一科目和款项的支出需求。因此，采用零基预算方法，对预算会计信息提出了更高的要求，预算会计不仅要提供收支流量方面的信息，还要提供资产存量方面的信息，从而对会计核算提出了新的要求。而现行的预算会计制度无法为部门预算编制提供准确的会计信息。我国现行的预算会计制度主要侧重于财政资金的收支管理与核算，对各单位占用的大量长期资产关注不够，固定资产的建造和使用在管理上脱节，不能真实、客观、完整地反映行政事业单位占用和使用经济资源的实际情况，而这与部门预算所要求的细化性、完整性相违背，故无法为部门预算的编制提供准确的会计信息。同时“绩效管理”是世界各国公共管理改革的大趋势，预算绩效评价是有效衡量、改善现代公共事业单位绩效的管理工具之一，它将有助于控制支出总量，实现支出配置的效率和公平，并在技术上有效地使用预算资源，最终在可持续的基础上达到支出效果。而对部门进行绩效管理最终还要归于对部门预算和绩效评估、衡量和追踪上，其不仅要求预算会计客观地反映政府的投入，更在乎与这些“投入”相应的“产出”，而现行的预算会计制度不利于“绩效管理”的实施和政府的科学决策。超级秘书网
2.政府采购对预算会计制度的影响
随着政府采购制度的展开，政府采购资金运动就成为了预算会计的一个新的重要核算内容。行政事业单位的许多采购项目，既有财政预算资金，又有其他资金，这些采购资金，应集中到财政部门，由财政部门统一支付。因此，也就产生了资金从预算单位（部门）向财政部门流动的现象。另外，会造成预算单位收支过程中价值流转和资金及实物流转的脱节。政府采购物品的价值按转账通知流入、流出单位，但货币资金却不实际进出单位。为此要改革现行的行政事业单位的会计管理体系和具体操作办法。现行的操作办法是按照国家机构的建制和经费的领拨关系确定的，按照主管会计单位、二级会计单位、基层会计单位，层层下拨经费，年度终了又层层上报经费使用情况，汇编决算。实行政府采购制度后，财政部门不再简单地按照预算下拨经费，而应当按照批准的预算和采购活动的履约情况直接向供应商拨付货款，由于这部分支出采用直接付款方式，因此，应按照实际支付的“采购合同价”确认本级财政支出，即财政支出的决算也不需要层层上报，财政总预算会计可以根据支出数直接办理决算。实行政府采购制度后，还要改革单位预算会计制度，行政事业单位即采购品使用者应根据财政部门提供的付款凭据进行资金核算，根据采购入库情况入账，在报送会计报表时既要提供资金的收支情况，还要提供采购品的到位情况，从资金和实物两个方面报告，并与采购部门的结果核对。
篇6
根据以上所述并在定位驱动下，财务合理化模式可从以下4个方面展开构建。
2.1确立财务管理的作用边界众所周知，财务管理的工作内容十分广泛，除了常规的资金管控工作还涉及到企业的资金筹措任务。这就要求，在发挥财务管理职能时应确立其的作用边界，而不影响财务管理的大局。结合成本控制的需要来看，财务管理的作用边界应集中在对项目资金的预算管控中，并着力于解决资金配置和使用监管问题。因而，从这一问题导向来构建财务管理合理化模式则相对较为实际。
2.2确定财务管理的重点难点结合企业成本管理的关键环节来看，在压缩产能水平和优化产能结构的目标导向下，应在固定资产重置和加工工艺创新等方面有所作为。因此，在财务管理中应严格对新设备的采购进行项目审核和资金核算，并在市场需求导向下对加工工艺的创新提供资金支持。另外，在资金配置上应向企业经济价值创造部门倾斜，其中的难点便是解决因信息不对称而导致的资金使用监管缺位问题。对此，可以采取项目负责制来给予解决。
2.3建立多部门联动下的机制企业成本控制需要各个部门参与其中，毕竟要素采购部门、生产部门、销售部门都将产生大量的经营管理费用。因此，在企业目标管理下应建立起以财务管理部门为核心的多部门联动机制。这一机制所要完成的任务便是明确各个部门在成本控制中所面临的挑战，并结合企业生产经营目标规划资金使用范畴，并额定各个部门的预算资金总量。
2.4严格资金使用绩效的评价资金使用绩效程度可以从“产出／投入”比值中获得，但这种计算方法难以评价各个部门的成本控制效果。因此，在引入项目负责制的同时，还应在内部合约的基础上决定各个部门在规定时间内的可量化指标，如对研发部门规定出新产品研发的时限，对销售部门规定货款到位率等。通过以上4个方面的构建将建立起财务管理的合理化模式，即优化当前财务管理在助力企业成本控制中的作用。
3实证讨论
以下就资产管理方面的成本控制模式进行实证讨论：（1）加强对企业应收账款的管理，最大限度地压缩应收账款余额，加速应收账款的收回。（2）加强固定资产的管理。建立一套能同时实现固定资产的价值动态管理与实物动态管理的资产管理系统，通过业务数据的集中存储及实时采集，使固定资产管理各部门能够实现信息共享，真实、全面地掌握企业固定资产的状况。（3）加强固定资产折旧的管理。企业的基本建设项目较多，工程量大，资金量也大，单个工程建设工期不是很长，一般在一两年内，企业应在工程完工后迅速移交生产使用，并及时做出竣工决算。这样可及时按资产原值提取折旧，增加企业自有资金及时还贷，减少在建期利息。（4）加强不良资产的管理。对己形成的不良资产，应采取有效措施抓紧清理、清收，限时完成清产核资账销案存工作，减少和挽回资产损失。盘活存量资产，充分实现实物再利用，最大限度地发挥不良资产的价值和作用。（5）对自身闲置的资产或对外投资形成的低效益资产，企业应制定相应措施进行剥离，能利用的利用，不能利用的可进行出售和资产置换，调整资产结构，减少损失浪费，提高资产的使用效率。
篇7
一、财务分析的主要内容。
财务分析是指利用专门方法，系统分析和评价企业的过去和现在的经营成果和财务状况及其变动，目的是了解过去，评价现在，预测未来，帮助利益关系集团改善决策。财务分析的最基本功能，是将大量的会计信息转换成对特定决策有用的信息，减少决策的不确定性。
财务分析可以分为外部分析和内部分析两大类。外部分析是指以财务报表和其他资料为依据进行的分析，是使用者包括经营管理人员、现有和潜在的投资者、债权人、供应商、政府、中介机构等，根据各自需要和分析目的，对企业有关情况进行的分析。内部分析是指以企业所有的经营管理信息为依据进行的分析，内部分析使用者包括企业经营管理人员、现有的股东，内部分析的目的是判断和评价企业生产经营是否正常、顺利，检验企业的资金运营情况、货款及债务的支付或偿还能力，评价企业的盈利能力和资本保值增值能力，及时、准确地发现企业经营管理中出现的问题，为企业未来生产经营的顺利进行指明方向。
二、电算化会计环境下财务分析的优越性。
财务分析的最大难点就是及时、全面获取所需要的会计信息，而电算化会计的发展给这一痼疾带来了希望，计算机技术的发展在会计领域的应用，不仅节省了人力成本，更重要的是在信息提供的基础环节上显示了其强大功能。
（一）会计信息集成化。
首先，由于电子计算机具有强大的运算功能，网络会计系统执行从会计凭证到财务报告全过程的信息处理，人工干预大大减少，客观上消除了手工方式下信息处理过程的诸多环节。同时，又承担起存货计价、成本计算和计提折旧等繁杂的核算工作。因此，相对于手工会计而言，电算化会计的技术性使得会计处理工作的复杂程度大幅度降低。其次，会计信息化集成所有数据于一个数据库，实现实时获取信息、实时处理信息、实时报告信息的新流程。在网络环境下，信息技术的发展使得财务业务的协同成为可能。企业的管理信息系统将企业整个生产经营活动的每个信息采集点都纳入企业信息网之中，大量的数据通过网络从企业各个管理子系统（如生产管理系统、库存管理系统、人事管理系统）直接采集并通过公共接口，与有关外部系统（如银行、税务、经销商等）相连接，使会计系统不再是信息的“孤岛”，绝大部分的业务信息能够实时转化，直接生成会计信息，会计数据处理呈集成化之势。
（二）会计信息及时全面。
会计信息化下财务软件具有很多辅助功能，包括供应商、职工、客户、项目、部门辅助功能，非常方便进行资料查询。由于财务软件采用数据库技术，将大量信息分类计入数据库，在进行查询时根据信息某一属性轻而易举就可找到许多信息。财务软件在建账时就将供应商、职工、客户等辅助核算对象的基础数据录进系统，在以后每发生一笔与这些辅助核算对象相关的业务，软件会将其数据计入这些账户。
比如，供应商辅助功能中，在采购一批原材料时，账务人员根据原始凭证登记入账，财务软件会根据相应的供应商名称计入明细账，包括了采购数量、金额、商业折扣等信息，再加上软件中登记的相关基本信息、经营状况、信用政策等内容，非常方便管理人员进行查询。而手工会计下，这些信息则要分散许多，想获得对某一供应商的全面信息需要查阅很多账簿，比如应收账款、预付账款账户等，甚至有些管理信息得去做调查后才能获得。辅助功能提供的信息非常有利于财务分析中的资料搜集。财务分析中的资料搜集过程非常庞大，本身财务软件的数据搜集就要比手工会计下更快更及时，再加上有了财务软件自带的辅助核算功能，能提供一些软件开发时就设置好的基础报表，省去手工系统下许多查找、抄录工作，比如往来账款的账龄分析表、个人借款明细表、催款单余额表、项目成本费用明细表、产品成本按部门明细表等等。数据库技术在财务软件中的应用使得财务数据的查找工作非常方便快捷，数据的加工处理依靠软件中的财务分析系统也更加迅速。
（三）会计信息准确度提高。
首先，使用财务软件使得会计原始数据一次录入即可，避免了多次录入的误差。在会计信息化条件下，数据的录入可以进入到所有相关系统，在后续的计量和核算中，每个环节和每个部门产生的数据作为共享数据，这就保证了数据的一致性。其次，在会计核算过程中，财务软件自身附带的稽核功能和人员进入限制功能，保障了会计信息的准确性。财务软件随时保证会计账目借贷双方的余额相等，并且根据期末数据进行自动结账，避免了人工抄录下的差错。人员进入限制功能贯彻了会计上不相容职务的原则。
三、电算化会计辅助财务分析实践运用。
外部财务分析是现代企业制度下的基本形式，目前较受重视，但对于企业自身来说，在电算化会计广泛使用的环境下，如何有效运用会计电算化系统，解决企业实际工作中的内部财务分析问题，及时发现企业经营过程中的不足，是企业强化自身管理、提高经济效益的关键所在。
（一）应用财务分析系统进行会计管理和分析。
财务分析系统是指将各种常用的分析方法设置在程序中，并以菜单的形式将各分析功能提供给用户，供用户选择，以便财会人员应用财务分析系统，利用现有的数据进行管理和分析。财务分析系统直接从会计核算系统各辅助功能中获取数据，生成分析结果。
目前的会计软件中的财务分析系统，一般都具有以下功能：
比率分析，具体包括变现能力比率、资产负债率、负债率、盈利能力比率、市价比率等。
结构分析，包括资产负债结构分析、损益结构分析、各项收人与各项费用结构分析、任意非明细会计科目结构分析等。
对比分析，包括本年数与上年同期对比分析、实际数与计划数对比分析。
趋势分析，主要分析任意会计科目各期变动情况等，有绝对数和相对数两种情况。
综合分析，主要有财务比率综合分析和杜邦分析。
图解分析，用户根据需要可以方便地绘制出饼图、直方图、折线图等各种分析图。
通过财务分析系统提供的功能菜单进行选择，简便易行，但是由于分析功能是固定设置在程序中的，只是适用于简单的、基本的经营环境，一旦经济环境发生变化，就需要修改程序，而且此类财务分析系统提供的功能往往都是通用功能，无法满足不同用户特定情况下的的需求。
（二）利用报表系统进行会计管理和分析除了财务分析系统，会计核算软件中。
一般还提供报表系统。在报表系统中，可以根据用户需求定义简单分析模型，并能根据用户定义从会计核算系统及其他系统中获取数据，生成用户期望的分析结果。
报表系统的财务分析数据源有两类：会计核算数据源和辅助数据源。其中会计核算数据主要是帐务子系统提供的会计核算数据。辅助数据主要有：人事数据、生产经营数据、同行业主要经营比率、金融市场数据等。用户可根据需要定义分析项目、定义分析的功能，根据各自需求对项目名称、数据采集公式、计算公式进行定义，报表系统能够从会计核算数据源和辅助数据源提取数据，并根据用户的定义自动生成所需的分析结果。这一系统在一定程度上弥补了财务分析系统的缺陷。
四、结论。
会计电算化的发展，推动了计算机在会计中的普及应用，电算化会计在辅助企业进行财务分析的过程中效果十分显著，但鉴于目前我国会计核算软件财务分析功能不是很完善，我国企业在实施电算化会计辅助财务分析时，应根据企业自身经营特点，合理运用电算化财务分析，通过与手工财务处理核算相结合的方法，来加强企业的财务分析。
【参考文献】
篇8
网络会计信息系统以计算机和通信网络为基础，它对计算机系统强烈的依赖性潜伏着巨大的威胁，控制不灵、使用不当就可能造成灾难性的后果，并且存在计算机病毒和“黑客”的肆意侵袭、计算机犯罪等等都导致会计信息失真的风险。因此，审计人员不仅要对经济业务活动产生的数据是否真实、正确、合法进行审计，而且还要对网络会计系统的硬件和软件，进而对整个会计信息系统的安全性、可靠性、内部控制的健全性与有效性等方面进行审计，从而指出被审单位会计信息系统内部管理和控制上的薄弱环节，提高会计信息的可靠性和真实性，有效地利用计算机随意篡改会计数据或破坏磁性介质上的数据等舞弊行为的发生。因此，这网络会计信息系统中，审计工作的重要性远远超过以望。同时，电子商务和经贸活动的网络化使企业与外部的信息交换更为频繁、快捷，经营周期大大缩短，交易活动呈现很强的实时性。审计风险是指会计报表存在重大错报、漏报而审计后发表不恰当审计意见的可能性。理论上讲，审计风险由固有风险、控制风险、检查风险组成。电子商务环境下，审计风险日益复杂：
(1)过渡依赖网络系统。电子商务环境下，主要审计证据来自于网络，其可靠性高度依赖网络系统的可靠性和安全性，而网络系统的开放性导致审计控制风险更加难以确定。
(2)病毒与黑客风险。计算机病毒和黑客可以从地球任何一个角落攻击会计信息系统的数据，给系统造成破坏，导致固有风险增大。
(3)审计线索模糊。电子商务环境下，网络财务会计系统的设计可能使一个完整的交易轨迹只保留一段时间或设计成计算机可读性，可以人为修改数据而不留任何痕迹。因此，私人违规接触会计数据或修改数据以及接触资产而又不留下显见证据的可能性增大。审计线索的不可见性，使检查风险增大。
2审计线索和审计方式的改变
审计线索对审计来说是极为重要的。审计工作中，审计人员正是通过跟踪审计线索，审核有关经济业务和收集审计证据的。而审计的过程，实质上就是不断收集、鉴定和综合运用审计证据的过程。在传统商务活动过程中，每笔交易都有一个完整的审计线索，交易的每一环节都有文字记录，都有经受人签字，审计线索十分清楚。审计人员可以从原始单据开始，对交易事项进行追踪，一直到报表为止，也可以从报表开始，追根寻源，一直追溯到原始单据，从而形成了顺查、逆查等审计方法。但是，在网络会计系统中，传统的单据没有了，纸质记录消失了，代之的是粗有数据处理资料的磁盘、磁带、光盘等，这些存储在磁性介质上的信息是机器可读的，它们不再是肉眼所能直接识别的了。审计所需的线索和证据完全可能由审计人员通过网络从其他有关方面获得。从而实现了审计线索、审计证据来源的多样化。
在网络世界里，企业的生产和经营的组织形式将处于多样化，并随着不同交易事项自由合成新的经营主体-虚拟企业（VirtualFirms）。虚拟企业存在于计算机网络之中，它是一种临时组成的，没有固定形态和明确空间范围的结合体。它可以随业务活动的需要，由若干相互独立的公司经过整合、重组而成，也可以随交易业务的完成而随时中指。电子商务使得虚拟企业的交易可以在瞬间完成，虚拟企业也就可能在交易完成后立即解散。网络社会的虚拟企业，其存续的时间可以很厂，长达几年或几十年，也可以很短，只存在几秒钟。故虚拟企业的快速结合与解散，要求审计工作必须随时、随地进行，实时、即时提供审计信息，而不能按照传统的审计工作要求，定期提供审计信息。
3审计内容的拓宽
在网络会计系统中，审计的监督职能并没有改变，使审计的内容发生了相应的变化。首先，网络会计系统的特点及其固有的风险决定了审计内容必须包括对网络会计系统处理和控制功能的审查，以证实其对交易事项的处理是否真实、合法及安全可靠，这是传统审计所没有的；其次，由于网络会计系统已经开发完成并投入使用后再对它进行修改优化，要比在系统设计阶段对它改过困难得多，代价也昂贵得多。因此网络会计系统的设计应有审计人员（一般是内审人员）的参加。在系统设计开发阶段，审计人员要提醒开发人员注意并监督审查下列问题：
（1）系统的功能是否恰当、完备，能否满足用户商务活动的需要；
（2）系统的数据流程、处理方法是否符合有关贸易法规；
（3）系统是否建立了恰当的程序控制，以防止或发现无意的差错或有意的舞弊。
4审计方法与技术的改进
在网络会计系统中，审计的对象发生了变化，大量的证据都存储在肉眼不可见的磁性介质上，对这些证据，审计人员只能利用计算机技术进行审查、核对、分析、比较等各项审计工作，从而提高审计的效率与质量。在对会计活动进行审计时，单机系统环境下的审计方法有的已不使用。而网络技术的发展为网络审计软件的开发提供了技术支持，为审计提供了更为便捷的审计方法与技术。具体来讲，审计方法应具有以下特点:
（1）从审计数据获取来看，审计人员可以利用审计接口软件直接获取数据，同时可以通过文件传输、远程登录、网络浏览、电子公告或新闻组等网络工具远程获取信息；
（2）从审计信息的加工处理来看，可以借助各种审计软件对获取的信息进行快速、准确地加工和处理；
（3）从审计报告阶段来讲，可以利用网络发表审计报告，提高报告的时效性，同时扩大审计报告的适用范围。超级秘书网
5对审计主体的相关要求
审计主体即实施审计监督的执行者，也就是审计机构和审计人员。网络系统的发展应用，使得审计人员必须渗透到网络系统的设计、实施、计算机的应用程序，甚至到每一个数据文件中去。为适应网络会计的发展，审计人员应该树立起全新的思维观念：
(1)树立创新意识。网络会计本身是创新的产物，而且远未成型，正处于不断创新和变革之中，同时也源源不断给审计人员带来了挑战。审计人员必须树立创新意识，针对网络会计带来的新情况、新问题，建立全新的审计理论和审计模式，积极探索在新的网络环境下审计目标、审计对象、审计测试、审计准则等方面的理论和方法，这既有利于解决审计面临的难题，同时也有助于推动电子商务的发展。
(2)树立竞争意识。网络会计的兴起，打破了传统的行业壁垒，同样的业务可能为多种行业共享，审计在开展此类业务时将无法享有专有权，尤其计算机网络系统鉴证等业务，其他非审计职业人员同样可以提供此类服务。同时，随着经济全球化，国外会计师事务所机构已经开始进入国内，对国内审计人员和审计机构也形成挑战。国内审计人员必须洞悉市场竞争的变化，调整竞争策略，及时掌握前沿技术，取得竞争优势。
参考文献
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篇9
由于会计集中核算是对单位会计机构及人员管理体制、会计职能和部门之间利益的重大调整，如果不注意理顺关系，完善配套措施，会导致会计集中核算工作在取得一定成效的同时，给核算单位的财务管理工作带来一些新问题。因此，如何加强和完善单位财务管理，对做好会计集中核算工作具有十分重要的意义。
一、当前核算单位财务管理上存在的问题
1.会计集中核算与单位财务管理脱节
一是会计核算职能从单位转至会计核算中心后，由于双方之间缺乏有效的沟通协作机制，导致认识上的错位。或有被核算单位领导对本单位财务支出接受中心的制约和监督，产生抵触情绪，有意放松或放弃财务管理。甚至想方设法规避会计监督，导致被核算单位与会计核算中心停留于简单的“报账与审核”关系，造成双方财务管理上的脱节；二是中心记账和单位的经济业务活动在时空上相脱离，中心核算会计承担了多套帐务，业务量大，任务繁重，不可能做到对每一笔会计事项都进行严格审查，基本上都是按照单位报账会计填写的收支报账汇总单的内容入账，容易造成单位的收入、支出、资产、往来等不实情况；三是现行的行政事业单位有些财务开支标准从市场要求来看，已远远背离市场供应价格，在执行中缺乏可行性，不能调动单位开展业务活动的积极性，不利于单位的财务管理。这种会计核算与管理职能相互分离的状况，势必会导致单位管理弱化的问题更加突出，如果不妥善解决，必将造成更大的财务管理漏洞。
2.单位资金使用效益低
实行集中核算后，有的单位认为各项收支已由会计核算中心审核把关，大可不必再实施内部监督检查。由于对单位资金支出疏于管理，导致单位的资金使用效率低，具体表现为：一是单位资金滥支乱用，资金支出随意性大，招待费、会议费、车辆维修费、燃油费、对人员的补贴等弹性支出呈非正常性增长，而且所占资金支出的比重较大，不仅加大单位的支出，甚至还造成资金的损失浪费；二是往来款项长期挂账，而且余额偏大，大量资金长期体外循环，不仅严重影响资金的使用效益，而且容易形成呆账、滥帐，最终导致资金沉淀，国有资产流失。
3.单位内部控制制度不健全
主要表现在：一是单位负责人对支出审批把关不严，一些明显不符合财务制度规定的支出凭证仍能通过审批。没有对单位内部容易发生、虚假冒领等行为的薄弱环节进行有效的监控；二是单位财产管理混乱，实行集中核算后，单位仍负责财产物资管理，按规定应健全财产管理制度，建立相应的实物保管登记卡（或备查记录），并及时与会计核算中心对帐，保证帐实相符；但在实际工作中，绝大部分单位没有按规定建立相应的财产管理制度，更没有设置专门的实物保管登记卡（或备查记录），财产的增减变动没有真实完整地反映在账册上，造成了单位财产管理的漏洞；三是内部监管执行弱化，有些往来业务发生较多的单位由于各种原因，对个别往来帐发生的时间和内容含糊不清，单位财务制度形同虚设，财务风险进一步加大。
4.单位财务管理工作缺位
实行集中核算之前，单位的财务管理工作主要由单位会计、出纳具体组织实施，集中核算后单位的会计人员减少了，财务管理的衔接和研究制定完善相关管理制度却没有及时处理好。而单位报账会计的工作局限于办理本单位的日常的收入解缴、支出报账、备用金的管理等一般事物性的工作，有的还兼顾单位的其他工作。待遇地位的不予肯定，影响了报账会计的工作积极性的充分发挥，导致单位财务的预算、计划、分析、控制、监督等重要管理职能没有做到专人、专职、专管，造成了财务管理工作的“空档”和“缺位”，影响了单位经济业务活动健康有序进行。
二、加强和完善单位财务管理工作的建议
1.完善协作机制，整合单位财务管理职能
核算单位与会计中心要切实加强横向交流联系，建立互补、互促、互动的分工协作机制，切实解决会计中心与单位财务管理脱节的问题。核算单位要主动接受会计监督，认真听取有关意见，及时进行沟通，使中心会计人员能深入了解和掌握单位的经济活动情况，从而对单位的各项支出进行更为有效的核算、监督和管理。
会计中心要加强与各单位的协调沟通，切实为各单位提供优质、高效、热情的会计服务，充分发挥好核算、监督、服务的职能作用，积极支持和参与单位的财务管理资金筹集、正确执行批复的部门预算以及财产物资管理、财务管理办法、业务计划的制定，当好领导的参谋和助手，立足于加强单位财务管理，切实采取有效的措施。一是完善会计信息反馈制度，拓宽信息传递渠道，及时、全面、准确地将预算执行等会计信息反馈给单位领导，协助单位领导加强对资金收支的事前控制，防止资金的损失浪费；二是实行单位财务风险预警制度，切实加强对单位资金运行过程的控制和风险预警，使单位领导及时调整资金使用计划，把单位的财务风险降到最低，确保资金的安全高效运行；三是实行单位财务状况评价报告制度，要定期对单位资金运行情况、存在的问题或应予重视的会计事项以及财务制度执行情况进行分析评价，为单位领导提供决策依据，促进搞好单位财务管理工作；四要积极指导和帮助单位建立或完善相应的财务管理制度，加强单位财务管理的基础工作；五是上级部门要制定一系列可行的单位支出定额或开支标准，将其刚性与弹性有效的结合起来，在厉行节约的同时，确保单位工作及业务的正常开展和运转。总之，会计核算中心应是各核算单位会计核算的承担者，财务状况的管理者，资金运行的监控者，财务关系的协调者，即融核算、管理、监控、协调于一身，为此会计核算中心应充分发挥其应有的职能，为核算单位领导的正确决策提供依据。
2.加强预算管理，提高资金使用效益
一是提高预算编制的科学性、合理性，将全部收入、支出列到具体项目，切实解决单位资金滥支乱用的问题，为单位财务管理提供有力保证；二要严格执行政府采购制度，切实加强对单位政府采购支出的事前审核控制，防止单位盲目采购、重复采购和违规采购，防单位自行采购过程中的行为，严格依法实施采购，不断规范单位的政府采购支出；三是核算单位要对往来款项全面清理，对属于呆账的及时核销，对属于能够收回或支付的，中心应发挥预警作用，及时提醒单位组织清收或支付，切实解决单位资金体外循环的问题，提高资金使用效益。
3.完善单位内部会计控制制度
篇10
实体理论这个概念最早是USA美国会计界著名学者莫里斯・穆尼茨所建议的，并经过USA美国会计学会在1994年出版于《合并报表的实体理论》中[1]。概念上，经济实体理论是合并理论的其中一种，经济实体理论是实体论的一种延伸，于企业集团而言，它是集合并会计报表的最终目标、编制的方式方法、少数股权性质、合并的资产计价额度、合并利润的计量方式和企业集团中还没有实现损益抵消的合并报表编纂方法的总体原理和理论。
在2001年中国加入WTO（世界贸易组织）至今十五年有余，我国企业要在全世界范围内参与激烈竞争的首要任务就是充分的借鉴和全面的分析国际会议惯例。从信息索取方面而言，合并会计报表的编纂过程中，充分满足囊括母公司众多股东在其中的一切信息索取人的要求是必不可少的，而就我国目前经济状况来说，母公司众多股东的信息需求繁杂而量大，按照母公司编制的合并报表基本忽视了其他报表的使用者知情权利。我国的会计关键定义为把小批股东的收效权利作为合并关键体现中合并净利润的一个调配项；把小批股东的权利作为合并股东的权利一部分，在实体理论的大概念下，小批股东的权利就是合并股东权利的构成部分之一，而对合并的主体来说，小批股东的权利并不能作为合并主体的其中一项职责，也不会造成企业经济利益的流失。所以说，小批股东利益的损失非但是单一的费用，对于合并主体体现的合并利润而言，它是一项调配措施。企业集团里各公司交易还没有实现的损益抵消而言，实体理论中要求效果为百分百的抵消，却不是按母公司的持有股份比例来抵消，这样就很大程度上的抑制了企业利用集团内部关联贸易来操纵利润的问题产生。
二、经济实体论下财务报表合并的优缺点及国内发展
实体理论可以称为主体理论或者是经济实体理论，实体理论是用企业为主体所开展的理论。实体理论的观点是母公司与子公司间的关系是操控和控的，跟所有权理论观点的具有和被具有观点不同，这就标志着在实力理论观点里面母公司可以全权支配各分公司的全部资产运作，更有权驱使子公司的全部经营决议和财务调配。这样，母公司和子公司在产业运作、经营过程和财务决策等方面上就成为了完全独立的，在最终的所有者是一致的，这个一致就是编纂合并会计报表的主要方面[2]。以实体理论为准基编纂合并财务报表时，首先，实体理论倡导采用完备合并法编纂合并财务报表，其中全部资产和债务均按照市价反映，无论各种资产的重新估价均要对应整个集团企业，更是囊括子公司的小批股东权益，母公司和子公司间的交易和他们还没有完成的损益，都全部给予抵消；其次，在构建母公司和子公司结合体的过程中因为收购合并产生的资产和债务升降值及商业信誉，都要全部给予合并和均摊；最后，合并后的股权不但包含多数股东权益，也包括小批股东的权益，表现于合并资产债务表上的时候，母公司没有真实拥有的所有权反映出的是少数股权，并当作合并所有权的单个项目列出。以集团企业中内部交易还没有实现的损益抵销来说，实体理论的要求是百分百的抵销，而非是按母公司股东持有股份的多少来抵销，这就有利于抑遏集团内部相关交易操控利润的问题出现。
我国对合并财务报表的推广和使用有很大优势[3]。1.从现在的国际经济发展趋势来说，此后的股份公司股份权益将愈来愈分散开来，以前表述上的小批股东一般在持有股份总额上超越了母公司拥有份额，这样就会造成母公司在某种意义上成为小批股东，虽然从操控的方面来说母公司仍然是母公司，但是股份上的削减会让母公司理论编纂的合并财务报表只是母公司股东使用[4]。所以在新的经济形态下，只有实体理论能够为全体股东更好做出合并整体的财务信息；2.就我国目前的会计信息须求来说，在对合并报表形成信息需求的不单单是母公司的股东，这对于集团企业的债权人决议是同样有关系的。我国市场经济体制在不断的完善，债权人作为商业银行的代表，其利益也是重中之重，所以，实体理论所提倡的开放性合并报表编写的目标，也就是合并财务报表是为了集团企业中所有信息和资源供给者而编纂的，这明显的和我国会计信息须求的现状相对应，极大的填充了会计信息应用者的须要；3.合并财务报表和我国会计要点的定义是相符的，就少数股权和小批股东的收效来看，实体理论下的小批股东股权是合并股东股权的一个局部构成项，所以对于合并的主体来说，小批股东的股权不单单是一个义务，更不会造成经济利益的外溢，也就是说，小批股东收效也不仅仅只是一项费用，而会成为对合并主体实现的合并净利润的一项支配。最终，和我国经济发现相符的只有合并财务报表理论了。
三、结论
在经济实体理论观点下，编制合并报表主要着重的是经济概念上的控股权，不是法律概念上的拥有权，实体理论充分反映了经济实质上所谓的“调控”概念。在我国，《企业合并》和《合并财务报表》等例行标准中，企业合并的理论基础采用经济实体理论是一种科学化，合理性的选择，我国企业集团在运用财务报表合并时的分析过程也是值得推荐的推广的，而相对于我国现在的经济形势再说，经济实体理论下的财务会计合并报表是每个企业集团所必须拥有的基本[5]。
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目前我国处于财政体制改革不断深化的时期，各项制度正处于修订和完善的过程中，会计制度或准则在实务中经常存在执行障碍。
实务工作者特别容易发现这些问题，也会有自己独到的见解。当财会人员碰到这些问题时，就可以根据自己理解与思考，对制度进行补充和完善，这样形成的文章会有新的观点，可以成为知识创新型的文章。
二是对财务知识普及与理解方面的内容
在实务中经常会遇到一些财务问题，不同的财会人员会有不同的理解和做法。
但因为财会制度和准则的内容比较深奥，很多内容还需要利用自身的职业判断，而财会人员会出现不同的理解，甚至有些理解会与制度或者准则相偏差。
通过分析不同财会人员的做法，可以找出较为妥当的解决方法，供大家学习参考，也有利于相关财务制度或者准则的执行。
另外，应用财务软件、办公软件和工作方法等方面的经验总结，这都属于知识普及型的文章，对于提高会计核算的质量、宣传财务知识有很好的作用。
如对基建会计制度的会计基础进行思考，就可以针对基建实务操作中对工程进度款确认入账时两种不同做法的原因，分析两种方法的优劣，提出自己的观点。
三是调查研究类的文章
财会人员每年都要对全年的工作进行总结，平时也要对财务工作中存在的问题进行分析汇报。这些都是财会人员参与单位管理的重要手段，也是由财务会计转为管理会计的重要体现。
为写好相关材料，财会人员经常需要就如何加强财务管理、完善内控、提高会计信息的质量等问题进行调研，根据原因提出对策，以供决策参考。
财会人员把有一定深度的调研报告进行完善提升，可以形成调查研究类的文章，结构主要包括现状、问题与对策等方面。
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