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为了保障全员成本管理在实施的过程中，各个指标能够具体化量化操作，提高医院全员成本管理的可操作性，必须要将医院的各项成本指标层层分解，层层落实，最终达到医院成本管理核算的要求。首先，建立医院成本核算管理系统。医院可以建立自上而下的指标制定系统，有医院领导亲自参与到成本指标的设置上来，按医院的部门管理则将指标进行分解，并且将各个指标落实到具体的员工手上。其次，将医院下达给各个科室的任务、成本和利润等指标也需要分解落实，将医院的成本、费用分解细化，并且成为一个金字塔责任体系，每一个员工都有具体的指标，并且将个人的指标完成情况和成本责任挂钩，将医院全员成本管理的操作落实下去。在成本指标的确定过程中，前提是需要完善成本的计量、核算的方式，并且确定采用系统辅助成本指标核算的方式，保障制定的成本指标具有可操作性。
(三)对现有的成本管理制度细化可以使全员成本管理尽快落地
为了确保医院全员成本管理能够有一定的可操作性，在落实医院全体人员的全面成本管理意识之后，首当其冲就需要有一个健全的成本管理制度来规范医院的成本管理活动。当前，管理健全的医院都建立了成本管理、物资管理以及相关的考核制度。而对这些制度经过修订或细化，是可以保障全员成本管理尽快落地的。医院可以根据会计准则以及财务制度，更要考虑到全员成本在医院的落地对已有的成本管理制度进行筛选，摒弃不好的制度，完善好的制度。按照医院经营实际的需求来对不符合管理要求或者明显滞后于市场经济大众的成本管理制度进行修订；对某些不完善，没有细化到全员成本管控的管理制度要进行进一步完善。具体来说，从流程建设、考核设置、岗位职责等方面按照全员成本管理的需求来进行成本管理制度的完善，确保医院的成本管理制度能够明确医院的每一项成本费用的来源、去向以及每一项成本费用在使用的过程中的审批流程等等各个方面，提高成本全员成本管理的可操作性。
(四)保障医院全员成本管理的考核指标的可操作性
为了提高医院的全体人员参与全员成本管理的积极性，医院可以将医院员工的绩效情况与医院成本管理的指标完成情况联系起来。在制定绩效考核的指标的过程中，要注意保障考核制度的可操作性以及考核指标的可操作性。首先，为了确保考核工作的可实施性，应该采用多层次的考核方式，同时要考虑相关指标与岗位指标的结合，也有利于全员成本管理的实施。其次，员工个人对自身的成本指标完成情况的考核也是较为直观的一种考核方式，这样更能够提升全员成本管理的积极性与参与度。此外，还需要保障考核指标的可量化性，保证所有的考核结果可以用数据来体现。以数据考核的方式对于员工来说是有一定说服力的，这样才能提高全员成本管理的考核具有可操作性。
二、保障医院全员成本可操作性与有效性的建议
(一)加强部门以及个人之间全员成本管理的沟通
一般情况下，将成本指标分解之后，单位成本方案并不是最适合医院运营的成本方案，因此，有效的沟通是保障医院全员成本有效性的重要基础。例如，某综合医院的采购部门为了节约成本完成部门成本指标，找了一家小型的价格较低的医疗器械供应商，结果，医院的采购部门完成了年度成本下降的目标，但是其他部门——物控部门、医院各个科室等，却因为医疗器械供应商交货不准时、医疗器械质量不好、医疗器械数量不够等原因，成本额外大幅增加。以至于该综合医院的总成本不降反升。针对这一情况该综合医院采用了“对话机制”，建立多层次的责任中心体制，加强对成本控制单位的沟通，最终该综合医院整体的成本直接下降了25%。因此，医院各个单位各个部门在制定自身单位的成本控制方案的过程中需要积极沟通，并且由成本部门根据医院的发展战略来核定批准之后方能实施。
(二)建立完善的全面成本管理监督体系
为了提高医院全员成本管理的有效性就必须要加强监督，对成本控制的过程进行严格的考核，成本控制中心必须要实行利润否决制度。为了保证全员成本管理的实施，医院必须要做各项管理工作，保障医院成本指标的标准化的实施。从全员成本管理的每一个环节、每一个流程进行有效的监督。在每个部门收到分配的成本管理指标之后，就必须要严格按照分配到的成本指标来进行日常的工作分解，并通过长期的经验与人员分工，确定每个员工的责任成本指标。医院应该定时进行成本指标完成的审核，在监督的过程中应该不讲情面，不弄虚作假，以严格的监督来保障医院全员成本管理的可靠性。
(三)加强成本数据的提取提高成本分析的有效性
首先，医院的各个部门的所有成本相关的记录都需要有完整、清晰的原始凭证以及按照医院的统一要求来进行原始账目的登记。其次，医院的药品和医疗器材都应该有严格的盘点的制度，医院的药品和医疗器材等库存都要严格按照医院的需求来控制。医院的各个科室可以配备专职的核算员，所有的科室的成本消耗都需要每日清点登记。为医院全员成本管理分析提供科学准确的数据，提高医院全员成本管理的有效性。医院每个部门需要定时对核算员清算的账目进行分析，确认每个科室全员成本管理指标完成情况。医院需要按照谁使用、谁核定的原则，应将每个科室的成本支出在成本管理部门进行归集。在成本分析中，特别注意岗位成本指标分解的科学性与岗位成本指标完成的准确性，以便为下个考核周期设定科学的成本指标。
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实行目标成本会计，对医疗成本、药品成本、管理费用和服务项目成本等账户，均按实际采购、加工及相应的人工成本的标准成本记账。设置“药品价格差异”和“服务项目成本差异”等账户，“药品价格差异”是用来反映本期药品实际总成本与实际药品收入的标准总成本的差异，该账户下设“药品费差异”、“采购费差异”、“储存和损耗费差异”、“降价损失费差异”和“自制(配)药品费(包括原材料、包装、药检等)差异”等5个二级账。“服务项目成本差异”则用来反映保障服务科室在医疗服务支出过程中发生投入的成本与实际提供的服务所产生总成本的差异的发生额和结转额。这两个差异账户的借方归集差异的发生额，贷方登记差异的结转额，不利差异记蓝字，有利差异记记红字，月末，将账户借方发生额全部结转到相关“收入”账户的借方，这样，可简化核算并正确考核药品、服务提供部门当期工作质量对成本的影响。
二、把成本核算与医院经济责任制结合起来
医院必须加强成本核算，改革过去那种在成本责任上“大锅饭”式的医院成本核算制度，实行责任成本核算，把成本核算的着重点从单纯计算医院总成本转移到计算各责任单位的成本费用上，以确定责任单位的工作成绩和经济效果，否则院内经济责任制就会失去科学的管理基础。这就要求医院及院内各部门要按经营组织形式、成本费用开支的权力和责任，确定成本责任层次，建立成本责任单位，组成一个纵横交错的责任成本体系；在实行目标成本会计的基础上，将医院的费用和服务项目成本的预算，分解落实到各责任单位，形成责任成本预算，使各责任单位明确各自的目标成本和应该完成的任务：各责任单位领用材料，互相提供医疗服务或劳务，应根据责任分清的原则，按标准成本计算并入账，以便正确核算和考核各责任单位经营成果；在成本计划的执行过程中，应按成本责任归属来记录、计算、归集、报告各种成本差异，使成本资料不仅能说明成本超降的原因，而且能直接回答成本的超降是与哪些责任单位的服务与劳务质量有关。这就为正确评价和考核各责任单位的工作成绩提供了可靠的依据，做到奖惩有据，赏罚合理，从而开创人人关心降低成本费用、千方百计提高医院经济效益的新局面。
根据责任成本核算的要求，医院级财务部门应设置“医疗费用差异”账户，并在该账户下设置棋盘式二级账，按责任单位分专栏反映各类医疗费用差异数，以便了解责任成本核算的执行情况。各责任单位为了了解本身责任成本差异额及其原因，掌握医院的费用和服务项目成本的预算的执行情况，反映在医院资金占用水平，应设置“医疗成本、医疗费用差异和服务项目成本联合明细账”。月末或旬末，各责任单位应编制责任成本预算执行报表，反映本单位的标准成本和偏离标准的差异，并根据例外管理原则，重点剖析例外差异，使上一级和责任者本身明确责任成本预算执行情况，了解问题产生的原因、以决定采取何种措施调节当前的实际经营行为与业务流程。
三、医疗部门成本与服务项目成本应分开核算
在医院成本核算改革中，应将医疗部门成本与服务项目成本严格地区分，使成本核算适应成本预测、决策和分析的需要。医疗部门成本是医院各医疗业务部门的直接成本，而服务项目成本是无业务收入的医院行政管理部门、后勤部门的管理费用和服务保障部门的辅助费用。这些支出对医院而言是一种间接成本。医疗部门成本与服务项目成本一般是属于医院不同的成本性态。前者与医院收入的多少有直接的关系，即取决于就诊病人的数量并直接表现为正比关系；后者在一定范围内同医院收入数量增减无关，与使用部门和业务部门成比例关系。由于两者成本性态不同，成本控制方式也不一样，在成本会计上理应将医疗部门成本与服务项目成本区分开来，并对它们采取不同的核算方式，尽量减少无效的工作量，为医院改善管理和提高经济效益提供有用的信息。这样才能充分发挥成本会计管理职能的作用，适应成本预测、决策和分析的需要，以满足医院内部经营管理的需要。
按照医疗部门成本与服务项目成本分开核算的要求，应设置“医疗支出——辅助费用分摊”和“辅助费用”两个账户，将医疗部门应分摊的服务项目成本费用记入“医疗支出——辅助费用分摊”的借方，如直接和间接的管理费用及其他支出等，月末从贷方全部转出。保障服务且无实际收入部门的投入成本，包括医疗与非医疗服务项目成本均记入“辅助费用”借方，月末全部转出。
上面所提出的成本核算改革的尝试方案，是在目标成本会计的基础上，以计算责任成本为主，各部门应分摊的成本费用为辅，直接成本计算与完全成本计算相结合的一种新模式。笔者认为，这一计算方法比较简便，有利于加强医院成本核算工作的开展。
参考文献：
[1]彭振耀.成本核算工作在医院经营管理中的作用及实践[J].大众科技，2005，(12).
[2]戚丽洁.成本核算是提高医院财务管理水平的重中之重[J].现代中西医结合杂志，2005，(15).
[3]刘志勇.医院全成本核算解决方案探讨[J].中国卫生经济，2005，(02).
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(二)健全医院成本管理制度
生存、发展与获利，是医院经营的目标所在。而这些目标的实现，都需要成本管理工作的优化。成本管理的方法是否科学，直接关系着医院能否盈利与发展。首先，医院要根据自身发展的情况，加强每一个科室临床消耗定额与费用定额的制定，明确目标成本，并将目标成本作为控制日常成本的管理目标。其次，在医疗活动的开展过程中，相关工作人员要对医院的目标成本以及实际消耗进行对比，了解成本目标没有实现的原因，并及时制定有效措施改进，加强成本管理工作的事间控制力度。最后，在每一个成本管理阶段总结时，要对每一个科室的临床消耗目标与实际医疗成本进行对比，发现其中的差异并分析原因。将成本管理的目标责任到人，给各个科室成本管理相关者以教训或者指导。
(三)做好成本核算与分析
完善成本管理工作，需要医院不断优化成本核算业务的流程，更要在流程优化的基础上做好全成本的核算。全成本的核算最终反映在医疗成本上，每一个科室的成本、病种成本以及医疗项目的成本，是全成本的重要组成因素。做好成本核算，利用比较分析的方法，了解成本支出增长异常的关键点，对医疗成本结构进行分析，给决策者进行信息分析与制定决策提供有效的数据。优化成本管理，医字需要对成本核算的方法进行优化，利用收支结余分析、平衡记分法以及项目成本法等方法，定期做好成本核算，明确责任成本，才能促进医院运行总成本的下降，保障医院的稳定发展。
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1.2成本核算管理软件应用存在不足
医院成本核算管理中可以通过成本核算管理软件的应用来提高成本核算管理水平。但是从现有的医院成本核算管理软件的应用来看，还没有应用效果较好的成本核算管理软件。导致这方面问题存在的主要原因是国家在政策方面缺少这方面的指引，对该类软件没有统一的规划，进而导致医院的成本核算管理软件应用中没有统一的标准，所采用的核算方法也存在区别，进而影响了医院成本核算管理水平的进一步提升。
1.3医院成本核算管理制度存在问题
医院成本核算管理效果的好坏与成本核算管理制度有着密切的联系。从现有医院的实际情况来看，在应用层面还没有形成一套完整的医院成本核算管理制度来对医院的成本核算管理进行制约。导致这种问题存在的原因是医院成本管理制度本身缺乏规范性与操作性等方面的弊端，进而使得医院只是以自身对成本管理的理解来确定所在医院的成本核算与成本控制等方面的工作制度，这就导致不同医院之间在成本核算管理方面缺乏沟通和交流，因而无法实现医院成本核算管理的制度化与统一化。
1.4医院成本核算管理细节存在问题
除了医院成本核算管理方面存在上述问题外，在细节上也存在诸多的问题。以核算科目为例，医院在成本核算管理方面存在着科目设置不严谨等方面的问题，在政策性减免与医疗事故赔偿等方面的科目设置就存在此方面的问题。又如在费用分摊方面，存在着没有将间接成本管理费用核算进行分摊方面的问题，进而导致医院各类管理费用的支出呈增加的发展趋势。上述这些在成本核算管理细节方面所存在的问题，会导致医院在成本核算结果应用方面也存在诸多的问题，进而对医院的成本核算管理造成负面影响，影响医院整体管理水平的提高。
2.优化医院成本核算管理水平的对策
结合上文对医院成本核算管理的重要性以及现有医院成本核算管理存在的问题的分析，本文提出以下优化医院成本核算管理水平的对策：
2.1提高医院成本核算管理意识
医院应结合自身的实际情况，加大对成本核算管理重要性的宣传，提高医院管理者和员工在成本核算方面的重视程度。通过医院成本核算管理意识的提高来推动医院成本核算管理水平的提高。医院还可以通过培训学习等方式的应用让每位医院管理人员与员工认识到成本核算管理所具有的优势作用，进而让包括财务部门、审计部门、护理部门以及医务部门在内的医院所有部门的全部成员参与到医院成本核算管理全过程中，进而不断的建立健全医院的成本核算管理体系，推动医院管理水平的提升。
2.2提高成本核算管理软件的使用效率
国家可以通过政策对成本管理核算软件进行统一的规划，通过统一的标准来推动成本核算管理软件使用效力的提高。医院以此为基础，通过引入先进的成本核算管理软件来提高自身在成本核算管理方面软件的应用水平。通过软件的应用将医院日常经营管理中的成本核算工作和会计信息进行紧密的结合，进而让成本核算管理能够对医院的经营管理实施实时监控的，为医院的决策层提供必要的成本核算方面的信息，进而实现对医院的运营成本进行监控，进而推动医院经济效益的提高。
2.3优化医院成本核算管理制度
医院应从自身的实际情况出发，通过三级成本核算管理制度的建立与健全来提高成本核算管理水平。三级成本核算管理制度中第一层核算的是全医院的总成本，第二层核算的是科室成本，第三层核算的医院医疗服务的成本。医院总成本指的是医院在提供医疗服务与经营管理中所耗费掉的资源价值总和，其能够反映经营成果。科室成本核算则是把医院行政后勤、医疗辅助以及医疗技术等科室的成本以分项逐级为基础分布结转的方法来实现分摊，进而把医院的所有成本转移到临床服务类的科室。医疗服务项目成本核算则是以各科室提供的医疗服务项目作为核算对象的。
2.4优化医院成本核算中的细节
医院成本核算管理细节管理水平的提高需要医院结合自身的实际情况来优化细节管理。如可以通过问责制度的确定和实施，来把成本核算管理具体的落实到科室，对不同的科室进行全过程的成本控制。医院还可以通过成本分析方法的优化来提高细节管理水平，如对比法与趋势法等的应用，选择不同成本分析方法需要以医院的实际情况为基础来决定，进而完成成本分析指标体系的确立。还可以通过对重大疾病要进行单独的成本核算的方式来加强细节管理水平，推动医院成本核算管理水平的提升。
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（二）内部成本会计核算人员素质较低
近几年来，随着我国对医疗卫生体制进行不断的完善改革工作，医院在成本会计核算工作上的难度也在提高，因此医院对财务会计人员的数量与质量都在不同程度的提高（注：《新》实行后，对会计的要求有所提高）。然而，我国部分医院在财务会计人员的选用上依然停留在以前的业务需求上，在相关考核项目上对现代人才的选用造成了巨大的阻碍。另外，医院对现有的财务会计人员在培训教育工作上也不重视，进而导致我国医院内部会计核算人员越发的缺乏新的核算理念，在相关的核算工作上跟不上实际问题的出现，最后导致企业内部核算工作逐渐流于形式。
二、提高医院会计成本核算工作的相关对策
（一）建立健全会计成本核算体系
医院只有在遵从我国相关的法律法规前提下，根据自身的实际情况进行会计成本核算体系的建立健全工作，才能提高医院在成本核算层面的规范化以及全面化。而在医院成本会计核算体系建立的过程中，相关的建立人员与管理者要深入到医护人员中去，通过约谈、建议以及探索等形式真正的找出问题的所在，并根据相关问题进行实际的建设工作。而对于已经建立成本会计核算的医院，要对成本管理制度进行进一步的完善工作，规范好成本会计核算的相关程序以及流程，提高其对医院经营活动全过程的成本控制管理力度，细致入微地做好成本控制管理工作。最后，在成本会计核算的过程中，要将医院在业务活动上产生的每一笔资金纳入到成本核算的工作上，对相关费用在预算计划、用途以及结算上进行核算，对不符合实际情况的业务资金及时进行纠正。
（二）提高全面的成本会计核算意识
目前，随着医患问题在社会上的不断蔓延，医院在管理工作上一些细小的失误也会被无限放大进行对待。因此，医院实行全面的成本会计核算工作已经成为建设工作的必然要求，对自身在经营活动上实现可持续发展也有着重大的意义。因此，医院要提高对内部的工作人员在成本会计核算工作上的认识力度，加强医院文化建设方面的成本控制意识。另外，医院还要提高科室与科室、部门与部门之间的合作能力，在遵从相关的业务流程以及成本会计核算的前提下，对内部全体员工在成本会计核算上加大监督力度，保证所进行的每项业务核算工作都能在会计核算体系的监督中进行，从而提高医院内工作人员的成本会计核算意识，建立全方面的核算体系。
（三）提高内部会计人员的知识技能与职业素质
近几年来，随着《新医院会计制度》在我国全面的铺行，我国在医疗卫生的改革工作也在不断进入新的台阶。
1.医院的高层管理者要从自身出发，提高对我国相关规章制度的研究与探讨力度，通过自身对成本会计核算知识体系的认识能力，提高医院在进行财务会计人员选用过程的合理化，通过引进高素质会计人才带动医院内会计核算能力的整体提高并鞭策原有员工的积极性。
2.医院要不定期的对内部会计人员进行培训教育工作，提高相关会计人员与时俱进的知识理念，与此同时还可以通过邀请高校教授以及相关专家进行专题的讲座，提高内部会计人员在成本分析层面上能力。而随着会计电算化在医院内部的普及，还要提高内部会计人员在电算化方面的能力，进而实现全面成本会计核算工作。
3.针对事业单位共有的毛病，医院还要加强对会计人员在工作上绩效的考核，把工资以及职位升迁与工作绩效进行挂钩，而对于部分怠工人员实行辞退制度，进而激发内部会计核算人员的竞争意识，提高会计人员的知识技能与职业素质。
（四）提高会计核算工作在成本预测方面的能力
目前，我国医院在成本会计核算工作的过程中，一般要求对医院内相关的卫生医用材料实行消耗定额管理，进而实现对各科室业务费用的限定，而在办公费用的分配上则以包干为主，使相关消耗浪费问题可以得到有效控制。因此，医院内的财务会计人员要提高对未来市场的预测能力，利用本身对未来市场的掌握做好预算工作，从而制订出未来一定时期内医院在物品选购上的预算计划与科室研发经费的分配计划，进而在实际市场与工作上实现对等参考，提高医院在资金成本上的利用率，避免出现会计预算与实际情况偏差过大的现象。
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（二）缺乏必要的成本会计核算意识
目前在我国大部分医院属于事业单位，在经营活动上不以赢利为目的，组织布局上主要由国家进行宏观调控，因此也就造成了我国部分医院在成本会计核算上较为缺乏相关工作意识，即使是国家实行了《新医院会计制度》也没有进行相关的完善工作，从而导致成本会计核算工作对医院成本的控制管理失去效用。而另一方面，部分医院在财政拨款的管理工作上没有足够的重视，相对于企业来说，医院在成本会计核算的分析指标上较为缺乏经验，也没有形成整套的体系，进而造成医院在实际的运行上只能参考其他医院或者企业经验，而这又恰恰阻碍了医院在成本会计核算上分析指标的完善工作，使相关问题出现循环死结的现象。
（三）内部成本会计核算人员素质较低
近几年来，随着我国对医疗卫生体制进行不断的完善改革工作，医院在成本会计核算工作上的难度也在提高，因此医院对财务会计人员的数量与质量都在不同程度的提高（注：《新》实行后，对会计的要求有所提高）。然而，我国部分医院在财务会计人员的选用上依然停留在以前的业务需求上，在相关考核项目上对现代人才的选用造成了巨大的阻碍。另外，医院对现有的财务会计人员在培训教育工作上也不重视，进而导致我国医院内部会计核算人员越发的缺乏新的核算理念，在相关的核算工作上跟不上实际问题的出现，最后导致企业内部核算工作逐渐流于形式。
二、提高医院会计成本核算工作的相关对策
（一）建立健全会计成本核算体系
医院只有在遵从我国相关的法律法规前提下，根据自身的实际情况进行会计成本核算体系的建立健全工作，才能提高医院在成本核算层面的规范化以及全面化。而在医院成本会计核算体系建立的过程中，相关的建立人员与管理者要深入到医护人员中去，通过约谈、建议以及探索等形式真正的找出问题的所在，并根据相关问题进行实际的建设工作。而对于已经建立成本会计核算的医院，要对成本管理制度进行进一步的完善工作，规范好成本会计核算的相关程序以及流程，提高其对医院经营活动全过程的成本控制管理力度，细致入微地做好成本控制管理工作。最后，在成本会计核算的过程中，要将医院在业务活动上产生的每一笔资金纳入到成本核算的工作上，对相关费用在预算计划、用途以及结算上进行核算，对不符合实际情况的业务资金及时进行纠正。
（二）提高全面的成本会计核算意识
目前，随着医患问题在社会上的不断蔓延，医院在管理工作上一些细小的失误也会被无限放大进行对待。因此，医院实行全面的成本会计核算工作已经成为建设工作的必然要求，对自身在经营活动上实现可持续发展也有着重大的意义。因此，医院要提高对内部的工作人员在成本会计核算工作上的认识力度，加强医院文化建设方面的成本控制意识。另外，医院还要提高科室与科室、部门与部门之间的合作能力，在遵从相关的业务流程以及成本会计核算的前提下，对内部全体员工在成本会计核算上加大监督力度，保证所进行的每项业务核算工作都能在会计核算体系的监督中进行，从而提高医院内工作人员的成本会计核算意识，建立全方面的核算体系。
（三）提高内部会计人员的知识技能与职业素质
近几年来，随着《新医院会计制度》在我国全面的铺行，我国在医疗卫生的改革工作也在不断进入新的台阶。
1.医院的高层管理者要从自身出发，提高对我国相关规章制度的研究与探讨力度，通过自身对成本会计核算知识体系的认识能力，提高医院在进行财务会计人员选用过程的合理化，通过引进高素质会计人才带动医院内会计核算能力的整体提高并鞭策原有员工的积极性。
2.医院要不定期的对内部会计人员进行培训教育工作，提高相关会计人员与时俱进的知识理念，与此同时还可以通过邀请高校教授以及相关专家进行专题的讲座，提高内部会计人员在成本分析层面上能力。而随着会计电算化在医院内部的普及，还要提高内部会计人员在电算化方面的能力，进而实现全面成本会计核算工作。
3.针对事业单位共有的毛病，医院还要加强对会计人员在工作上绩效的考核，把工资以及职位升迁与工作绩效进行挂钩，而对于部分怠工人员实行辞退制度，进而激发内部会计核算人员的竞争意识，提高会计人员的知识技能与职业素质。
（四）提高会计核算工作在成本预测方面的能力
目前，我国医院在成本会计核算工作的过程中，一般要求对医院内相关的卫生医用材料实行消耗定额管理，进而实现对各科室业务费用的限定，而在办公费用的分配上则以包干为主，使相关消耗浪费问题可以得到有效控制。因此，医院内的财务会计人员要提高对未来市场的预测能力，利用本身对未来市场的掌握做好预算工作，从而制订出未来一定时期内医院在物品选购上的预算计划与科室研发经费的分配计划，进而在实际市场与工作上实现对等参考，提高医院在资金成本上的利用率，避免出现会计预算与实际情况偏差过大的现象。
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目前我国完整的医院成本核算理论尚未真正建立，医院成本核算缺乏系统的理论指导，现有医院成本核算原理与核算方法都是借鉴或模仿工业企业成本核算的原理和方法。而工业企业与医疗单位相比，无论是业务性质还是核算对象都存在着很大的差别。目前医院的成本核算，从收入的分割到费用的分摊，从科室综合成本的确定到收入的再分配均缺乏规范性，受主观因素影响较大，存在的问题表现在以下几个方面。
主观认识上的不足。目前，在医院内部，不少人认为成本核算是财会部门或成本核算部门的事，与其他业务部门关系不大。其实成本核算是涉及医院管理全方位和全过程的工作，它技术性强、涉及面广、工作量大。它涉及成本核算对象的确定、最小核算单位的划分、收入的分割、费用的分摊、成本核算系统与其他管理系统的衔接等，仅靠财会部门或某一成本核算科室无法单独完成。应在院长统一领导下，在有关科室、部门和职工的大力支持下，各职能部门分工协作，由财务部门或成本核算科室具体实施。从另一方面讲，成本核算的最终目标是控制成本，降低成本，没有全体职工的大力支持和积极参与，搞好成本核算是根本不可能的。
把核算成本与分配奖金等同起来。在有些人眼中，所谓成本核算就是通过收入分割确定收支结余，按比例计算奖金数额。他们把核算成本与分配奖金等同起来。不可否认，奖金分配与责任成本核算结合，根据责、权、利相结合的原则，通过利益与成本责任相挂钩，可以促进各科室努力降低成本。成本核算特别是责任成本核算的重要目的之一是与科室、职工的劳动分配相结合，但这不是成本核算的唯一目的，也不是奖金核算的唯一依据。建立完整的医院成本核算体系，是医院实行科学管理的需要，更是医院在市场竞争中生存和发展的需要。
忽视差异，强调统一。由于成本核算与科室和职工本人劳动分配相结合，所以不少同志就认为既然成本核算了，大家就可一视同仁，应按一个标准、一种办法来核算成本、分配奖金。虽然改革开放已经进行了20多年，但公有制下的“大锅饭”“平均主义”依然影响很深，一些人忽视差异，强调统一，主张采用“一刀切”的办法进行成本核算。这是片面的、形而上学的、极为有害的观点。医疗单位的成本核算对象存在着巨大的差异。首先，专业方面存在差异。众所周知，医院内部内科与外科专业，无论是治疗方法还是收费标准都存在着很大的差异。其次，同专业内部也存在差异。比如，小儿内科与消化内科、神经内科、呼吸内科、心血管内科等同为大内科，虽然用药机理基本相同，但是在药物用法及用量上存在着很大不同。同一种感冒或病毒感染病症，小孩的用药量仅仅相当于大人的几分之一甚至更小，而小儿内科大夫却付出了同样甚至更多的劳动和辛苦，如果按同一比例来提取奖金，那么小儿内科大夫只能得到比其他内科大夫少得多的奖金，这显然是不合理的，也是不科学的。当然，小儿外科与其他外科也存在着类似的差别。同为大外科的心外科、脑外科与普通外科之间也存在着较大的差异。再次，资产配置存在差异。由于历史及现实的种种原因，医院内部各个科室在人、财、物的配置上存在着较大差别，一个大科的人员和设备配置量往往是两个甚至多个小科室的总和。人、财、物配置的差异，对经济效益的高低有着直接的影响。
成本核算中忽视无形资产的作用和差异。在医疗单位成本核算中，一般对有形资产比较重视，对设备、房屋、建筑物提取折旧，摊入成本，而对无形资产却往往忽略不计。医院的品牌就是一种无形资产，医院内部各个科室名称不同，无形资产的含量也不同。尽管现行的医院会计制度还没有将其自身形成的无形资产列入会计核算的范围，但它会给医疗科室带来实实在在的社会效益和经济效益。在成本核算中忽视对无形资产的核算，是医院成本核算的一大缺陷。
上述问题的存在，影响了医院成本核算的准确性，现行的成本核算方法及奖金分配制度注重核算医疗设备、人力配置、材料消耗、水电费方面的成本差异，而对其他因素关注较少甚至不予考虑。另外，由于历史的原因和医疗行业的特殊性，目前，我国大部分医院在成本核算过程中，只将设备折旧、房屋折旧、人工成本、材料消耗、水电费用列入成本核算范畴，而数额较大、比重较高的管理费用尚未摊入成本，这样算出的成本并非完全成本。随着医院自身承受能力的增强，有条件的医院应率先推行全面成本核算。医院成本核算的最终发展方向是全面成本核算。结合我国公立医院现有的管理模式，笔者对医院成本核算提出以下建议：
严格控制卫生材料和业务费用的增长。卫生材料和业务费用是构成医疗成本的主要因素，要严格控制。这包括合理制定卫生材料及业务费用开支预算定额；定期检查有关预算执行情况，分析消耗原因；对构成业务费用的主要因素如水、电、气费，应给各科室安装计量表，做到按成本收费，对各种印刷费用和燃料费用采取定额管理，节约有奖；尽量压缩计划外开支。只有严格预算管理，严格卫生材料的购领制度和财务报销制度，才能达到控制其费用过快增长的目的。
加强固定资产管理，及时办理固定资产报废手续是控制折旧费用和修理费用的关键。对固定资产管理要制定合理的购进、维修计划，做到购置有计划，维修有依据。要避免盲目投资和不必要的设施维修；加强对设备维修人员的培训和考核，做好设备的维修、保养工作。对超过使用年限、经常需要维修的设备和无使用价值的设备，按程序予以报废，以达到控制折旧费用和维修费用过快增长的目的。
严格执行物资供应管理制度。对各种物资的采购、入库、出库，应严格按医院制度办理。计划外采购和验收不合格的物资不得办理入库手续。各种材料、物资的出库，应由使用科室主任或护士长填写领用单，经供应科室负责人审批，由记账员出具出库单（保管员、记账员、护士长三方签字），方可办理物资出库。
改革人事制度，严格控制人员增长，精简科室人员，实行竞争上岗、转岗分流，清退不必要的临时工，以达到降低人员经费支出的目的。
实现医院全面成本核算，任重而道远。成本核算的方法和标准应该统一，但奖金提成的比例不应该统一。应考虑专业的特点和差异，既要考虑经济收入的多少，也要考虑劳动量的指标；既要考虑有形资产的差异，也要考虑无形资产的影响；既考虑医院整体奖金水平，也要考虑各个科室的特殊性；既要考虑各个科室奖金的历史水平，还要考虑各个科室的现实承受能力。总之，应具体问题具体分析，循序渐进，平稳过渡，不能急于求成，更不能单纯依靠收入多少、成本高低、结余数大小来核算奖金。否则，就会事与愿违，挫伤职工群众的工作热情。郑州大学第二附属医院在奖金核算的过程中，既考虑了成本效益指标，又结合床位占用率、医疗质量、护理质量、收治病人数、手术台次增长率以及劳动纪律、病人评价等综合因素，既避免了“鞭打快牛”，又激励了后进科室迎头赶上，充分调动起全院职工的积极性和创造性，在不到一年的时间内，医院门诊人次、床位占用率、收治病人人数、经济收入等指标都连创历史新高，医院知名度显著提高，社会影响不断扩大。
总之，医院管理是一项综合的、复杂的、系统的工程，成本核算是市场经济条件下医院管理的核心和关键，搞好成本核算有利于促进整个医院的管理，增强医院自身的竞争力，实现医院的快速发展。
[参考文献]
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在学前教育实践中，我们遵循幼教规律，结合当前阶段的幼儿特点，选取适宜的民间艺术形式，设置切合实际的教育目标，设计具备操作性的教学方案和内容。
（一）创设特色的幼儿园环境：可依据幼儿园教师空间布局，选取有特色的民间文化创设。例如，可将不同楼层布置成不同艺术形式的室外环境，将一层走廊布置成色彩斑斓的农民画展示区，将二层布置成巧夺天工的剪纸展示区，将三层布置成展示民间泥塑的特色区等等。让每层的每个艺术主角自己去吸引孩子们的注意力，让他们自己讲述自己的艺术魅力，展示自己的艺术形象。让孩子们生活在传统民间艺术的视觉海洋中，处处离不开艺术的提示,萌发对美的初步感受。
（二）设计特色的教学活动方案：活动方案的设计可利用陕西地域的民族文化资源，对现有的教学活动做有效的改编和合理的拓展，使其更能传达陕西地域美的特色。如在美术教学活动《认识颜色》这一章节中，活动巧妙通过对陕西民间艺术-马勺的绘制，对原有的教学活动做了合理改编，让幼儿绘制了《家乡的马勺》，增进了幼儿对马勺文化的了解，激发了孩子们的绘画的兴趣和对家乡文化自豪感，完成了预定的活动目标的同时，大大提升了自己绘画的自信心，修改后的活动设计也更加传达陕西民间文化的艺术魅力；如在《吼秦腔》单元时，教师边播放秦腔艺术家表演秦腔的视频资料，变示范唱秦腔，同时孩子们学会秦腔个别名段的唱词，并试着用“吼”的方式唱出个别词句，不仅让孩子们了解了秦腔，同时也认识了自己家乡的国粹；如在《玩泥巴》活动中带领孩子们捏制兵马俑、在“艺术展演”活动中播放皮影戏、在《我是小导游》活动中让孩子介绍钟楼、大雁塔等。在活动过程中，应建立师幼的互动关系。教师应把幼儿的需要放在首位，密切关注他们的对该活动的反应和态度。教师和幼儿之间应是相互支持和合作的关系，教师引导，幼儿配合；教师正确示范，幼儿积极展示自我的良性互动关系。同时，教师之间应开放互评，积极听取不同意见，反复研讨每一项活动的意义和过程，明确该课程的优缺点、教育价值和内涵。
（三）举办特色的艺术主题月活动为能更集中的开展陕西民间艺术教育，园本课程可开设主题教育月活动。通过组织幼儿参观非物质文化遗产展、环大雁塔一日游、参观陕西省历史博物馆、听“青曲社”讲陕西方言相声；举办摄影展活动《我的家乡-陕西》；文艺表演《舞蹈—陕西娃娃》、《兵马战阵》；亲子活动《我们一家在钟楼》等活动，让孩子们“看”“听”“游”中，认识陕西和陕西的地域特色文化，促进了幼儿整体和谐的发展。
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一、医院成本核算与控制中存在的问题
（一）成本管理意识薄弱，认识不够
在实行全成本核算财务人员对成本管理的意识薄弱，认识不够，成本核算人员本身对自己的工作也不够重视，觉得自己是辅助人员，清闲自在。领导和管理人员把主要精力用在医疗业务上，忽视了医院的成本管理，没有完善的成本管理制度，仍沿用原来的管理模式，难以适应现代成本管理的需求。成本管理不到位，没有专门的成本核算人员和独立的成本核算办公室，核算人员只是完成一般的统计、计算、核算绩效工资的分配等简单的工作，没有充分发挥成本核算的职能，缺乏必要的成本控制机制。
（二）成本核算体制不健全
随着经济的发展和社会的进步，医院原有的成本核算体系无法适应现展的需求。成本核算不只是对就诊人数成本和每日的医疗成本的核算，还有对病种成本和各种服务项目的成本核算，由于成本核算体制不健全，无法全面、系统的开展核算工作，致使核算结果缺乏真实性和参考价值，不利于医院领导和管理者作为参考进行决策。
（三）工作人员专业性不强
缺乏专业的成本核算和成本控制人员，多数医院都是由财务人员来完成成本核算和成本控制工作。医院财务人员不懂成本核算和成本控制，没有和各个部门进行沟通和对实际情况的调查，导致成本核算数据的偏差，由于医院缺乏专业化的成本控制人员，给医院成本控制的有效实施带来很大的困难。
（四）内部控制不完善
医院对成本控制的力度不够，对医院的各种经济活动，没有进行事前的成本预算、事中的成本控制、事后的成本分析，在医疗设备和机械的购置时，没有进行充分的论证和考查，导致机械和设备在医疗活动中难以发挥自身的作用，使设备处于长时间闲置的状态，从而造成资源的浪费。由于医院对成本的内部控制不完善，致使医院的成本控制流于形式，成为空谈，无法发挥成本控制应有的作用，从而阻碍了医院的健康发展。
二、加强成本核算与成本控制的有效策略
（一）提高认识，转变观念
自上而下高度重视，提高认识，转变观念。真正认识到成本核算和成本控制的重要性和意义。成本管理不仅是工作人员的事，更是医院领导甚至医院每个成员都要重视的大事，它和每个人都密切相关，所以人人都要不断学习，了解成本核算和成本控制的相关知识，提高自己的个人修养和业务能力，改善医院成本管理的现状，规范医院的各种财务行为，制定切实可行的成本管理制度，不断提高成本核算和成本控制管理的水平。
（二）加强成本核算管理
成本核算是成本管理的重要组成部分，建立健全专门的成本核算机构，逐步完善各种职能，实行岗位责任制，责任划分到每个人，一切按规定的流程操作，违责必究。规范医院的支出管理，核对帐款、帐物、帐证是否相符，以确保各财务收支的真实性和合理性，提高医院各个部门以及每个员工的财务管理规范意识，提高成本核算工作的质量，促进医院各项资金的安全、稳定运行。医院的成本核算是一项艰辛而复杂的工作，不仅要求有严谨的工作态度和精益求精的科学精神，更不允许出现任何的差错，以免影响医院的成本核算的准确性，因此，为顺应时代的发展，引进和开发成本核算软件，运用现代化的设备，提高成本核算的工作效率和精确度，进而增强医院的市场竞争实力。树立正确的医疗服务意识，提高服务水平，充分调动医护人员的工作积极性，更好的为广大患者服务，进而提高患者对医院的满意度，把通过成本核算和成本控制降低的成本所节约的资金充分运用到提高医院的服务质量和服务水平上，从而提高经济效益，促进医院的可持续发展。
（三）提高工作人员的专业素质
据本单位财务管理工作的特点，对成本核算和成本控制工作人员进行专业技能培训，学习有关的理论知识和管理方法，提高工作人员的基本素质和业务能力，使他们能在成本核算和成本控制工作中做到融会贯通，游刃有余。此外，要根据医院自身的特点，制定符合本医院需要的成本核算和成本控制人员技能素质培训计划，不断提高成本核算和成本控制人员的业务水平，多为工作人员提供外出学习和参观的机会，开阔视野，学习其他单位先进的经验和好的成本核算和成本控制管理方法，并运用于自己的成本核算工作实践，加强医院的成本管理队伍建设，探讨成本核算和成本控制的研究课题，并进行实践，每个部门配备专门的人员负责成本管理，配合医院的成本控制工作。
（四）加强成本管理和控制意识
为适应时展的需要，医院要在激烈的市场竞争中占有一席之地，就要加强成本管理和控制意识，用最低的成本去获取最大的经济效益。在可能的情况下，尽最大的努力减少各项成本的支出，对一切医疗费用的支出进行系统的核算和严格的管理，对资金的使用情况进行监管，了解资金的去向和原由，还要加强和提高医院各部门及医护人员的成本管理意识，确保每个员工都能够积极参与到成本的管理和控制活动中。
（五）提高医院成本控制数据的准确性
准确可靠的成本核算数据是医院进行成本控制的重要基础。成本核算软件系统的使用，给医院的数据管理带来了很大的便利，为了更好的保证数据的准确性，实行由工作人员直接录入数据，然后由专业的成本控制人员进行数据审核工作的数据获取程序，根据需要，对软件系统不断创新和改革，从而使医院的成本管理更加系统化、准确化、精细化。
（六）建立健全医院成本费用预算管理制度
加强医院的成本费用预算管理，领导要充分认识财务预算管理的重要性，对医院的成本预算进行合理的编制，强化对预算执行的管理。建立健全财务预算管理制度，根据具体情况和医院成本管理的实际，在会计目标和会计核算的基础上，制定出切实可行的成本预算管理制度。对基本支出进行细化，强化收支管理，定期检查或抽查医院的预算执行、资金收支以及成本控制等情况，以便及时发现医院在成本费用预算执行中存在的各种问题，并运用合理的改进措施进行改进，减少和避免各种不合理的成本费用，以确保各项财务收支的科学性、合理性，促进医院各项资金的合理、稳定运行，减少成本，增加经济效益，在新医院财务制度视域下，医院面临着各种激烈的竞争和严峻的考验。因此，不断加强医院的成本核算和成本控制管理，对严格医院的财务管理制度，节约资金，提高医院的经济效益起重要的作用。结合本医院的具体情况，在工作中不断总结经验，正确分析成本核算和成本控制中存在各种的问题，探究解决问题的有效途径，建立完善的管理体系，提高工作人员的综合素质，完善和提高成本核算工作，使成本核算和成本控制更加专业化、系统化，为医院的综合实力和核心竞争力的提升而不懈努力。为我国医疗行业的可持续发展奠定必备的基础。
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1.1缺乏规范的医疗服务成本核算方法体系
医院成本核算是医院成本管理的重要内容之一，它需要考虑以下因素：成本构成要素、成本资料收集方法、单位成本计算方法。其中成本构成要素的确定取决于研究目的、分析重点、分析时间和医院的情况等，单位成本的计算要考虑到项目的不同类型。在我国医院成本核算方法体系中，管理费用的分摊问题、成本核算数据与财务数据间的匹配问题、内部定价规则的制定问题、间接费用分配的问题等都与经典理论不相符，从而导致了核算方法与真正意义上的成本核算相差很远，成本核算结果说服力并不强。
1.2成本核算工作的组织机构设置不尽合理
在成本核算的过程中，原来医院的经济管理部门(财务部门)与新成立的部门(成本核算部门)基本没有大的关系，两者之间只是相关数字之间的提供与合作关系。在医院的正常经营中，财务部门无形中充当了一个出纳的角色，医院两个经济管理部门的存在，矛盾就自然会产生。成本核算部门已经意识到自己应担当起医院经济管理的重任，但此时经济管理的基础数据、管理思路等都已被经济管理部门所掌握，并形成了一套较为固定的运行机制。于是，在医院的整体经济管理工作中，难免会出现部门之间合作困难的尴尬局面。
1.3缺乏医院成本会计制度的支撑
医院成本核算的特点是成本核算项目众多，难度较大，过程繁多，并且这是手工操作不可能进行的。此外，成本核算所需数据只能从财务账目及报表上间接获取，甚至需要建立新帐、从头统计才能获得，这也恰是不利于成本核算在医院应用的重要因素。
2、医院成本核算的主要内容
2.1医疗收入主要是指直接收入和间接收入
由于医疗服务项目的特殊性，有些病种的诊疗需要多个医疗科室相互合作，制定合理的治疗方案，只有这样才能保证病人及时、准确地治疗，所以最终出现收入成果的分成，按一定的比例分别计入相关科室。直接收入是执行科室直接为病人服务所收取的挂号费、诊疗费、治疗费、护理费、材料费、床位费等。间接收入是科室为临床科室病人提供的各项检查、治疗按一定的比例分成的收入。因为医疗服务不可能由一个科室单独完成，所以势必会出现最终分成问题。因此，检验、放射、B超、病理、手术和麻醉等科室的业务收入，按一定比例计入各科室收入。
2.2医疗成本主要是指直接成本和间接成本
直接成本是医院在开展业务活动中可以直接计入医疗支出的费用，是科室自身运营过程中发生的各项支出，直接计入科室成本。间接成本是临床科室接受其他科室分摊的费用，按受益的原则，将行政、后勤等部门发生的费用向临床、医技科室分摊。
2.3成本核算原则
一贯性原则：在一个会计期间内．成本核算方法一经采用，中间不得变更。
实际成本计价原则：
(1)卫生材料、其他材料和低值易耗品等均按实际成本计价。
(2)对制剂室加工的产品按实际成本计算。
(3)固定资产折旧按历史成本和规定的使用年限计提。
权责发生制原则：本期发生的收入和支出确认是否应作为本期的收入和支出。
成本分期原则：按月、季、年核算。
配比性原则：
(1)某科室收入必须与该科室成本费用相配比。
(2)某会计期间收人必须与该期成本费用相配比。
3、医院成本核算的流程和对策
3.1前期调研阶段
首先医院成立成本核算实施小组，着手成本核算的准备工作，对全院主要科室相关人员进行深入细致的调研。从中我们应该了解到医院各科室的管理现状，对实施成本核算的想法以及医院开展成本核算所面临的基础环境，然后召集物资、供应、采购、人事和财务科人员召开成本核算动员大会、接下来召开成本核算总结会议和成本核算工作的汇报会议，确立出成本核算的实施方案和原则。
3.2成立工作小组
为建立健全一个完整的核算系统，由财务科长、核算会计人员组成成本核算工作小组。对全院工作人员的工资、资金、物资、药材、低值易耗品、房屋设备折旧、维修、运输、差旅费和办公费用等进行全成本核算。医院管理者应该充分利用一切可能的机会，做好全员宣传动员工作，使成本管理工作成为广大职工的一种良好习惯。
3.3建立成本核算制度
建立和完善医院的成本核算制度，是医院建立成本核算制度的保障。制定房屋设备折旧、药品试剂的使用、材料水电消耗和人员工资、奖金等一系列制度，并制定具体的成本管理实施办法和成本核算的方法，以便在具体实践中有据可依，保证医院成本核算工作的顺利进行。做好核算科室的统计汇总工作，根据汇总的基础资料，归集、计算、分析各科室的成本，每月产生各类成本报表，并进行成本分析。编制成本核算分析报告，找出专项治理的问题的在，制定专项管理考核制度，真正起到成本核算的作用。
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(一)业务指标不明
现阶段，在许多医院制定的绩效目标和计划中，广泛存在着政策指导粗放、宽泛过度、目标模糊且繁重、缺乏重点等一系列的问题。这些问题的出现不仅阻碍了医院平时业务的发展，同时医院的发展也没有明确的目标。针对基层医院，指标的复杂化导致工作缺乏重点，医院工作也会面临无法解决的问题。同时，落实指标的过程中容易出现顾此失彼的情况，进而导致工作人员不能有效地投入工作中，出现工作事项不明确、工作方向错误的现象。
(二)绩效管理缺乏沟通
很多医院在实践绩效管理活动的过程中，只是单向的完成工作，当完成绩效辅导之后，并没有做到很好的记录，也没有进行进一步的跟踪调查。这样的情况之下即使绩效考核目标可以传达至基层医院，但与上层绩效考核却并没有保持统一步调。上下级医院之间缺乏足够的沟通和交流，基层医院的战略发展目标也无法真正的执行。此外，沟通技巧性的欠缺导致了绩效辅导只是流于表面，无法落实改善绩效和增强能力的计划之中。
(三)内部考核不合理
现阶段，针对内部经营指标的考核，医院的绩效管理主要考核安全运行以及内部操作两个方面。这样的考核方式并不科学，在具体实行的过程中，如果出现安全事故，工作人员往往会通过“一刀切”的方式来处理问题。近年来医疗事故屡见不鲜，一方面就是由于管理的不善以及制度的缺失。还有一个重要的原因就是内部考核的不合理，致使医院领导层推卸责任，就算医疗事故是由于客观原因所致，也将其归咎于医院员工，这无疑是对员工积极性及忠诚度的严重打击。
三、医院绩效管理的改善措施
(一)优化业务考核指标
医院在开展内部活动的过程中，应以战略目标为指导方向，提高医院的核心竞争力，从而提高医院的综合效益。同时，绩效考核和管理部门也应当将医院的整体发展目标和方向告知医院的全体员工，使医院的全体上下都可以向着医院发展方向而努力。为了实现这个目标，医院就需要优化绩效考核，在制定考核指标的时候，应使考核指标需要计算的部分尽量简化，确保指标可以落实到考核中。并且，绩效考核的指标体系必须科学合理，以确保能够充分发挥绩效考核预测风险、降低风险的作用，实现医院效益的最大化。.此外，还需要重视对医院内部盈利状况的考核，根据管理会计的相关方法明确责任分工，从而夯实绩效评价系统的组织基础。同时，在条件允许的情况下，应开办绩效考核相关知识的培训班，重点将战略目标的构成原理、战略目标完成的具体措施以及考核体系的构成等讲授给员工，借此将日常业务中需要重点关注的向员工明确，使医院以后的发展目标得以宣传。
(二)加强绩效考核的沟通
医院绩效考核基本是一个从上层管理部门下达到下层业务部分的过程，但是由于缺乏沟通，上层经常对下层业务情况并不清楚，这就导致很多考核指标并没有在基层执行。因此，在绩效管理的过程中，就需要加强医院上下层的交流，而不只是形式上的信息反馈。在具体的实施时，绩效管理的沟通应落实到医院年度工作时间内。当然，如果业务的指标发生了变化，绩效考核也需要作出相应的调整。
(三)以信息化带动绩效管理
医院系统包含的信息是杂而多的，加上由于科室之间许多信息是独立的，就导致医院信息的兼容性较差，并且每天医院的人员流动量很大，对信息处理的能力也提出了更高的要求。故而，以信息化带动绩效管理是处理信息的有效手段。这就需要医院建立完善的信息系统，同时注意系统内部的兼容性问题，保证各种资源可以在一个系统中整合，这样才能保证信息系统的有效运用，从而促进医院的管理的信息化，进而为绩效考核准备既可靠又科学的信息数据。
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随着园林施工项目管理在广大园林企业中逐步普及和发展，项目成本管理的重要性也日益为人们所重视。可以说，保证项目成本管理的实施已经成为园林施工项目管理向深层次发展的主要标志和不可缺少的内容。成本管理不仅体现了园林施工项目管理的意义和本质特征，而且对提高企业的市场竞争发挥着举足轻重的作用。
园林施工项目成本管理是在工程质量、工期等合同要求的前提下，对项目实施过程中所发生的费用进行管理，通过计划、组织、控制和协调等措施实现预定的成本目标，并尽可能地降低成本费用的一种科学的管理活动。它主要通过技术、经济和管理活动达到预定目标，实现盈利的目的。成本是项目施工过程中各种耗费和总和，园林成本管理的内容很广泛，贯穿于项目管理活动的全过程和各方面，例如从投标活动开始到项目中标、签订合同、施工准备、现场施工、直至竣工验收以及后期的养护管理，每个环节都离不开成本管理的工作。
二、建立健全园林施工成本管理的措施
（一）建立科学的成本管理体系
1．转变组织构架
由过去的公司、分公司、工程处、工程队的兵营式管理模式，向直接的公司管理层次、项目操作层次、岗位责任层次的管理模式的转变。
2．分清职责范围
公司管理层主要负责责任成本的确定，对项目进行过程监督、服务、核算及兑现工作。而项目层通过按照下达的责任成本，进行施工管理成本的核算和操作。岗位层主要负责具体工作，对分解的责任目标明确接受管理层和项目部的管理和监督。
3．控制两个极端
通过建章立制为管理工作建立基础，结合企业的实际情况，健全相关的管理制度和操作方法，明晰分工，严格进行成本控制。并避免两种极端的现象发生：一是以包代管，即公司管理层对项目成本的管理持放任态度，强调结果而不注重过程；二是越俎代庖，即公司管理层对项目成本管理干预过多，而造成责任不清，互相推诿，影响了项目管理人员的积极性。
（二）编制合理的目标责任成本
投标报价的确定应通过市场询价、估价、报价3个阶段预测出直接成本，最后由公司的高层管理人确定需要在这个预测成本上另加的公司管理费、期望利润、不可预测的费用所组成的投标报价。中标后对责任成本的确定要根据自己内部定额进行拆分，杜绝以往以定额为基础和费用系数的测算办法，而是通过按照每一个子目对人工费、材料费、机械费分析后进行单独测算。其他直接费、现场管理费则按照施工组织设计和方案进行核算。责任成本预算的编制是以投标预算为基础，在项目开工前将其完成，并根据实际情况适当调整，以确保责任成本的合理性和可操作性。减少管理层和项目层两方面因客观因素产生的内耗。
（三）施工项目成本控制要贯穿园林工程建设的全过程
园林施工企业在市场经济的形式下，生产施工过程中不仅要注重艺术效果和工程质量，还要在施工建设全程中积极进行成本控制。成本控制是园林施工企业生存、营利、良好运转的前提。工程项目成本分为直接成本和间接成本，直接成本主要是人工、材料、机械三项费用和其他直接费；间接成本是前期、施工阶段经营管理费。作为显性成本，这些可以在施工预算中和会计预算时反映记录，同时也较为容易控制。概括起来主要有以下几类的控制方法：
1．人工费的控制
坚持以劳动定额为基础，制定责任单价，以完成合格工程数量的多少来确定的原则，减少重复用工，改变传统的按出勤天数的结算计价以及流于形式的工程数量测定不准、验工计价把关不严、乱签点工、乱签费用的承包方式。
2．材料费的控制
由于供货渠道不一，加上市场波动因素，选购材料时应当货比三家，价比三家。各层次责任人需根据公司和项目部的采购权限，分别承担各自的责任，建立材料单价逐级审核制度；项目部消耗的各种材料，需进行限量领用。
3．机械费控制
关键在于机械的使用采取租赁和自购的方式进行价格比较，同时需对施工方案进行不断优化，提高机械使用率。
4．费用管理
严格控制非生产人员数量，加强固定资产投资、使用的管理。规范办公、通讯、差旅、招待费的指标控制。本着合理、高效的原则，采取节约措施，对日常使用的水、电、煤气等各项合理控制费用。
除上述几项措施外，还需加强合同、商务签证、质量、工期、安全管理以及索赔、回收工程款的工作，总之，每个环节都需时刻保持受控状态。
此外，还应强调的是体制成本，体制成本是项目管理体制落后、不符合项目施工原则，不顺应项目管理规律，不适应市场竞争需要的传统管理体制。其弊端表现为：机构重叠、层次过多、队伍庞大、效益低下。
机制成本为用人、分配激励、监督约束等方面的方针政策、规章。
素质成本是因项目管理人员素质较差、决策失误、管理失控、效率低下致使增加成本发生的机会成本。强化项目管理人员的职业道德、业务能力、技术水平、竞争意识、积极性、责任感。也是控制成本支出，提高收益的途径之一。
（四）防止成本管理流于形式
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（1）处理和提供成本会计信息的成本。从企业经济业务的发生到成本会计信息的形成，需要经过一系列的数据收集、汇总、确认、计量、记录和报告的过程，势必要花费一定的人力物力。收集和处理会计信息的成本包括会计人员的工资、必要的办公用品、计算机硬件及财务软件、账簿费用等。尤其是当提供一些较为复杂或精度要求较高的成本信息时，其处理和提供的成本很高。对外提供报表时，因为报表中也包含的成本会计信息，故财务报告的审计费用也应按一定的比例累计入成本会计信息成本。处理和提供成本会计信息成本的特点之一是它往往是可以计量的。
（2）传递成本会计信息的成本。成本会计信息在被会计人员“生产”出来以后，要到达信息需求者手上，需要经过信息传递这一过程。用于向外披露用的财务报告中的成本信息，经过人工送达或财务软件传递等方到达财务报告编报者手中，期间产生人工费用或软件摊销费用。
（3）诉讼成本。在因为企业提供财务报告、纳税申报等活动中，因为所提供的成本会计信息误导投资或偷逃税款而受到投资人、债权人或政府税务部门，而花费的巨大的诉讼费、立案费、律师费等。
（4）竞争和谈判劣势。对外披露的报告中包含过多的成本会计信息，将会使竞争对手了解企业的商业机密，采取不利于企业的行为，削弱企业产生未来现金流量的能力，使企业在竞争中处于劣势。如果销售商制度本企业的产品成本，在谈判时便可能将价格压得很低，使企业在谈判中处于不利地位。
（5）管理和业绩评价的机会成本。为管理目的应用的成本数据（供内部使用的）不同于向外报送的财务报告中的成本数据，前者可以毋需依照公认会计原则，管理人员完全可以自由决定，按自己意图来解释成本信息。因为这种解释成本信息的决策，带有主观任意性，按一种方式解释而放弃另外的解释方式就产生了管理的机会成本。用于业绩评价的会计成本信息，是将已经发生的成本与预算的成本相比较，鉴别与所制定的计划成本、利润、现金流量和其他财务目标所以发生差异的原因，从而促使经理人员采取措施，变更他们的行动或调整他们的目标和计划。在制订的成本计划不实或核算过程中成本分配的方法的影响，可能导致对经理人员评价的偏颇，会打消部门经理的积极性，造成业绩评价的机会成本。
（6）其他成本。在信息时代，成本会计信息的成本除了以上几种外，还包括成本信息系统开发所花费的代价及系统使用人员的培训费用、系统维护费用；对新会计制度颁布后会计人员的培训费用等。
二、成本会计信息的效益构成本文所指的成本会计信息是可靠的、不带偏见的、不加粉饰的、有助于决策的信息，不考虑其成本相对于收益是否过高，因为只有通过这样的有效成本会计信息，决策人员才能更好地评价一个企业发展前景、有关成本会计信息的收益主要有：
（1）降低成本。在任何设定的条件下，只要影响利润变化的其他因素不因成本的变动而发生变化，降低成本始终是第一位的。降低成本以两种方式实现：第一，是在既定的经济规模、技术条件、质量标准条件下，通过降低消耗、提高劳动生产率、合理的组织管理等措施降低成本。通常，这种意义上的成本降低属于日常成本管理的内容。第二，是改变成本发生的基础条件。成本发生的基础条件是企业可资利用的经济资源的性质及其相互之间的联系方式。这些资源包括劳动资料的技术性能、劳动对象的质量标准、劳动者的素质和技能、产品的技术标准、产品工艺过程的复杂程度、企业规模的大小、企业的组织结构、企业的职能分工、企业的管理制度、企业文化、企业外部协作关系等等诸多方面。这些因素的性质及其相互之间的联系方式构成了成本发生的基础条件，是影响成本的深层次因素。在特定的条件下，当成本降低到这些条件许可的极限时，进一步降低成本的努力可能收效甚微。例如产品成本中的材料成本，在既定的技术条件和材料条件下，生产单位产品材料消耗量有一个最低标准，当实际消耗接近这一标准时，进一步的努力也难以使材料成本进一步降低。由于既定的条件限定了成本降低的最低限度，进一步的成本降低只有改变成本发生的基础条件，如通过采用新的技术设备、新的工艺过程、新的产品设计、新的材料等，使影响成本的结构性因素得到改善，为成本的进一步降低提供新的前提，使原来难以降低的成本在新的基础上进一步降低。所有这些降低成本方式的实现都是以成本信息的取得为前提的。
（2）增加企业的利润。降低成本可以增加企业的利润，但在某些情况下，具有战略意义的议题是如何通过增加成本以获取其他的竞争利益。当成本变动与其他相关因素的变动相互关联时，如何在成本降低与生产经营需要之间做出权衡取舍，是成本管理无法回避的困难选择。单纯以成本的高低为标准容易形成误区。成本的变动往往与诸方面的因素相关联，成本管理不能仅仅只着眼于成本本身，而要利用成本、质量、价格、销量等因素之间的相互关系，支持企业为维系质量、调整价格、扩大市场份额等对成本的需要，使企业能够最大限度地获得利润。
（3）为企业战略提供支持。企业的发展过程中往往要采取诸多的战略措施，这些战略措施通常需要成本信息予以配合。采用成本领先战略的企业要通过强化成本管理不遗余力地降低成本。战略的选择与实施是企业的根本利益之所在，其需要高于一切，成本管理要配合企业为取得竞争优势所进行的战略选择，要配合企业为实施各种战略对成本及成本管理的需要，在企业战略许可的范围内，在实施企业战略的过程中引导企业走向成本最低化。
另外，在资源限制条件下，通过使用成本信息提高资源的利用效率，使有限的经济资源生产出更多的产品、创造出更多的价值，达到节约增产的目的，也是成本会计信息的重要应用。这一原理对于存在瓶颈环节的企业同样具有参考价值。当企业的薄弱环节成为制约企业成本的重要因素，提高瓶颈资源的利用效率成为成本管理过程需要重点关注的问题之一。企业可以利用成本的代偿性特征，通过增加其他方面的成本以节约受限制资源或瓶颈资源，使受限制资源的边际收益最大化，从而提高企业的产出水平。
三、以上成本会计信息的成本与效益分析的启示如下：
第一，随着社会经济的发展，企业经营环境的日益复杂，金融工具的频繁使用，经济活动中的不确定性大大增加，无论是企业的外部信息需求者还是企业的管理当局对成本会计信息的需求加强。外部信息需要更多的成本信息来评价企业的发展潜力和评估公司的价值，管理当局需要成本信息来进行决策和对各部门进行业绩评价。随着科技的进步，管理方法的创新，会计学科的发展，会计工作人员将有可能提供更多，具体，更全面的成本会计信息。在这种对成本会计信息需求增强，供给能力也增强的情况下，会计人员提供多少或多高质量的成本会计信息就必须遵守成本效益原则。
第二，成本会计信息的成本与效益大部分是难以计量的。如前面所列示的成本会计信息的成本和效益，很难用具体的数据来表示。在选择成本会计信息提供内容时，可以根据具体的环境对成本会计信息可能产生的成本和效益进行职业判断，在成本和效益之间进行权衡，以得出“适量”的成本会计信息。
第三，成本会计信息是一个动态的、相对的概念。就成本会计信息的处理和提供来讲，随着信息技术的采用，会计信息的处理比传统手工会计下大大便捷，成本大大降低了。
参考文献：
[1]陈胜群：《企业成本管理战略》，立信会计出版社2000年版。
