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篇1
哈佛商学院的迈克尔·波特教授于1985年在其所著的《竞争优势》一书中首次提出了“价值链”概念，认为企业创造价值的过程可以分解为一系列互不相同但又相互关联的“增值活动”，每一项增值活动就是价值链上的一个环节，其总和即构成企业的“价值链”(波特，1985)。早期的价值链理论偏重于从单个企业的角度分析企业的价值活动与竞争优势，价值链研究的重心在企业内部。20世纪90年代开始，波特把价值链研究的重心从企业内部转向企业外部，价值链的范围开始从单个企业层面向产业层面扩展，并开始研究价值链的空间分布。
寇伽特(Kogut，1985)在分析国际战略优势中使用了价值增值链(valueaddedchain)，认为价值增值链是由技术与原料和劳动力的融合而形成的各种投入环节，结合起来形成最终商品，并通过市场交易、消费等最终完成价值循环的过程。寇伽特认为，一个国家的比较优势或一家企业的竞争能力，不可能体现在商品生产的每一个环节上，国家或地区之间资源禀赋差异最终决定了国家比较优势所在的价值环节。与波特相比，寇伽特将价值链的概念从企业层次扩展到了区域和国家，更加强调了价值链的垂直分离和全球空间再配置之间的关系。
全球价值链概念是在早期的价值链、价值体系、全球商品链的基础上提出的。20世纪90年代，格雷菲(Gereffi)和其他研究者将价值链概念与产业的全球组织联系起来，提出了全球商品链概念，即围绕某种商品的生产所形成的一种跨国生产组织体系，把分布在世界各地不同规模的企业、机构组织成一体化的生产网络，形成全球商品链。由于商品(commodity)在西方语境中经常代表着服装、食品等最终消费品，而将服务、机器设备等排除在外，因此格雷菲等人后来逐渐用全球价值链代替了最初的全球商品链概念。
无论是早期的企业价值链理论，还是后来的全球价值链理论，其核心观点是一个最终产品的生产过程，可以划分成多个增值环节，真正创造价值、决定企业(区域)经营成败和效益的活动，只是价值链上的某些特定环节，这些环节被称为“战略环节”，可以是产品开发、工艺设计，也可以是市场营销、信息技术，或者物流管理等等。
二、全球价值链研究的主要内容
20世纪80年代以来，国际分工中出现了一个令人瞩目的新现象，即产品生产过程中的不同工序和环节被分散到不同国家进行，从而形成了以工序、环节为对象的产品内国际分工(Intra—productSpecializa—tion)。以全球外包(GlobalSourcing)、海外外包(OffshoreSourcing)、转包(Sub—contracting)等产品内分工的不同形态陆续出现并得到飞速发展，无疑对传统的国际贸易和分工理论提出了新挑战。
为了解释和研究这种新的国际分工现象，格雷菲等人提出了全球价值链理论，并吸引了众多研究者，出现了大量研究文献。纵观全球价值链的有关文献，现有的全球价值链研究主要集中于三个方面：
1、全球价值链的控制结构。对全球价值链的研究发现，跨国公司在全球价值链中处于核心控制地位，是形成全球价值链的重要推动力量。Gereffi等人认为，可以将全球价值链中处于核心地位的跨国公司划分为从事生产制造的跨国公司和不从事生产制造而专门从事品牌营销的跨国公司，并将由这两类跨国公司控制的价值链分为生产者驱动(producer—driven)和购买者驱动(buyer—driven)价值链(Gereffietal，1994)。Gereffi等人认为生产者驱动型价值链主要由跨国公司在海外的直接投资所形成，这些跨国公司大多自己掌握核心技术，并在全球进行直接投资，只有一些非核心制造环节外包，最终形成生产者主导的全球生产网络体系。购买者驱动价值链由拥有强大品牌优势和国内销售渠道的发达国家企业所控制，这些跨国公司通过全球采购和外包的方式，在全球寻找最合理的供应商。
上述二元论的划分不可能是绝对的，格雷菲本人后来也承认购买者驱动和生产者驱动的二分法并不能很好地与实际经济情况相吻合(Gereffi，2001a，2001b)。二元动力论之所以与现实不符，原因在于这种划分主要基于最终产品的差异(Dickenetal，2001)，如果能从价值增值序列过程中具体环节的进入门槛差异来划分，而不是按照部门划分，就可以理解同一产业中为什么会存在不同类型驱动的价值链。在同一价值链中，关键零部件制造及品牌营销很可能都属于该产业的战略环节，那么两种类型的企业都可以成为全球价值链中的核心驱动力，从而形成两种不同类型的全球价值链。基于同一产业存在两种不同类型价值链的事实，张辉最近提出了混合型全球价值链的观点，对上述二元论划分进行了修正(张辉，2006)。
2、全球价值链的治理模式。全球价值链中的企业分散在世界各地、承担不同的环节，要保证整个价值链的有效运转，自然产生了治理的问题。所谓全球价值链治理，就是在价值链内部各企业之间建立相关制度安排，以保障价值链内部不同经济活动和不同环节间的协调运转。Humphrey与Schmitz根据处于核心地位的跨国公司对价值链控制的程度，将全球价值链的治理模式分成四种类型(HumphreyandSchmitz，2001，2002)；(1)网络型(networks)，即具有互补能力的企业之间对价值链的环节进行分工，各方共同定义产品。在此种类型的治理模式中，企业之间是一种平等合作关系，分享各自的核心能力。(2)准等级型(quasi—hierarchy)，即核心企业对其他企业实施高度控制，对产品的各种特征以及要遵循的流程都有严格的规定。(3)等级型(hierarchy)，即核心企业对全球价值链上的某些运行环节采取直接的股权控制，跨国公司及其分支机构之间的关系就属于这一类。(4)市场型关系(market—typerelationship)，处于价值链上的企业不存在任何的隶属、控制等关系，纯粹是一种贸易关系。
Gereffi等按照市场交易的复杂程度，交易转换程度及供应商的能力，将全球价值链的治理模式进一步细分为五种(Gereffieta1，，2003)，即市场型(mar-ket)、模块型(modularvaluechains)、关系型(rela-tionalvaluechains)、领导型(captivevaluechains)和等级制(hierarchy)。五种治理模式中，市场型的行为主体之间的控制和协调能力最低，而等级型则正好相反。市场是组织经济活动最为简单的模式，其运行的核心机制是价格机制；等级制则以垂直一体化为典型，其运行的核心是管理控制。模块型、关系型、领导型同属于网络治理模式，是网络模式的进一步细分。模块型治理模式中，核心企业只须提供可编码化的概念或标准，供应商有足够的能力完成模块设计和制造，因此双方的地位比较对等。在关系型治理中，供应商与核心企业之间存在大量而频繁的隐性信息交流，这些信息很难通过编码化手段传递，要保证交易的正常运转，只能依靠频繁的沟通与交流，在这种治理关系中，二者的地位也相对比较对等。在领导型治理模式中，核心企业向专业供应商转移大量的隐性知识或经验，专业供应商的能力也可在此过程中得到提升，核心企业及专业供应商都很难寻找到替代者，虽然二者存在相互依存的关系。但是，与专业供应商相比，核心企业在资金和技术等方面一般更具实力，因此专业供应商在一定程度上依附于核心企业。从等级制到网络再到市场，显性协调和权力不对称的程度逐渐减弱。
Gereffi等指出全球价值链治理模式并不是静态，而是处于不断的变动之中。在不同的时间或不同的地点，全球价值链可能会由一种模式转变成另外一种模式(Gereffieta1，2003)。原有的治理模式之所以发生变化，主要是因为：(1)原有生产商的供应能力可能提升，或者出现新的供应商；(2)核心企业调整发展战略，直接投资对创建和维持严格的等级型治理模式代价巨大；(3)出现新的技术等等。
3、全球价值链中的学习与升级机会。发展中国家的企业加入全球价值链，能否获得学习机会，提升技术能力和管理能力，逐步进入高附加值环节，最终实现产业升级，是国内外全球价值链研究文献关注的焦点。Humphrey和Schmitz在对发展中国家在全球价值链中升级的案例研究基础上，总结了四种升级方式：工艺流程升级(ProcessUpgrading)、产品升级(ProductUpgrading)、功能升级(FunctionalUpgra—ding)和链条升级(inter—sectorUpgrading)(Hum，phreyandSchmitz，2003)。有关全球价值链中升级的研究文献中，不同的研究者经常采用不同的尺度(scale)。考察某个特定产品的全球价值链时，升级研究所考察的对象是发展中国家的供应商或制造企业，对于区域研究者或集群研究者，升级所考察的对象是集群或地方网络，对国家层面的产业研究者，升级所考察的对象是整个产业层面。
格雷菲等人对发展中国家的企业或区域在全球价值链中的升级前景持乐观态度，认为发展中国家的企业或地方产业集群在加入全球价值链之后，通过与价值链中的领先公司互动，可以接受领先公司的技术、资金、知识和信息的扩散；同时，领先公司为了保证产品差异性、实现及时供货、确保集群内企业的产品和服务满足国际市场的要求，会监督和协助发展中国家集群内企业不断地投资于人力资源培养、技术的改进、组织结构调整和引进先进设备。因此，格雷菲等人认为领先公司对价值链的治理，能帮助发展中国家的企业或区域顺利地在价值链中实现阶梯式的升级。在研究台湾、香港等地区产业升级的基础上，格雷菲等人总结出了升级的一般轨迹，从接单产品组装(OEA)开始，到接单加工生产(OEM)，然后到设计生产加工(ODM)，最后转向自有品牌生产加工(OBM)。伴随着这种阶梯式的升级过程，发展中国家的企业或区域所创造和留住的价值量逐渐增多(Gereffi，1999；KapIinsky，2002；HumphreyandSchmitz，2003)。
JohnA，Mathews和Dong—SungCho还归纳了两种不同的升级轨迹(JohnMathewsandDong—SungCho，2000)，两种途径的起点和终点是一样的，都是从OEM开始最终实现自主品牌制造(OBM)，但实现的路径却不相同。由于OBM需要更强大的市场开拓能力和技术能力。对于市场开拓能力较强的发展中国家和地区，可能会开始于贴牌加工，再发展到全球物流契约(globallogisticscontracting，GLC)模式，从而使发展中国家的生产纳入全球物流体系，以实现市场扩张，最后发展到自有品牌生产。对于技术能力相对较强的发展中国家和地区而言，可能会沿着另一种轨迹发展：首先从发展技术能力开始，从贴牌加工逐渐发展到自行设计制造，等自行设计能力达到一定水平以后再提高市场开拓能力，最终实现自主品牌制造。
Humphrey和Schmitz等人对巴西鞋业集群研究后发现，发展中国家在全球价值链中的升级并不是那么顺利，发展中国家加入全球价值链，虽然能够成功地实现“产品升级”、“过程升级”，但是“功能升级”、“链的升级”却很难发生(HumphreyandSchmitz，2003)。文娃等人以中国上海的Ic业为对象，对发展中国家的企业升级进行了案例研究，研究发现，上海的Ic企业虽然从全球价值链中的主导企业获得了一些学习机会，在某些方面成功实现了过程升级和产品升级，但是，另外一些“过程升级”却被压制，他们在结论中指出价值链治理者——全球的领先公司，对地方企业升级的推动或阻挡，决定于地方企业的升级行为是否侵犯了其核心竞争力，而不是决定于升级的“类型”。领先公司为了自身的利益，会推动地方产业或企业实现不侵犯其核心权益的非关键性升级。而一旦地方企业或产业升级行为，侵犯领先公司核心权益，不管是“产品升级”、“过程升级”、“功能升级”，还是“链的升级”，都会被领先公司所阻挡和压制(文娉、曾刚，2005)。
三、评论与展望
当今世界的生产体系已经进入一个以价值环节分工为基础的全球化生产阶段，发展中国家的企业或区域都不同程度的加入到这种新的分工体系之中。全球价值链研究为分析全球化中的区域发展和地方产业升级提供了一种新的方法，赋予了产业竞争力和改善之路新的内涵。
在基于价值环节分工的现实条件下，一国或者一个区域的竞争优势已经不再体现为某个特定产业或者特定产品，而是体现在全球价值链中所占据的环节或工序。全球价值链理论发现，在同一行业或者产品的整个价值链中，每个环节的进入门槛和市场结构都不一样，那些进入门槛最高的环节通常都集中于“非制造环节”(如研究开发、品牌营销等)，这些环节是整个价值链的核心环节或者战略环节，占据这些环节获得附加值自然最高，相反，那些进入门槛最低，竞争者最多的环节，通常是一些劳动密集型环节，获得的附加值自然最低，处于这些环节的企业或区域也最容易被更低成本的企业或区域所替代。
另外，全球价值链的分析表明，传统的所谓低技术、高技术行业的划分对地方产业发展其实没有什么现实意义。即使是所谓的传统劳动密集型产业，也存在高附加值环节(如服装产业的设计环节、服装品牌营销环节等)，而所谓的技术密集型的高科技产业，也有它的劳动密集型环节(如Pc产业中的配件、装配等环节)。全球价值链的分析再次应证了波特教授的观点——没有低技术的行业，只有低技术的企业。
在生产全球化的背景下，发达国家的跨国公司，必然会专注于技术密集型的环节和工序，或者长期积累起来的品牌营销等战略环节，而劳动密集型环节转移至发展中国家，从而为发展中国家进入高新技术产业提供机会和条件。进入高新技术产业劳动密集型环节的企业，可以利用这个机会，通过“干中学”逐渐提高自身的技术水平，逐渐进入高端环节，实现产业升级。但是，正如上述一些研究文献所示，发展中国家的企业或区域加入全球价值链，并不能一定保证这些企业或区域不断实现升级，不仅进入战略环节会危及核心企业的利益，核心企业会设置种种障碍，阻扰发展中国家的企业或产业升级。随着后发达区域不断进入全球价值链的低附加值环节，发达国家的企业现有的地位还会受到威胁。因此，发展中国家的企业进入全球价值链后就必须依靠主动的努力，加强技术学习，不断提高自身的能力，才能使自己不断地在全球价值链中攀升，否则只能遭受被价值链中的主导企业所抛弃的命运。
与传统的国际贸易理论相比，全球价值链理论为我们考察当今的国际分工提供了更加有效的分析工具，有关治理模式与升级的研究结论，使发展中国家的区域政策决策者对全球价值链中的升级前景有更加清醒的认识。但是，现有的全球价值链研究，还主要集中于治理模式与升级方面的讨论，对不同价值链的地理区位、价值链中的利益分配等问题，还需要从理论上进行分析和解释。
尽管现有的全球价值链研究涉及了产品内分工的收益分配问题，但其研究重点仍旧是全球价值链治理结构及其影响，而对全球价值链中的收益分配只是从现象上进行了描述和归纳，进一步对价值链中收益分配的决定因素、内在机理等进行实证分析，应该成为全球价值链研究的一个重要方向。
篇2
（一）成本驱动因素单一，成本信息不全面
传统的成本控制观念认为成本项目是由料工费构成，只将产量作为计算成本的唯一驱动因素。实际上，成本动因是多样的、多层次的，如企业的规模、整合程度、地理位置、产品的复杂性、企业的管理制度以及与供应商和顾客的关系等等都是影响企业成本的关键因素，这些却是传统成本控制未能考虑的因素。同时，传统的成本控制提供的信息主要是财务信息，忽视了隐含的成本信息，如市场开拓、内部结构的调整、生产的弹性、顾客的满意程度等，所以没有能够全面地揭示出企业成本的真正构成，这样的成本信息有形无形地阻碍了管理者的视野，影响了其战略决策的正确性。
（二）偏重于企业内部生产经营活动的价值消耗
传统成本控制只注重企业内部的生产过程中发生的成本，其着眼点在于购买与销售之间生产制造的增值最大化。这种模式使成本管理局限于企业内部，而对企业供应和销售环节中发生的成本不予重视，对于企业外部环境更是视而不见，这就使得成本控制与战略管理极不适应。战略管理强调的是知己知彼，即在开放型、竞争型的市场环境中要关注自己，又要去了解别人。企业展开这些管理活动的过程中需要大量的成本信息，仅靠传统的成本控制系统是不能满足要求的。
（三）缺乏对竞争对手的成本进行分析和研究
传统的成本控制未能对竞争对手的成本状况进行分析与研究，而对处在激烈竞争环境中的企业来说，要发展持续的竞争优势和取得竞争中的有利地位，必须通过分析自己与竞争对手相比的竞争态势来确定竞争战略，来明了自己在整个行业中的优势和劣势，这将有助于企业进行战略调整和战略目标的实现。这就要求企业在了解国内外市场的情况下，模拟计算竞争对手的成本，确定在市场竞争中，自身所处的相对成本地位，为制定成本控制方案提供依据。
二、成本控制新视角——价值链成本控制理论研究
（一）价值链成本控制的概念及内容
所谓价值链成本控制是基于现代价值链理论的成本控制研究的基础。它主要指近些年来流行的价值链分析法降低成本的成本控制，它通过价值链分析、优化企业价值链以达到控制企业成本，提高企业竞争优势的目的。价值链成本控制的内容不同于其他成本控制，主要包括以下几点：
1．以企业价值链来归集和分摊成本，制定价值链成本计划
基于价值链理论的成本控制中成本的归集和分配的对象是价值链，以企业现有成本水平为基础，以价值链分析为依据，对每项价值活动的成本按照价值链进行归集，然后再按照不同方法分摊至各项价值活动。确定通过价值链优化后价值链的总成本水平和构成价值链的各类作业以至构成各类作业的各项具体作业的成本水平。
2．价值链成本核算
基于价值链理论的成本控制要求价值链成本核算必须反映每类、每项作业的成本，以便对每类、每项作业的成本进行控制考核，并为价值链优化方案的设计提供财务评价数据。价值链成本核算可以通过按作业类别（基础设施、人力资源管理、研究与开发、采购等四类辅作业和内部后勤、生产、外部后勤、营销、服务等五类基本作业）设置一级账户以及在一级账户下按每项具体作业设置二级账户或明细账户的方法进行，传统的成本信息可以在价值链成本核算的基础上通过二次归集提供，如产品成本可以在作业成本核算的基础上，采用“作业基础成本法”取得，而且这样得到的产品成本信息更加准确。
3．识别影响企业成本的结构性因素，将企业自身价值链扩展为产业价值链
企业外部和内部环境中的诸多因素对企业的价值行为发生着影响，并进而影响着企业的成本。但也应看到没有哪一种因素能成为影响企业成本水平的唯一因素，即企业成本是一个多元函数。分析企业价值的影响因素，有助于企业从来源上判断其成本行为，并对如何改变其成本行为有一个深层次的认识。因而，结合各学科的基本理论和众多企业成本管理实践，分析影响成本的结构性因素显得非常的必要。
（二）价值链成本控制的基本方法——价值链分析
1．价值链分析的概念
价值链分析是基于价值链成本管理的主要方法。价值链分析不仅要研究企业本身的价值链，还要分析研究竞争对手的价值链以及行业价值链。分析研究竞争对手价值链的目的就是通过对竞争对手价值链的深入调查，摸清竞争对手产品的差别化优势或成本优势的来源，从而借鉴竞争对手的经验、方法，采取措施，优化本企业的作业和价值链，使企业赶上或超越竞争对手，而对行业价值链进行分析研究则是从战略上明确企业在行业价值链中的位置，分析和优化本企业价值链与上游（供应商）和下游（销售渠道）价值链的关系，促进成本的降低或差别化，调整企业在行业价值链中的位置与范围，把握成本优势或差别化优势。
2．价值链分析的思想内涵
传统成本分析主要是针对企业内部的价值链进行，分析范围从采购开始，到产品销售为止，而且将重点放在制造环节上，对行业内各环节的联结了解不够，很少考虑竞争对手的成本情况，这些都限制了传统成本分析方法发挥作用。在战略成本研究中，主要是利用价值链分析方法分析企业的成本行为，通过它来挖掘成本和差异化及潜在来源。价值链分析方法为成本优势分析提供了一种基本工具和框架，将企业的经营过程分解为既分离又相关的活动，并对这些活动及影响活动的动因进行深入分析，根据分析结果，从顾客价值出发，尽量消除不增值作业，加强能增强差异化的作业，从而达到降低成本，提高企业竞争力的目的。正因为价值链分析方法极大地克服了传统成本分析存在的种种弊端，使得企业在明确了自身及竞争对手的优势及劣势基础上，通过比竞争对手更节约或更好地开展这些战略上重要的价值活动来赢得竞争优势。
三、价值链成本控制在企业中的具体应用
（一）企业内部价值链分析——解决成本控制问题。
企业内部存在许多价值链，既有各业务单元（如各分厂和车间）之间的价值链，也有各业务单元内部的价值链。企业内部的价值链是相互依存的活动构成的一个系统，在这个系统中各个价值活动之间存在着内部联系，这种联系通常可以用一种活动和成本的改变来影响另外一种活动和成本的改变。企业内部价值链分析的目的在于通过企业内部价值链分析识别企业自身价值链及其优势和劣势，从而构建或重构支持企业价值链定位的企业内部价值链。企业内部价值链分析的步骤：第一，确定企业每一种价值链的范围。单一产品经营的企业，主要从生产经营流程和相关的辅助活动来确定其价值链的范围多元化经营的企业，除了确定每一经营领域的价值链范围外，还应找出每一价值链各种价值活动的协同关系。第二，将各项价值活动分配相应的成本。企业在分解价值链之后，根据不同的成本动因，将成本分摊到价值链的各项价值活动中去，分摊的目的是产生一个反映成本分布的价值链，比较各价值活动的成本的分布，从而找出可以改善成本的突破口。第三，识别并评估内部价值链环节间的联系。识别价值链环节间的联系对于认清竞争形势非常重要，各种联系的确认就是探索每种价值活动影响或被其他活动影响的一个过程。只有认清了这些潜在联系，才能更好地利用这些联系，在进行优化和协调时不至于顾此失彼。
（二）行业价值链分析——确定企业的产业定位
任何一个企业都是处于行业价值链中的一个或多个链接，仅仅考虑企业自身的价值链是不够的，各价值活动主体间的相互联系也是获取竞争优势的重要来源。价值链中包括多方面的相互联系，例如，原材料供应过程中与供应商之间的关系；企业经营过程中内部各单位或部门之间的关系；产品销售过程中与顾客的关系等等。行业价值链将企业作为一个整体考虑，它是从最初原材料投入到最终用户产品形成之间的所有价值形成和转移环节所构成的全部的价值活动。行业价值链中企业一般可以分为上游企业（供应商）、经营企业以及主要竞争者、下游企业（购买商）三个主要链结。行业价值链分析就是将某一经营企业的上游企业、下游企业和同业竞争者列出，并对主要供应商、购买商和竞争对手的价值链进行分析，从建立成本竞争优势的角度出发，确定企业的整合战略。通过行业价值链分析，可以确定在行业价值链中哪一部分的耗费较大，了解自己在行业中所处的位置，考虑是否可以利用上、下游价值链进一步降低成本或调整企业在行业价值链中的位置及范围，以取得成本优势。
（三）竞争对手价值链分析——发现与保持自身的竞争优势
竞争对手价值链分析的就是为了揭示企业与竞争对手相比的相对成本地位。竞争对手价值链分析需要测算出竞争对手的成本水平、成本构成与成本支出情况，与企业的产品成本进行比较，揭示出决定竞争优势的差异所在，以明确企业的相对成本地位，即同竞争对手相比是处于成本竞争优势还是劣势，从而采取一定的战略行动，消除成本劣势，创造成本优势。竞争对手价值链分析的基本步骤是：（1）了解竞争对手的成本情况；（2）评估竞争对手价值链的合理性和科学性；（3）将竞争对手的成本优势准确地定位于价值链之中；（4）采取消除成本劣势，创造成本优势的战略行动。竞争对手价值链分析的关键在于确定竞争对手在价值链活动中的有关成本动因及其相对地位，然后运用成本动因的性态估测竞争对手的成本差异。
参考文献：
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价值链理论是哈佛大学商学院教授迈克尔？波特于1985年提出的。波特认为，“每一个企业都是在设计、生产、销售、发送和辅助其产品的过程中进行种种活动的集合体。所有这些活动可以用一个价值链来表明。”企业的价值创造是通过基本活动和辅助活动构成的，基本活动包括内部后勤、生产作业、外部后勤、市场和销售、服务等；而辅助活动则包括采购、技术开发、人力资源管理和企业基础设施等。这些互不相同但又相互关联的生产经营活动，构成了一个创造价值的动态过程，即价值链。
波特把价值作业分解为取得竞争优势的“建筑砖块”形态，不仅考察这些“砖块”各自的性能，而且分析砖块与砖块间在空间上的相互结合方式，换句话说，价值链成本控制的重点是价值链间的连接部分。价值链连接关系按是否超出企业自身活动的空间分为两类：“内部连接关系”与“垂直连接关系”。内部连接关系主要是针对企业内部业务过程以消除无效、浪费达到降低产品成本的目的。垂直连接关系则是发展进化了的过程思想，它把一种超越自身的、全面的作业链导入业务过程，以利于更彻底的本源分析。这种拓展了的分析可视为高级的、战略性的过程思想。本文介绍的就是这种价值链思想，并以业务的“空间过程”形态为实施对象展开的。这里的“空间过程”包括上游供应商群和下游客户群，对这种广域价值链作业活动的成本和价值分析，有助于确认企业及其所属产业的竞争地位和战略格局，识别上游和下游客户与企业的战略关系和协同效应，了解各利益群在整个产业上所占的利润贡献百分比，而彼此结为战略联盟，共同达成降低成本、增加效益的目的或识别兼并上游或下游相关企业的可能性。此外，企业还可以借助价值链工具估计竞争对手的成本信息。
二、借鉴跨国企业的成本控制经验，建立科学的成本控制体系
第一步，建立以成本控制为核心的战略目标。在成本领先战略的指导下，企业的目标是要成为其产业中的低成本生产厂商。如果企业能够创造和维持全面的成本领先地位，那么只要将价格控制在产业平均或接均的水平，它就能获取优于平均水平的经营业绩。所以，制定目标成本时首先要考虑企业的赢利目标，同时又要考虑有竞争力的销售价格。由于成本形成于生产全过程，费用发生在每一个环节、每一件事情、每一项活动上，因此，要把目标成本层层分解到各个部门甚至个人。
1.企业项目分析：各个部门以营销目标导向，进行年度工作的项目立项，列出为实现目标所需要做的各类项目，同时对项目进行任务分解，再对时间、成本、性能每个环节进行分析，对比成本与收益。比如市场部明年为了达到既定的目标，需要完成多少市场宣传及推广的项目，项目逐一分解成任务后，对每个任务所需要的费用进行合理预算，同时对产生的收益进行估算。
2.进行行业价值链分析：行业价值链：是企业存在于某一行业价值链的某个点，包括与上、下游与渠道企业的连接点，如供应商产品的包装能减少企业的搬运费用，改善价值的纵向联系也可以使企业与其上、下游和渠道企业共同降低成本，提高整体竞争优势。
3.竞争对手的价值链分析：竞争对手的价值链和本企业价值链在行业价值链中处于平行位置，通过对竞争对手价值链的分析，可以测算出竞争对手的成本。然后，自己企业与之相比较，就找出了与竞争对手在任务活动上的差异，扬长避短，争取成本优势。
第二步：价值链成本控制执行法。
1.减少目标不明确的项目和任务：在企业目标清晰的情况下，每个项目及任务都是为实现目标所服务的。项目立项分析后，可以把目标不明确的项目与任务削减掉。
2.实行“全员成本管理”的方法：企业在全员管理的活动中，需要按照员工的岗位责任和职责，设计出相应的成本目标。在实施全员成本控制过程中，首先要划分成本控制实体，应根据企业生产工艺的特点和职能部门、各类人员的职权范围，将企业内部划分为若干不同层次的责任实体，并与奖惩挂钩，使责、权、利统一，最终在整个企业内形成纵横交错的目标成本管理体系。
3.加强成本核算，实行精细化管理：伴随着成本控制计划出台的是一份数字清单，包括可控费用（人事、水电、包装、耗材等）和不可控费用（固定资产折旧、原料采购、利息、销售费用等）。每月、每季度都由财务汇总后发到管理者的手中，超支和异常的数据就用特别标识。在月底的总结会议中，相关部门需要对超支的部分做出解释。为了让员工养成成本意识，最好建立《流程与成本控制SOP手册》，提出控制成本的方法。当然，有效的激励也是成本控制的好办法。
4.实行成本定额管理：定额管理是成本控制中最普遍而又最有效的管理方式。它是利用定额（材料消耗定额、劳动定额、定员、费用定额等）控制成本的各项消耗，达到降低成本的目的。实施成本定额控制可以和职责、考核、奖惩结合起来，从而使成本管理真正落实到全体员工和产品形成的全过程中。与此相配套的还有“配套发料制”。它是装配式企业在产品投产前，按产品投产批量及其消耗定额，由仓库全部配齐后一次全部发给生产单位。如生产过程中发生丢失、损坏等情况，需要另写申请单，报有关部门批准后处理。这样可有效控制浪费和丢失。5.成本控制的“提前”和“延伸”：“提前”就是加大技术投资，加强和供应商在原材料成本控制方面的技术合作，控制采购成本：“延伸”就是将上下游整合起来，降低在产品流通过程中的损耗，减少浪费，加强对流通领域成本控制。
从某种意义上讲，成本决定一个企业的竞争力，在确保产品质量的前提下，降低成本是企业逐步扩大市场份额的重要途径，是提高企业经济效益的基础。在企业由粗放型经营向集约化经营的转变过程中，研究立足于价值链的成本控制无疑具有重要意义。企业要想有长期效益，企业管理者就应转变传统狭隘的成本观念，结合企业的实际情况，充分运用现代的先进成本控制方法以加强企业的竞争力，应从价值链的战略高度来实施成本控制。
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二、价值链会计理论框架的构成要素
(一)阎这五的价值链会计理论框架构成要素理论框架的搭建基础：会计管理活动论，基本思路是，以强化价值管理为主线，分别沿空间和时间两个维度重构会计管理框架。重构后的会计管理框架可用图1表示。该框架与传统的会计管理理论框架所不同的是，在进行会计管理时，应该明确管理的目标是在实现价值链联盟价值最大化的同时实现核心企业价值最大化。如在进行存货决策时，会计管理部门不仅要搜集、加工价值链上游企业提供的价格信息，而且还应该考虑采购物品的质量、其供货能力、满足核心企业需要的程度以及企业间的价值链联盟关系等传统会计决策所不予考虑的因素，进而建立起以核心企业价值最大化为目标函数，价值链联盟价值最大化等其他因素为约束条件的会计决策模型。
上述思路的特点是，通过审视价值链与价值链管理理论去改造原来的会计管理理论，即依据会计管理的时间序列，通过扩展会计管理的时间与空间维度，实现价值链与会计的融合。
该框架首次提出价值链理论与会计的结合理论，属于总括性质的概念框架。但是对框架的各个因素并没有明确地进行讨论；并且强调的是会计管理理论框架，与价值链会计理论框架还有一定意义上的区别，可以作为价值链会计研究的启示性文章。
(二)纂好东的价值链会计理论框架构成要素綦好东认为价值链会计作为一个全新的概念，其基本理论框架的构建首先要厘清价值链会计的目标和职能。具体的职能划分如图2。但要注意的是，綦好东的理论框架只是强调了价值链会计的目标及职能，并未得出明确的框架因素及各因素之间的关系。
(三)张林的价值链会计理论框架构成要素张林认为，价值链会计理论结构应由价值链会计目标、假设、本质、原则等理论要素组成，各理论要素相互之间的层次关系如图3所示。
价值链会计目标、假设、本质属同一层次的会计基础概念，而价值链会计原则是会计基础概念指导下的规范概念，价值链会计实务则要受到会计原则的约束。张林作出了明确的框架结构，并对各个构成因素之间的关系作了探讨，重点在于使用者的要求对整个框架的搭桥作用，倾向于目标论的理论框架。
(四)毛婧的价值链会计理论框架构成要素之间的关系 毛婧认为，以价值链会计目标为起点，按照一定的逻辑关系，价值链会计假设、原则、对象、职能和方法这些会计基本理论要素共同构成了价值链会计的理论框架，如图4所示。
其中价值链会计目标是理论框架的起点，而价值链会计假设是保证价值链会计目标实现的必要前提，共同构成了理论框架的首要层次，而价值链会计原则则是处理价值链会计事项，对价值链会计对象进行核算所依据的规则。价值链会计目标、价值链会计假设、价值链会计对象和价值链会计原则共同构成了价值链会计的基础理论结构。价值链会计职能则是以价值链会计基础理论为指导。以价值链会计目标为导向，是价值链会计功能的具体体现。价值链会计方法则是价值链会计基础理论在实践中的具体运用。
该框架以价值链会计目标为起点，途经假设、对象、原则、职能、方法，最终由价值链管理者的信息反馈回到目标的修正，形成一个循环往复的闭合系统。
三、价值链会计理论框架构成要素对比
(一)价值链会计目标阎达伍教授认为，价值链会计的目标可以归纳为“疏通信息传递渠道，调整企业价值链从而协调各部门、环节间的协作关系，为企业创造最大化的价值增值，即利用会计的特有功能与方法为企业价值增值最大化服务”。綦好东等认为，价值链会计的目标可以表述为“提供价值创造的动态信息，借以制定协调和优化价值链、实现价值增值的决策，并进行相应的管理控制”。
因此，价值链会计的目标可以定位为：“为信息使用者提供动态的价值创造和流转信息，借以优化价值链流程和价值链联盟，并同时以实时控制为核心协调和优化价值链，最终实现价值链联盟和核心企业价值最大化的目标。”它反映了在现行社会经济环境和信息技术条件下，价值链会计系统对信息使用者的价值信息需求的有效满足程度。
(二)价值链会计假设目前的共识是在原会计假设基础上，结合价值链会计自身的特点，主要有以下四项假设：价值链联盟主体假设、持续运行假设、会计分期弹性假设、计量形式多样化假设。
(三)价值链会计原则传统会计有十三项原则，这其中除历史成本原则外，对于价值链会计基本适用。历史成本原则反映的是经
济业务的实际成本，但市场价格是变动的，资产价值也会发生变动。历史成本反映的价值是过时的，对于经营管理决策不具有相关性。价值链会计的目标是要使整个价值链增值达到最大化。它所要求的价值必须是现行价值，只有这样才能正确反映价值链上的价值。
(四)价值链会计对象对价值流的管理，即如何使价值流在总量上达到最大，在流速上顺畅无阻，并在各环节间合理分配，这是企业价值链管理的根本内容，为价值链管理者提供价值流的价值信息成为价值链会计的主要任务。价值链或价值链体系中的价值流就成为价值链会计核算和反映的内容，即价值链会计的对象。
(五)价值链会计职能会计的职能是会计在客观上能起的作用，是会计本质的体现。在这一问题上多数依据綦好东教授的理论，价值链会计的职能应定位于两个层面，即基本职能(预测、核算、规划、评价和控制)、核心职能(即时分析、实时反映)。
(六)价值链会计方法按张林和毛婧的看法，价值链会计的实现和运行必须依托计算机技术和网络技术，现阶段主要是实行ERP和XBRL。
(七)价值链会计计量传统会计的货币计量已不能完全适应价值链会计，可以采用价值计量的形式正确反映价值链会计中无法用货币计量的经济事项。但直接从货币计量过渡到价值计量是有难度的。在价值链会计中，可以先采用货币计量为主、多种计量形式(现行市价、可变现净值、未来现金流量现值)并存的方式。价值链会计的计量可以建立在两种方法上，一是作业成本法(简称ABC)，一是经济增加值法(简称EVA)。
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一、价值链概念提出
1985年， Michael E.Porter在其所著的《竞争优势》一书中率先提出了价值链概念，将一个企业的经营活动分解为九项与战略性相关的价值活动：认为每个企业的价值链都是由九种基本活动以独特方式连接在一起共同作用为企业创造利润，既而形成企业的价值链系统。价值链管理是一种基于协作的，以价值链为基本工具，以实现企业价值增值最大化为目标的企业管理活动。随着IT技术的迅猛发展和广泛运用，Jeffery F・Rayport和John J・Sviokla提出了虚拟价值链和有形价值链概念，强调信息技术在企业价值创造中的作用。
在我国，阎达五教授基于“会计管理活动论”的指导思想并结合国内外管理学科动态，最早提出了“价值链会计”概念，即“通过收集、加工、存贮、提供以及利用价值信息．对企业的价值链或价值流进行规划、控制和评价，以保证其合规、高效、有序运转，从而为企业实现最大化价值增值”。他认为价值链会计的框架体系可从空间、时间两个维度进行设计。空间上，沿着企业价值链分别向客户和供应商两端延伸并扩大会计管理视野；时间上，以管理过程的时间序列为依据，分别以事前管理的统筹规划、事中管理的实时控制和事后管理的分析考评为内容广泛开展全方位、全过程的会计管理。
二、价值链会计的理论框架
价值链会计以强化价值管理为主线，沿空间和时间两个维度重构会计管理框架。在空间维度上，把以单一会计主体扩展为以价值链联盟形式存在的会计管理主体，把以货币为计量手段的会计对象扩展为以价值链形式存在的一切可以量化的会计管理对象。这样，会计管理的视角就大为扩展，财务信息和非财务信息就统一为价值信息。在时间维度上，以会计实时控制为核心，以管理过程的时间序列为依据，分别以事前管理的统筹规划、事中管理的实时控制和事后管理的分析考评为内容广泛开展全方位、全过程的会计管理。
1.价值链会计的目标
阎达五：“价值链会计的目标是在实现价值链联盟价值最大化的同时实现核心企业价值最大化。”另有学者认为，价值链会计目标可以表述为提供价值创造的动态信息，借以制定协调和优化价值链、实现价值增值的决策，并进行相应的管理控制。一个强调企业价值最大化是价值链管理的核心，另一个将决策论与价值链的思想相结合，认为价值链会计提供的是对企业决策相关的有用信息。
2.价值链会计的假设
（1）价值链会计主体假设。阎达五指出，“价值链会计在空间维度上，把原来的以单一企业形式存在的会计核算主体扩展为以价值链联盟形式存在的会计管理主体。”于畜生、张敏(2005)认为，“价值链会计第一层次的管理主体是核心企业，第二层次是价值链联盟。”笔者认为，如何处理核心企业与价值链联盟的关系是价值链会计管理主体确定的前提。核心企业在价值链中所特有的知识、信息、物流整合功能使其对价值链的影响至关重要。
（2）项目存续假设。项目存续假设是针对传统会计中的持续经营假设提出的。价值链会计领域的日常核算是根据每一个项目的持续时间来划分的，其站在了一个微观的层面，强调在每个项目的初始、实施、完成阶段是持续不断的。
（3）交易期间假设。交易期间假设是持续经营假设的延伸，由于现代信息技术能随时从相关的数据库中自动收集并抽取有关的数据，生成与决策相关的财务报告和报表，每一时点的资产负债表以及不同时段的利润表都可以通过计算机系统及时生成，使得会计分期的时间间隔可以不断缩短，只要企业进行持续不断地经营，信息使用者可以根据自己的交易期间的长短，获得每一时点或时段的财务报表，这使得价值链会计期间假设与传统会计分期相比更具灵活性和弹性。
（4）价值计量假设。价值计量假设是指价值链会计核算应以货币计量为主要计量单位，同时辅之以实物计量。这样价值链会计不仅需提供规范的货币计量信息，还需提供规范的非货币计量信息。
3.价值链会计的对象
价值链会计对象的实质是价值链信息及其所体现出来的经济关系，其表现形式是价值链，涉及范围包括资金流、信息流和实物流。笔者认为此观点把会计对象的认识与会计本质的认识联系起来，用更为抽象的言语来表述，价值链会计对象可概括为资金运动与价值信息的合理统一。
三、价值链会计理论的前景展望
价值链理论为我们科学地分析影响企业价值的动因，提升企业的核心竞争力提供了有力的依据和分析方法。价值链的价值活动与企业战略管理密切相关，以企业价值链为主线，价值活动及其相互关系为对象组建的战略管理会计信息系统将会成为未来价值链会计发展的一大方向！随着网络的不断拓展，企业最终将利用互联网快捷的信息传输速度和时时入网的能力，实施并优化价值链会计操作系统，使企业摆脱时间与空间的束缚，形成以企业内外交易活动为中心的主体框架，实现资金流、信息流、物流的高效统一，促进会计系统、网络信息系统与企业管理活动的密切融合！
参考文献:
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1.1 会计信息需求的变化。
首先,内部价值链管理对会计信息有新的要求。内部价值链管理依赖作业成本和价值增值信息。从内部价值链角度观察,企业由一系列不同作业构成,一般包括研究与开发、设计、生产、销售和服务等作业,它们共同创造了产品的价值。内部价值链管理的关键是找出企业内部的哪些作业产生了企业的竞争优势,是真正的增值作业,然后对这些作业进行更有效的管理。因此,需要依赖作业成本信息进行内部价值链分析,并在此基础上区分价值链作业,确定战略性价值链作业,追踪其作业成本,对战略性价值链作业进行更有效地管理,实现企业竞争优势。
1.2 传统会计方法的局限性。
价值链管理模式下,会计环境发生了很大变化。传统的财务会计与管理会计遭到垢病。财务会计方面,焦点在于财务会计无法反映企业价值的信息。传统的管理会计忽视了新的制造环境和新的管理理念。如在信息时代的竞争环境下,产品寿命周期逐步缩短,许多先进企业已经实行准时制制造方式,实现了零存货。在这种情况下,管理会计传统方法中的“经济订货量”、“最佳生产批量”等方法已经没有意义。变革现行的会计模式已是大势所趋。价值链会计是适应这一变革趋势的一种选择。
2 价值链会计基本理论框架的构建
2.1 价值链会计的概念与本质。
价值链会计,是以客户需求为导向,以价值链核心企业为龙头,以价值链的整体价值最大化为根本目标,以提高价值链竞争力、市场占有率、客户满意度和获取最大利润为具体目标,以商务和会计协同为运作模式,通过运用现代信息技术和通讯技术,实现对价值链物流、信息流和资金流有效规划和控制的一种管理活动。
2.2 价值链会计的目标定位。
会计目标是指会计工作期望达到的目的或境界,它的内容既是人们主观愿望的体现,又要受到客观环境条件的制约和影响。价值链会计的目标也就是价值链会计系统运行所期望达到的目的或结果。因此,价值链会计的目标可以表述为:为信息使用人提供动态的价值信息,借以优化价值链流程和价值链联盟,并同时以实时控制为核心协调和优化价值链,最终实现价值链联盟和核心企业价值最大化的目标。动态地看,价值链管理实际上是一个围绕价值增值,不断协调和优化价值链的过程。价值链会计既是价值链管理的重要工具,也是价值链管理的重要组成部分。因此,价值链会计必须服务和服从于价值链管理的目标和要求。
2.3 价值链会计基本假设。
2.3.1 价值链联盟会计主体。会计主体假设限定了会计核算与报告的特定的空间范围,强调企业以独立实体作为会计主体,为企业投资者和债权人提供会计信息。同时也允许将几个相联系的法律实体整合为一个会计实体。对于在何种条件下整合以及如何整合,则仅对于母子公司之间的合并报表事项有所涉及。对如何将价值链联盟体的整体或部分作为会计主体,则是一个新间题,这也正是价值链会计存在的一个基本前提。在价值链管理中,价值链联盟体以及虚拟企业的出现,使会计主体的典型形态-企业变得越来越模糊。因此,会计主体假设的概念范畴应扩大,主体的范围可以不局限于是否存在实体。价值链中的会计主体可以是各个分立的价值链上的点,也可以是类似核心企业的母公司,及各外延企业为子公司的集团。
2.3.2 持续经营假设和清算假设并存。传统财务会计基本前提之一的持续经营假设是指在会计上假定企业将持续经营下去,在可以预见的未来企业不会被清算或破产。价值链管理中,多变的经济环境加大了经营风险,网络的扩张使企业虚拟性加强,这些都对会计主体持续经营带有很大的不确定性。一方面,会计主体面临的是竞争日益激烈、风险日益增大的经济环境,企业随时有被清算、终止的可能。另一方面,会计主体十分灵活,存在的时间长短有很大的不确定性。虚拟企业可以随业务活动的需要随时成立,当该项业务活动结束,或者需要调整该项业务时,虚拟企业可随时终止。投资者和债权人在分析评价价值链会计信息时,可能更多地需取得特定期间假设下的财务报告。因此,价值链会计既要提供持续经营前提下的会计信息,又要提供清算假设甚至其他特定期间假设下的会计信息。
2.3.3 会计分期和实时报告。会计分期假设是在会计主体终止前,应定期向会计信息需求者及时提供会计主体的财务状况和经营成果信息,人为地将会计主体持续不断的经营过程按一定的时间分割开来,形成一个个的会计期间。但在价值链管理下,会计分期实际意义受到挑战。计算机网络的采用,使每笔交易在瞬间完成,虚拟企业可能在某项交易完成后立即解散,存在时间长短具有不确定性。在这种情况下,要人为地进行分割,不仅是很困难的事,而且没有实际意义。在此基础上的权责发生制和配比原则也受到质疑。因此,价值链会计在满足传统会计分期反映基础上,还应该更灵活处理分期会计处理事项,诸如重视项目有效经营周期报告、重视实时报告,以弥补传统会计分期核算的弊端。
3 价值链会计职能界定
3.1 价值链会计的反映职能。价值链会计是传统会计的发展,其职能也应包括反映和控制两项基本职能。作为价值链会计的反映职能,其特点是动态性、实时性和全面性,不受会计期间的限制,而以最快速度反映企业价值活动的信息:第一,更全面。价值链各个节点企业或主要节点企业都成为价值链会计的反映对象。第二,实时动态。传统会计的反映职能也具有一定动态性,但这种动态性仅仅是反映对象的动态性。价值链会计能做到反映行为的动态性,价值链会计反映具有实时的动态性。
3.2 价值链会计的其他职能
价值链会计还包括战略与计划协同、多维控制和实时评价等职能。战略协同:价值链联盟体是基于价值链统一的战略目标而形成。因此,战略协同就是价值链会计的重要职能。战略协同并非要求价值链上所有成员的战略目标都相同。战略协同的目标是所有成员企业各自的战略目标都能统一到联盟体的整体战略中来。这是联盟体建立的前提条件。计划协同:是指对较短时期的预测、计划或预算进行协同,它是为具体落实战略协同而实施的一系列计划程序和执行程序的协调一致。多维控制:企业的价值链常常不是单一的,而是一个纵横交错的价值链网络。由此服务于价值链管理的价值链会计对价值链的控制也不可能是孤立和分散的控制,而应该在实时评价的基础上进行多维的全方位控制。因此,对价值链的控制必然是一种多维控制。实时评价:实时评价职能强调的是评价的即时性,要求以最快的速度揭示价值链的价值创造过程,对价值链运营绩效作出评判。这种经过评价产生的即时性信息,更有利于正确及时地进行决策,实时采取相应的管理措施。
3.3 价值链会计对象。
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一、从价值链角度看当前企业成本控制存在的问题
（一）成本驱动因素单一，成本信息不全面
传统的成本控制观念认为成本项目是由料工费构成，只将产量作为计算成本的唯一驱动因素。实际上，成本动因是多样的、多层次的，如企业的规模、整合程度、地理位置、产品的复杂性、企业的管理制度以及与供应商和顾客的关系等等都是影响企业成本的关键因素，这些却是传统成本控制未能考虑的因素。同时，传统的成本控制提供的信息主要是财务信息，忽视了隐含的成本信息，如市场开拓、内部结构的调整、生产的弹性、顾客的满意程度等，所以没有能够全面地揭示出企业成本的真正构成，这样的成本信息有形无形地阻碍了管理者的视野，影响了其战略决策的正确性。
（二）偏重于企业内部生产经营活动的价值消耗
传统成本控制只注重企业内部的生产过程中发生的成本，其着眼点在于购买与销售之间生产制造的增值最大化。这种模式使成本管理局限于企业内部，而对企业供应和销售环节中发生的成本不予重视，对于企业外部环境更是视而不见，这就使得成本控制与战略管理极不适应。战略管理强调的是知己知彼，即在开放型、竞争型的市场环境中要关注自己，又要去了解别人。企业展开这些管理活动的过程中需要大量的成本信息，仅靠传统的成本控制系统是不能满足要求的。
（三）缺乏对竞争对手的成本进行分析和研究
传统的成本控制未能对竞争对手的成本状况进行分析与研究，而对处在激烈竞争环境中的企业来说，要发展持续的竞争优势和取得竞争中的有利地位，必须通过分析自己与竞争对手相比的竞争态势来确定竞争战略，来明了自己在整个行业中的优势和劣势，这将有助于企业进行战略调整和战略目标的实现。这就要求企业在了解国内外市场的情况下，模拟计算竞争对手的成本，确定在市场竞争中，自身所处的相对成本地位，为制定成本控制方案提供依据。
二、成本控制新视角――价值链成本控制理论研究
（一）价值链成本控制的概念及内容
所谓价值链成本控制是基于现代价值链理论的成本控制研究的基础。它主要指近些年来流行的价值链分析法降低成本的成本控制，它通过价值链分析、优化企业价值链以达到控制企业成本，提高企业竞争优势的目的。价值链成本控制的内容不同于其他成本控制，主要包括以下几点：
1．以企业价值链来归集和分摊成本，制定价值链成本计划
基于价值链理论的成本控制中成本的归集和分配的对象是价值链，以企业现有成本水平为基础，以价值链分析为依据，对每项价值活动的成本按照价值链进行归集，然后再按照不同方法分摊至各项价值活动。确定通过价值链优化后价值链的总成本水平和构成价值链的各类作业以至构成各类作业的各项具体作业的成本水平。
2．价值链成本核算
基于价值链理论的成本控制要求价值链成本核算必须反映每类、每项作业的成本，以便对每类、每项作业的成本进行控制考核，并为价值链优化方案的设计提供财务评价数据。价值链成本核算可以通过按作业类别（基础设施、人力资源管理、研究与开发、采购等四类辅作业和内部后勤、生产、外部后勤、营销、服务等五类基本作业）设置一级账户以及在一级账户下按每项具体作业设置二级账户或明细账户的方法进行，传统的成本信息可以在价值链成本核算的基础上通过二次归集提供，如产品成本可以在作业成本核算的基础上，采用“作业基础成本法”取得，而且这样得到的产品成本信息更加准确。
3．识别影响企业成本的结构性因素，将企业自身价值链扩展为产业价值链
企业外部和内部环境中的诸多因素对企业的价值行为发生着影响，并进而影响着企业的成本。但也应看到没有哪一种因素能成为影响企业成本水平的唯一因素，即企业成本是一个多元函数。分析企业价值的影响因素，有助于企业从来源上判断其成本行为，并对如何改变其成本行为有一个深层次的认识。因而，结合各学科的基本理论和众多企业成本管理实践，分析影响成本的结构性因素显得非常的必要。
（二）价值链成本控制的基本方法――价值链分析
1．价值链分析的概念
价值链分析是基于价值链成本管理的主要方法。价值链分析不仅要研究企业本身的价值链，还要分析研究竞争对手的价值链以及行业价值链。分析研究竞争对手价值链的目的就是通过对竞争对手价值链的深入调查，摸清竞争对手产品的差别化优势或成本优势的来源，从而借鉴竞争对手的经验、方法，采取措施，优化本企业的作业和价值链，使企业赶上或超越竞争对手，而对行业价值链进行分析研究则是从战略上明确企业在行业价值链中的位置，分析和优化本企业价值链与上游（供应商）和下游（销售渠道）价值链的关系，促进成本的降低或差别化，调整企业在行业价值链中的位置与范围，把握成本优势或差别化优势。
2．价值链分析的思想内涵
传统成本分析主要是针对企业内部的价值链进行，分析范围从采购开始，到产品销售为止，而且将重点放在制造环节上，对行业内各环节的联结了解不够，很少考虑竞争对手的成本情况，这些都限制了传统成本分析方法发挥作用。在战略成本研究中，主要是利用价值链分析方法分析企业的成本行为，通过它来挖掘成本和差异化及潜在来源。价值链分析方法为成本优势分析提供了一种基本工具和框架，将企业的经营过程分解为既分离又相关的活动，并对这些活动及影响活动的动因进行深入分析，根据分析结果，从顾客价值出发，尽量消除不增值作业，加强能增强差异化的作业，从而达到降低成本，提高企业竞争力的目的。正因为价值链分析方法极大地克服了传统成本分析存在的种种弊端，使得企业在明确了自身及竞争对手的优势及劣势基础上，通过比竞争对手更节约或更好地开展这些战略上重要的价值活动来赢得竞争优势。
三、价值链成本控制在企业中的具体应用
（一）企业内部价值链分析――解决成本控制问题。
企业内部存在许多价值链，既有各业务单元（如各分厂和车间）之间的价值链，也有各业务单元内部的价值链。企业内部的价值链是相互依存的活动构成的一个系统，在这个系统中各个价值活动之间存在着内部联系，这种联系通常可以用一种活动和成本的改变来影响另外一种活动和成本的改变。企业内部价值链分析的目的在于通过企业内部价值链分析识别企业自身价值链及其优势和劣势，从而构建或重构支持企业价值链定位的企业内部价值链。企业内部价值链分析的步骤：第一，确定企业每一种价值链的范围。单一产品经营的企业，主要从生产经营流程和相关的辅助活动来确定其价值链的范围多元化经营的企业，除了确定每一经营领域的价值链范围外，还应找出每一价值链各种价值活动的协同关系。第二，将各项价值活动分配相应的成本。企业在分解价值链之后，根据不同的成本动因，将成本分摊到价值链的各项价值活动中去，分摊的目的是产生一个反映成本分布的价值链，比较各价值活动的成本的分布，从而找出可以改善成本的突破口。第三，识别并评估内部价值链环节间的联系。识别价值链环节间的联系对于认清竞争形势非常重要，各种联系的确认就是探索每种价值活动影响或被其他活动影响的一个过程。只有认清了这些潜在联系，才能更好地利用这些联系，在进行优化和协调时不至于顾此失彼。
（二）行业价值链分析――确定企业的产业定位
任何一个企业都是处于行业价值链中的一个或多个链接，仅仅考虑企业自身的价值链是不够的，各价值活动主体间的相互联系也是获取竞争优势的重要来源。价值链中包括多方面的相互联系，例如，原材料供应过程中与供应商之间的关系；企业经营过程中内部各单位或部门之间的关系；产品销售过程中与顾客的关系等等。行业价值链将企业作为一个整体考虑，它是从最初原材料投入到最终用户产品形成之间的所有价值形成和转移环节所构成的全部的价值活动。行业价值链中企业一般可以分为上游企业（供应商）、经营企业以及主要竞争者、下游企业（购买商）三个主要链结。行业价值链分析就是将某一经营企业的上游企业、下游企业和同业竞争者列出，并对主要供应商、购买商和竞争对手的价值链进行分析，从建立成本竞争优势的角度出发，确定企业的整合战略。通过行业价值链分析，可以确定在行业价值链中哪一部分的耗费较大，了解自己在行业中所处的位置，考虑是否可以利用上、下游价值链进一步降低成本或调整企业在行业价值链中的位置及范围，以取得成本优势。
（三）竞争对手价值链分析――发现与保持自身的竞争优势
竞争对手价值链分析的就是为了揭示企业与竞争对手相比的相对成本地位。竞争对手价值链分析需要测算出竞争对手的成本水平、成本构成与成本支出情况，与企业的产品成本进行比较，揭示出决定竞争优势的差异所在，以明确企业的相对成本地位，即同竞争对手相比是处于成本竞争优势还是劣势，从而采取一定的战略行动，消除成本劣势，创造成本优势。竞争对手价值链分析的基本步骤是：（1）了解竞争对手的成本情况；（2）评估竞争对手价值链的合理性和科学性；（3）将竞争对手的成本优势准确地定位于价值链之中；（4）采取消除成本劣势，创造成本优势的战略行动。竞争对手价值链分析的关键在于确定竞争对手在价值链活动中的有关成本动因及其相对地位，然后运用成本动因的性态估测竞争对手的成本差异。
参考文献：
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价值链一词最早由MichaelE．Porter在《竞争优势》一书中提出，主要用于分析单个企业的价值活动，即企业本身的利润创造过程。波特指出企业的价值活动分为两大类:与企业主业务和服务相关的基本活动和协助基本活动进行的辅助活动。并提出企业竞争力由整条价值链决定，而不是由价值链的某个环节决定，即企业价值链理论，又称传统价值链理论［1］。MichaelE．Porter在企业价值链基础上，提出企业的竞争优势不仅取决于其内部价值链，也取决于一个大的价值系统(产业价值链)，从而形成产业价值链理论。该理论主要研究两个方面:一是产业链内部在价值创造环节上各企业之间的组合和相关联系的变化;另一个是产业链外部经济情形发生变化对产业链结构的影响［2］。英国学者HinesPetal将价值链理论的研究范围进一步拓宽至产业总体范围，并将顾客和原材料供应商纳入其中，他认为“顾客对产品的需求应该是生产的目标和终点，而利润是满足这一目标的副产品”，并由此提出“集成物料价值的运输线”。目前，学术上将海因斯有关价值链的研究定义为新价值链理论［3］。随着信息技术的应用与发展，信息对企业价值的创造变动越发重要。JeffereyF．Raypot和JohnJ．Sviokla将实物价值链以信息的形式反映在虚拟的信息世界里，提出虚拟价值链的观点，该观点认为虚拟价值链的产品本身就是信息，它不仅能帮助管理者管理实物价值链，创造附加值，同时也能创造价值［4］。DavidBovet在《价值网:打破供应链、挖掘隐利润》一书中提出价值网理论。该理论指出在专业化分工的生产服务模式下，通过一定的价值传递机制，将处在价值链上不同阶段而又彼此联系的企业和利益关联方组合在一起，共同为顾客创造价值［5］。随着时代的发展，学者对Porter的基本价值链概念进一步延伸形成现代价值链理论，该理论的主要内容是在传统价值链理论基础上吸收包括知识经济、信息技术、各种现代化管理思想和方法而形成的，以追求顾客价值最大化为目标，运用基本价值链思想，从不同视角探讨价值实现的创新思想和方法［6］。
2医疗行业价值链理论
医院作为特殊的服务行业，其价值链的定义也有所不同。易学明、金洁提出医院价值链理论是将医院的文化、技能、服务等元素结合起来，转化为流动的价值，最终以服务客体的价值观来评估和确定医院的价值［7］。在此基础上，有学者提出医院价值链会计理论，金千提出医院价值链会计是通过分析、收集、加工、存储各个“链”上的信息，实施对医院价值链的控制和管理，为医院增加价值的一种管理活动［8］。
3价值链理论在医疗行业的应用
3．1以价值链理论为基础的医院整体管理研究
3．1．1适用于医院整体管理的价值链分析
郑大喜运用价值链管理理论，探讨价值链管理与价值链会计在“构建医院价值网，明确医院顾客及其需求”、“找准医院价值链关键环节，寻求医院盈利有效途径”和“开展医疗价值工程分析，引入实施战略成本管理”三方面的应用，提出加强医院价值链管理的设想［9］。周新燕、戴文娟认为将价值链管理引入医院，通过梳理医院内外部作业链条，有助于医疗资源的优化和卫生费用的降低，形成医联体的长效机制［10］。
3．1．2适用于医院成本管理的价值链理论分析
王涤非、张晓莹、孙莎莎以现代价值链理论为基础，分析价值链理论在军队医院成本管理中的地位和作用，提出价值链理论有利于整合成本链条上各个环节的效能，降低内部成本消耗，从而提高效率［11］。徐向天运用价值链理论对医院耗材管理进行讨论，分析其中的控制关键点，并予以优化，构建医院耗材价值链管理的评价指标体系，为医院成本的精细化控制提供参考依据［12］。吴强、韩芸等采用案例分析法，通过对案例医院2014—2018年相关财务数据进行内、外部价值链分析，得出案例医院成本管理仍处于初级阶段，提出该医院在日后发展中需要树立长期并有效的价值链观念［13］。
3．1．3以互联网应用为基础的医院价值链管理分析
互联网信息技术已广泛应用于各个行业，互联网与价值链的结合也已应用于医院管理评价。向永胜、葛静静等以新价值链理论为基础，选取丁香园作为分析对象，重点分析其针对顾客打造全方位、多环节、全过程的互联网医疗服务体系，最后提出互联网医疗平台的创新，需要企业以顾客需求为战略导向，整合线上线下资源，提升顾客体验，并为顾客提供优质的产品和服务［14］。CoryandarGilvary，NeelMadhukar，JamalElkhad-er等提出当前整个医疗行业价值链中的利益相关者，即从早期药物开发到临床决策系统，都在寻求将人工智能(AI)纳入决策过程，进而通过案例证实AI可提高效率并降低成本［15］。
3．2以新价值链理论为核心的医疗服务体系构建研究
医院作为治病救人的医疗服务行业，构建以“病人为中心”的服务体系，对提升医院核心竞争力具有重要作用。李增笑、张慧英通过对患者到达的时间间隔、提供医疗服务时间、各环节的服务台数量、门诊业务流程等价值链各环节进行系统性分析，确定费用最小或价值最大的状态，提出医院要“以患者为中心”，实现每一环节患者满意度及价值最大化，才能确定最佳服务流程［16］。杜祥、杜学美、邵鲁宁以价值链理论为基础对医疗服务供应链进行价值分析，提出通过医疗服务供应链管理可提升医疗服务质量管理的有效性和顾客满意度［17］。程明以XH医院为例，对其进行医疗服务价值链分析，指出其在流程设计、价值活动时间等方面存在问题，提出可采用业务流程再造的原则和方法进行改善，为我国类似公立医院提供价值链优化的新思路［18］。王红娟分析了基于客户价值链理论构建医院客户服务中心的意义，提出在医院客服中心建设过程中，务必将以患者为中心的理念贯穿于各个环节，提高患者满意度［19］。
3．3以价值链理论为基础的重大疾病分析
A．Reimann等以罕见病为研究对象，指出由于该类疾病具有复杂性，对护理患有罕见疾病的患者需要遵循“以患者为中心的医疗保健价值链”模型，从主要活动和次要活动两个方面为患者护理，但是能满足这一模型要求的医疗机构很少［20］。NabilAmara等采用抽样调查和统计分析方法，对加拿大2012年7月到2013年3月176名患有遗传性乳腺癌的患者进行调查，并详细介绍遗传咨询过程中发生的价值链增值活动的四个主要阶段，发现遗传顾问在家庭乳腺癌高危妇女护理中具有重要作用，便于指导卫生专业人员在具体环节进行针对性护理治疗［21］。RobaiGakunga等采用定性研究方法对肯尼亚30岁至60岁患有乳腺癌的女性进行调查，发现对癌症护理价值链各流程进行严格指导和干预，对降低患者治疗成本和提高患者满意度具有重要作用［22］。
3．4价值链理论在医疗行业应用中存在的局限性分析
徐勇应用价值链理论分析药价虚高的原因，提出药价的构成除了药品本身的研发生产成本以及相关的运输费用之外，还有以药养医转嫁的医疗服务人员的收入，医疗机构有关人员的回扣，以及处于价值链上各企业的利润［23］。张振菊等提出由于卫生体制等原因，本应该形成一条“价值链”的医院服务流程，却存在相互脱节的现象，并提出价值链的介入应该要达到患者付出较小代价而获得健康利益最大化的效果，但由于环节的繁多，最终到达患者手中的价格是颇高的［24］。李银才运用价值链理论分析患者越级诊疗现象，探索分级诊疗形成机制，他指出医疗机构追求经济利益最大化是阻碍分级诊疗机制运行的主要原因，因此需要建立有效的激励约束机制引导分级诊疗的发展［25］。王天鹅、姜天一则提出药品从生产、销售等每个环节都要以价值医疗为导向，形成一个价值链闭环，即通过价值医疗才能使患者健康利益最大化［26］。
4讨论
自价值链理论产生后，国内外学者将该理论运用于不同行业的经营管理活动。在医疗行业方面，提出遵循价值链理论的医院管理，可优化医院管理流程，提高医院全面发展，降低医疗成本，促进医疗活动价值的增值。虽然学者们对医疗行业价值链理论已经进行充分的研究，但仍具有进一步探讨的空间。
4．1研究对象相对单一
当前研究对象相对单一，研究视角立足于微观层面。大多数学者以某个地区某一家医院为代表进行微观层面的分析，而未进行多个地区、多家医院的比较分析，使得研究结果不具备进一步推广的价值。
4．2研究方法缺少定量研究
现有的研究成果，大多采用案例分析法或专家意见法对价值链的分析框架进行应用，但缺少量化指标进行定量研究。
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［中图分类号］F272.3［文献标识码］A［文章编号］1673-0194（2013）02-0040-04
0 引言
企业的利润或者价值创造的过程是由一系列的经营管理活动构成的。这些活动可以分为基本活动和辅助活动两大类：基本活动是指与企业生产经营直接相关的活动，具体包括企业生产作业、进料后勤、发货后勤、市场和销售、售后服务等；而辅助活动则是指与企业生产经营活动不直接相关，但能够对企业直接生产经营活动起到辅助和支持作用的活动，具体包括研究与开发、人力资源管理、财务、计划和企业基础设施等。这些互不相同但又相互关联的生产经营活动，共同构成了一个企业创造价值的动态过程，即价值链。
在现实的市场竞争中，每一个企业的价值创造活动都是不一样的，而且往往也并不是企业的每一个生产经营环节都能创造价值的。因此，价值链分析通过对企业每一个生产经营环节的价值分析，可以对许多其他经济理论无法解释的经济现象进行合理的解释和分析。比如，为什么在一个相同的行业里面，有的企业盈利水平很高，而有些企业经营状况却很差？通过价值链分析，可以找出经营状况较差的企业到底是在哪些生产经营活动的环节出现了问题。价值链理论的核心其实就是认为企业是由一系列互相不同但又相互关联的价值创造活动组成的，而不是将企业视为一整个“黑匣子”。如果我们通过价值链分析，将企业这个“黑匣子”打开，分析企业每一项经济业务活动的价值创造能力以及经济业务活动之间的内在联系和逻辑，则对内可以优化和协调企业内部生产经营活动，优化业务组织流程，提高生产经营效率，帮助企业形成具有自身特色的价值链和竞争优势；对外则可以分析行业上游、下游以及竞争对手企业竞争优势的关键价值活动等，帮助企业了解纵向和横向的行业市场情况。因此，价值链理论被广泛地应用于现代企业的核心竞争力分析、成本管理、行业市场分析、企业经营战略管理等方面。
正是由于价值链理论的广泛应用和对于现代企业经营管理的巨大作用，该理论在过去的20多年里获得了突飞猛进的发展，并广泛的被当今先进管理思想者所接受和采用。尤其是近年来，大量的学者和研究都聚焦于该领域，形成了大量有关价值链理论与应用相关领域的研究成果和结论。尽管这些研究的结论不尽相同，但是这些前沿研究大都从价值链理论的核心——价值出发，抓住企业价值链形成的两个基本过程：价值的创造和价值的分配过程，从价值链的视角，围绕企业是如何发现和创造价值以及市场又是如何实现价值的合理分配，这两个层面展开。因此，根据其研究内容的不同，我们可以将现有研究分为有关价值链理论内涵的研究、有关价值创造的研究、有关价值分配的研究以及有关博弈论应用工具在价值链理论中的应用研究4个方面。
1 有关价值链理论内涵的研究
“价值链”的概念是由企业战略管理理论发展而来。MichaelE．Porter于1985年在其著作《竞争优势》中首次提出了“价值链”。早期的企业战略管理理论主要聚焦于企业外部市场竞争与经营策略的选择分析，却缺乏对企业内部经营环境的研究和考虑，因而，这些理论与假说都无法合理地解释现实世界中所存在的诸多问题：为什么在无吸引力的产业中仍能有盈利水平很高的企业存在，而在吸引力很高的产业中却又存在经营状况很差的企业？受潜在高利润的诱惑，企业进入与自身竞争优势毫不相关的产业进行多元化经营，但缘何最终却大多数企业都以失败告终？等等。波特教授从企业内部经营环境出发，提出了以价值链为基础的战略分析，试图弥补原有理论的不足。波特当时将价值链描述成一个企业用以“设计、生产、销售、交货以及维护其产品”的内部过程或作业（activity）。“价值链”思想的核心观点是：就竞争角度而言，价值是客户对企业提供的产品或者服务所愿意支付的价格。一个企业创造的总价值是由顾客愿意购买的产品或者服务的价格和数量的乘积总和决定的，如果企业所得的价值超过创造产品所花费的各种成本，那么企业就有盈利，反之则亏损。企业为了获取经营的差异化所带来的价格溢价常常有意抬高成本，所以，分析竞争地位时必须使用价值而不是成本，为买方创造超过成本的价值是任何基本战略的目标。在MichaelE．Porter的理论中，资源被配置在价值链结构中，其价值链模型表明，企业要比竞争对手更具竞争优势，必须以更低的成本执行价值链中的价值活动，或以不同的价值结构导致产品的差异化。
后来J．Shank和V．Gowindarajan对价值链的内在含义进行了扩展。他们认为“任何企业的价值链都包括从最初的供应商手里得到原材料直到将最终产品送到用户手中的全过程。”相对于MichaelE．Porter对价值链的定义，Shank和Govindarajan的研究对价值链理论的贡献不仅在于扩大了企业价值链的范围，更重要的是他们的研究进一步将会计信息置于价值链分析中，从而对传统的价值链模型进行量化，使得价值链理论能够获得更为广泛应用。他们通过获取企业的会计和财务数据，用专门方法计算出企业价值链组成环节中每一个阶段的报酬率（ROA）与利润，并通过这一量化结果进行价值分析，确定企业的竞争优势——此种意义上的价值链分析称之为战略性成本管理。这一研究方法和结论的重要意义在于将价值链的分析方法与会计信息的结合，使得价值链分析不在仅仅局限于定性分析，而是通过财务和会计数据将其量化，从而使得企业利用价值链分析进行战略性成本管理成为现实。
PeteHines（1998）的研究将MichaelE．Porter的价值链重新定义为“集成物料价值的运输线”，将那些与生产行为直接相关或有影响的企业也包括进去，使不同企业间的“协同”成为新型价值链的一个重要特征。Hines对价值链内涵的定义与传统价值链研究相比，主要差别表现在以下几个方面：①传统的价值链分析，从企业原材料的采购开始，沿着企业生产过程的进行而逐步向后深入和展开，并将企业的利润作为分析的最终目标。Hines的价值链分析却与之相反，将满足顾客对产品的需求作为分析的起点，沿着企业生产经营环节逐步向前推进，其分析过程的每一步都以满足上一环节的需求为目标。因此，在Hines的价值链分析中，利润仅仅是作为满足需求的副产品而存在的，而不是将其作为价值链分析的主要目标。②Hines的价值链分析，将原材料供应与顾客也纳入其中，这意味着价值链的组成环节在不同的阶段包含了不同的公司（如采购环节包含了原材料制造商和供应商，销售环节则包含了销售渠道分析中的产品零售商），将价值链分析从企业内部生产经营环节扩展到了企业上游的原材料供应环节和企业下游产品销售环节。③与传统价值链分析相比，Hines的价值链分析着重强调了价值链组成环节之间的交叉和相互作用，其分析目的也不在是单纯地聚焦于每个价值链组成环节的个体价值分析，而是通过对价值链组成环节之间相互影响的作用分析，试图建立合理的企业价值活动流程。④对原有价值链中的辅助活动进行了扩充，将信息技术和网络技术等一些过去没有在企业经营管理中得到广泛运用的现代化技术也包含在了辅助活动之中，并分析了这些辅助活动的价值创造能力和对企业利润的贡献。
随着信息技术的发展，哈佛商学院的两位教授——JeffreyF．Rayport和JohnJ．Sviokla于1995年又提出了虚拟价值链（Virtualvaluechain）概念，提出构建区域一体化基础上的虚拟企业。他们认为传统的价值链理论和模型侧重于伴随着产品实物流动的价值变化，而信息只是被看作是企业这一系列价值增值活动中的支持元素，信息技术只是产生价值的辅助因素，而其本身不是价值的来源。然而，随着信息技术的发展，越来越多的企业实践证明了信息并不是价值增值的辅助因素，信息本身就能够产生价值。企业可以通过收集、组织、选择、合成和分配信息等活动，来产生价值和利润。互联网等产业的高速发展更是证明了传统的价值链理论必须要得到有效的完善和改进。1995年12月，《哈佛商业评论》和《管理沙龙》两大阵营的理论家们进一步指出，由于价值链分析的重点在于价值流，因此从理论上可以构建一个与实物价值链并行的是虚拟价值链，后者主要关注某一区域内商业产品的价值流动和分布，其价值数据可以被应用于实物价值链分析的各个阶段。
ChanKW和ReneeM．Strategy（1999）的研究进一步将价值链理论进行了拓展。由于传统价值链理论描述的价值活动在快变的市场环境中的不适应性日益凸现，使得各组织间打破原有价值的链式传递关系，重新形成价值的网络式传递关系，以实现价值方式的重构。新的价值链被称之为价值网。它不是由增加新的价值活动组成环节构成的新价值链，而是由企业活动构成的虚拟价值网，它可以经常改变形状、扩大、收缩、增加、减少、变换和变形。与价值链不同的是价值网强调的是价值活动之间网络式的复杂联系，而不是原有价值链中的单向传递联系。
除此以外，还有大量的研究以上述几个基本理论和研究为主线，就价值链理论中的某些特定问题展开探讨。如BryanEF（1990）分析了IBM在产业中的上、下游企业间的价值关系。PorterME（2001）、GhoshS（1995）、BodilyS和VenkataramanS（2004），分析了在Internet和数字化环境下，企业战略的产业价值链分析。GadieshO和GilbertJL（1998）从产业的角度分析了如何发掘企业的利润空间。StalkG，PecautDK和BurnettB（1996），和DayGS（1997）探讨了在不同的环境下，企业如何在产业价值链中生存和发展。WuF和LoyCB（2004）则分析了中国半导体产业链条的发展过程及其发展的启示。
从“价值链”内涵的相关研究中可以看出从价值链到价值网，到不断创新和复杂化的价值创造形式，人们对价值组织和创造形式的认识也不断深入和日趋复杂。现在，价值链理论已经发展到价值网与全球价值链阶段，并广泛应用于经济发展的各个领域，价值链理论已经从之前的一种管理分析方法发展成为企业战略分析工具。
2 有关价值创造的研究
在MichaelE．Porter的竞争战略框架中，价值创造活动处于中心的地位，它把企业看作是通过寻找有利的战略定位来适应产业环境的一种战略活动。这种传统的价值链理论关注的核心是企业的相关价值创造活动，企业本质就是通过经营战略的定位选择以及由此而产生的一系列创造性活动来产生和创造价值的，而企业本身所拥有的各种物质资源只是在实现企业绩效的因果链中充当了一个中间物角色，这些资源本身并不能产生价值，它们可以通过企业的生产经营活动或从市场中采购获得，真正创造价值的是附着在这些物资资源和产品上的各种企业经营行为和活动。因此，不论企业通过什么方式，采用何种竞争战略，有效的资源只是管理和生产经营的选择需要，而这种管理选择正是与战略相关的选择。在这种逻辑中，价值活动是优先的，因为成功的战略实施不仅需要不同的资源和技术，而且更需要成功的组织管理、控制程序和库存系统。在这种思路下，既然资源是附着在战略活动中的，保存和增加资源只是为了执行战略活动的需要，这些资源是没有价值的，它们的价值只是在于其如何支持企业所追逐的战略。因此，企业的价值则主要来源于人的创造活动，而非资源本身。而奈特（2002）的研究也认为价值创造来源于企业的“经营管理过程”。他们的研究认为，价值影响要素是对经营活动和财务运行效果有重大影响的运行因子，这一对价值影响要素的解释认为价值影响要素存在于企业的各个领域以及使得所有决策得以实施的动力机制，包括产品开发、生产、营销以及人力资源的开发和利用等等。Kaplinsky等（2002）讨论了产业升级的两个关键因素：租金和进入壁垒。他指出了租金和进入壁垒的多种不同形式，他们来源于技术能力、组织能力、技能和市场能力的各个方面。而这些能力是分布在价值链条的各个部分，从设计到产品再到市场，这些能力正是价值创造的重要来源，同时也是这些“经济租”提升了企业或者是产业的竞争优势，从而提升了某一区域的产业能力和水平的提升。因此，对于一个产业来说，其能力和水平的提升来自于价值链条各个部分价值的增加。
基于资源的观点（resourcebasedreview，RBV）从相反的角度来认识这个问题。与传统的价值链理论相反，该观点认为资源本身是有价值的，企业战略的选择是由资源驱动的，因此，战略的本质应该定义在企业独一无二的资源和能力。基于资源的观点最初由Pertraf等人在20世纪60年代提出，在随后的发展中曾一度停滞，到了80年代初期，通过Barney等人的努力，RBV在经济学中找到了自身的基础并在实践中取得了许多成果，逐渐成为主流的战略管理理论。RBV的观点认为企业是一束资源和能力的集合，企业的可持续竞争优势（sustainedcompetitiveadvantage）来自于企业所控制的资源和能力，这些资源和能力是有价值的、稀有的、不能完全模仿的和不可替代的，而企业所创造的价值就来源于这些资源和能力。RBV关注价值的创造，主要关注租金的创造。Bowman（1974）的研究认为战略就是寻求租，Rumlt（1984，1987）认为可持续的绩效归功于租，而租的关键来源在于不确定性与独特机制的结合。Montgomery和Wernerfelt（1988），Peteraf（1993），Mahoney和Pandian（1992），Winter（1995）等人认为把租等同于由稀有性、所有权和有价值资源所获得的价值剩余。
尽管基于资源的观点价值链假说，赢得了绝大多数人的认同，但是过于绝对化的认知也同样会产生错误。基于资源的观点价值链假说无法解释的是如果企业所有的价值增值都来自于资源本身，那为何在现实世界中有那么多掌握着巨额资源的企业从市场竞争的胜利者最终走向破产？如果企业所有的价值增值都来自于资源本身，那为何企业还有那么多企业从事传统的生产和制造业，而不是使得资源可以得以流通的流通业？Lippman和Rumlt（2003）的研究对上述两种观点进行了整合，认为价值创造可能来自于2个方面：①发展复杂的“自生”资源，这些资源包括知识、技术诀窍（know—how）、社会资本和其他社会的复杂的、难于转化的资源；②对资源进行联合、处置、合并、获取、合资，等等诸如此类的资源合作过程。他们在分析了资源观点的微观基础以后，认为如果将资源看作价值创造的主体，那么企业所拥有的技术、专利、知识等同样也是一种资源，因为这些与物质资源一样，同样具有稀缺性和所有权，因此对这些资源的整合、利用同样可以为企业产生价值。同时，他们的研究还提出应该以支付（payment）的观点代替传统的租、经济租或经济利润的观点。这一观点避免了RBV研究绩效和价值中所存在的谬误。我国学者周炜和刘向东（2003）的研究从企业理论的角度将企业价值分成企业的资源价值和企业的流程价值两部分，言外之意是将企业的价值影响要素归结为企业的内部资源和企业的流程。这与Lippman和Rumlt的观点不谋而合。
此外，还有一些研究从价值创造的驱动因素角度对企业价值创造活动展开研究。Thakor（2002）的研究认为价值驱动因素是影响或推动价值创造的一个决策变量，价值的影响要素不是价值创造的结果，而是决定结果的要素，因为，价值驱动因素是价值创造的有效载体和具体的方式。我国学者朱超（2002）的研究也指出，企业的价值影响要素分为内外两种——内部要素和外部要素。内部影响要素即企业的资产和经营管理活动，外部影响要素则包括社会政治经济环境、经营竞争状况和科技发展水平，这两种要素共同推动了企业价值的增值：企业由于面对来自于外界各方面竞争压力加剧，从客观上促进了企业对内部各种活动的改进，增加新的知识和能力，以创造更高的价值以应对外界的挑战。而且这种改进的活动是持续进行的，并且企业通过“干中学”，不断地对所掌握的知识进行改进，以提高效率，创造更多的价值，最终导致整个产业价值链条创造出更高的价值
3 有关价值分配的研究
与价值创造相比，价值分配对于价值链增值同样重要。SalnoerGA和PodolnyJ（2001）认为一个企业不仅仅是创造价值，更重要的是其能够获得其所创造的价值，并将其进行合理的分配。因为在整个价值链的参与者中，如果价值分配的规则能够保证参与者合理的分配到相应的价值，或者整个价值链的结构能够保证价值流向那些对于价值创造作出了贡献的企业或部门，那么无疑将会更加促进价值链的价值创造，从而间接地推动企业和产业链的升级和发展。Makowski和Ostray（1995，2001）从分配的角度重新认识社会的效率，认为竞争的完美性并不在于价格的接受机制，而在于个体被完全分配其创造的价值。这一对完美竞争微观基础的深刻论述开辟了价值链管理理论研究的崭新视角。
传统的价值链理论把企业作为研究对象，关注企业成本，但在价值链理论中成本实质上也是一种“收入”，因为，在价值的传递过程中，下一环节的成本实质上就是上一环节的收入。如果把价值链当成一个整体来看待，每一环节的成本和收入，实质上构成了一组中间产品定价，并决定了价值链关系中的价值分配问题。因此，大量有关价值链中价值分配问题的研究都是围绕中间产品的转移价格支付来研究和探讨一个行业或公司内部各个价值链组成环节之间如何分配价值的。ThomasA．L（1980）和HorngrenandFoster（1987）的研究最早运用微观经济学的原理，建立了确定性环境下企业集团内部价值链传导的中间产品转移定价模型，通过模型推导得出结论认为，当中间产品转移价格等于边际成本时能够使集团公司达到整体利润最大化。Amershi等（1990）和Vaysman（1996）的研究提出信息不对称条件下最优转移定价为成本加成法，即由标准成本加上信息价值和人的报酬。Yeom等（2000）的研究分别就完全信息、纯逆向选择、逆向选择与道德风险建立了3个转移定价模型，得出最优的转移定价方法应是标准平均成本加成法。Pfeiffer（1999）研究了无能力约束条件下日用消费品价值链转移定价问题，提出了一种核心企业制定转移价格的系统模型。Brnadenburge和Sutart（1996）在他们对商业战略基于价值的分析中，认为增加价值是“参与方获取价值的必要条件（非充分条件）”。所有参与方在一个市场中的增加价值形成一个范围，其产品的价格产生于其间。但同时，他们也承认在价值链上不同参与方的价值定位仍然需要依赖其他因素，如各参与方进行的讨价还价过程。Sahay（2003）研究了基于实际生产成本的转移定价策略，提出通过单位实际生产成本加成可以提高价值链条和企业集团的利润，加成比例的大小与最终产品的价格和价值链上游企业的投资成本有关。我国学者唐小我（2002），唐小我和马永开（2003），张福利（2003）等也都通过确定中间产品的转移价格对一个公司内部各个价值链组成环节间如何分配价值的问题展开研究。
除了从上述两种思路对价值分配展开研究以外，还有一些研究从供应链的角度出发对价值分配问题展开探讨。在产业价值链中，供应商价值链、企业价值链、渠道价值链和买方价值链构成了整个价值体系。供应链和价值链统一于企业运动之中，两者的研究对象相同，都离不开具体的企业和具体业务，如物流、资金流、信息流等。所不同的是传统的供应链研究的是实物流，而价值链则更为关注价值流和资金流。但不可否认的是价值流和资金流是随着产品实物的流动而发生流动的，因此，二者实质在是统一的。按照上述思路，一些研究借鉴供应链管理（SCM）的思想，分析价值链中随着实物流转而形成的价值分配行为。NaltBR和TyagiRK（2001）、AndersonET（2002）讨论了供应链关系中各主体的利益分配机制的设计。Gjerdrum等（2002）将转移价格扩展到整个价值链系统，从而对整个价值链内部的转移定价机制展开了研究，并认为由于受到市场、产品、存储和运输以及金融等其他因素的影响，价值链内部的转移定价机制具有高度的复杂性。国内也有许多学者按照这一思路展开了研究。汪云峰和马士华（2001）从长期和短期两个角度对供应链管理中企业的利益分配进行了分析，以及供应链中企业在价格和产量中的决策。郭敏和王红卫（2002）认为供应链必须制订相应的利益协调和激励机制，实现供应链整体优化和协调。廖成林和孙洪杰（2003）提出均势供应链的思想，认为供应链的长期稳定发展及其竞争很大程度取决于利润分配机制的设计，并对该分配机制问题进行了讨论。杜义飞和李仕明（2004）的研究通过在供应链中建立价格决策机制的静动态博弈模型，认为博弈权利的分配最终影响了供应链中各企业的利润分配，而且这种价值分配规则无法达到供应链整体利润的最大化。钟德强和仲伟俊（2004）利用博弈的方法研究了获取决策优先权的零售商战略联盟对参与联盟的企业和整个供应链收益的影响。
4 有关博弈论应用工具在价值链理论中的应用研究
产业价值链研究过程中，合作博弈（CGT）是被运用最多的方法。Osborne和Rubinstein（1994）的研究首先对合作博弈与非合作博弈进行了明确的定义与区分，认为非合作博弈是以单个参与人（Player）的可能行动集合为基本元素；合作博弈则以参与人群的可能联合行动集合为基本元素。合作博弈的核心在于对讨价还价过程的讨论。在标准的讨价还价背景下，关键问题在于如何在博弈参与者之间划分剩余价值，而剩余价值的总量则与其分配规则密切相关。Rubinstein（1982）和Stahl（1972）发展了B—S模型来探讨基于未来无限重复非合作博弈条件下，博弈参与者轮流出价的讨价还价过程中的现实分配。Grossmna和Hart（1986），Hart和Moor（1990）在他们分析公司理论的时候也用到两阶段合作博弈模型，研究公司治理和组织安排（organizationarrangement）背景下，第二阶段公司各参与方如何合作共同创造价值，并使用SharplyValue来实现价值分配。Shapiro（1989）和Sutton（1991）也使用了两阶段模型研究产业组织理论问题。在这些典型的模型中，几个企业首先在第一阶段做出战略选择（如产能），这些战略选择决定了后来的子博弈。然后在第二阶段，企业为争取消费者而进行价格竞争。他们运用这样的两阶段模型解释了行业价值链的构成与分配。MacDonald和Ryall（2005）的工作则在合作博弈框架下，讨论了竞争如何决定了参与者在博弈中分配价值，并进一步分析了合作博弈的结构（如竞争结构）如何确定各参与方在价值分配中的最大和最小值。
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价值链是迈克尔波特(Michael Porter)于1985年首先提出的。他将价值链描述为一个公司用以“设计、生产、推销、交货以及维护其产品（迈克尔波特，1985）”的内部过程和作业。他从企业内部角度描述了价值链，把企业内部的作业看成是一个价值创造过程的组成要素。约翰妙恩克(John Shank)和菲哥芬达拉加(V. Govindarajan)描述的价值链比波特提出的价值链的范围更广一些：任何公司的价值链包括价值生产作业的整个过程。这个过程包括从最初的供应商得到原材料直到将最终产品送到用户的全过程。公司的内部价值链通过采购作业与供应商价值链发生联系；同时又通过销售及售后服务作业与客户价值链发生联系，直到最终用户，由此形成了价值链整体。
价值链管理站在战略高度，从价值链角度研究运用现代管理理论和方法，识别和重构企业价值链，通过价值链的分解与整合，形成企业的核心竞争力，以赢得竞争的优势。具体而言，价值链管理是通过对价值链中的信息流、物流、资金流进行设计、规划、控制和优化，以满足顾客需求，并提高价值链中成员效率和效益。其内容主要包括：基于价值链重组业务流程和组织结构、构建支持价值链管理的信息技术基础、建立价值链合作伙伴关系，以及对价值链进行日常营运和绩效评价。
价值链既然成为管理新视角，也就必然导致其在会计领域的渗透。我国著名会计前辈阎达五先生2003年提出价值链会计概念，得到了广泛的响应。从理论探讨到实务探索，许多会计学人加入了价值链会计的讨论。本文也是在这一背景下，除了探讨价值链会计的理论前提，还从价值链会计信息需求、传统会计理论与方法的局限来探讨价值链会计的必要性，并综合地提出价值链会计理论框架的建立。
2 构建价值链会计的必要性
2.1 会计信息需求的变化
（1）内部价值链管理对会计信息需求的特点。内部价值链管理依赖作业成本和价值增值信息。从内部价值链角度观察，企业由一系列不同作业构成，一般包括研究与开发、设计、生产、销售和服务等作业，它们共同创造了产品的价值。内部价值链管理的关键是找出企业内部的哪些作业产生了企业的竞争优势，是真正的增值作业，然后对这些作业进行更有效的管理。因此需要依赖作业成本信息进行内部价值链分析。并在此基础上以区分价值链作业，确定战略性价值链作业，追踪其作业成本，对战略性价值链作业进行更有效地管理，实现企业竞争优势。
（2）外部价值链管理对会计信息需求的特点。外部价值链管理的主体是价值链核心企业和其他成员企业，他们都是价值链联盟的参与者，都有对价值链会计信息的需要，但其需求由各有特点：价值链核心企业是价值链联盟的发起者和主导者。从整个价值链联盟的建立、运行和日常管理，以及价值链的评价和调整，都必须依赖价值链联盟体的必要会计信息。已有的实践表明，价值链倡导者在以下两个方面对价值链跨企业会计信息有着旺盛的需求：第一，在价值链合作伙伴评价指标中，财务指标是重要的组成部分；第二，在价值链绩效评价指标体系中，财务指标也占了重要份量。价值链其他成员企业，他们是价值链的加盟者和核心企业的追随者。他们在加入前的评估、加入过程的整合和加入后的日常运行管理中，都需要进行跨企业的信息交换，并在此基础上进行经营管理决策。他们既是价值链会计信息的数据源，又是价值链会计信息的需求者。
（3）价值链联盟企业之外的其他利益相关者对价值链会计信息的需求。其他利益相关者的成分复杂，关心并需要价值链会计信息的主要是价值链各实体企业的投资者、主要债权人、政府管理部门等。他们的决策行为或行政行为，也将由原来基于单个企业分析，而转向基于其直接关联企业所在的整个价值链的分析。
2.2 传统会计方法的局限性
价值链管理模式下，会计环境发生了很大变化。传统的财务会计与管理会计遭到诟病。财务会计方面，焦点在于财务会计无法反映企业价值的信息。传统的管理会计忽视了新的制造环境和新的管理理念。如在信息时代的竞争环境下，产品寿命周期逐步缩短，许多先进企业已经实行准时制制造方式，实现了零存货。在这种情况下，管理会计传统方法中的“经济订货量”、“最佳生产批量”等方法已经没有意义。变革现行的会计模式已是大势所趋。“价值链会计是适应这一变革趋势的一种选择。（阎达五，2004）”
2.3 传统会计理论的存在条件发生变化
（1）关于会计主体假设。价值链会计所管理的范围已不仅仅是单一的企业，价值链会计将会计管理的范围由单一企业扩大到价值链的部分或整体，变成了由多个企业所组成的价值链虚拟企业。这种会计主体可以根据需要扩大或缩小，“价值链虚拟企业”使会计主体的范围具有“可变性”，把握会计主体变得十分困难。
（2）关于持续经营假定。在价值链中，会计主体存在时间长短有很大的不确定性。“虚拟企业”可以随业务活动结束，或者需要调整该项业务时，“虚拟企业”可以随时终止。持续经营假定将不再适用。在传统财务会计中，非持续经营条件下应适用清算会计；在价值链虚拟企业会计中，是适用清算会计还是创造新的财务会计方法值得研究。
（3）关于会计期间假设。会计期间假设是指为了定期总结企业经营成果，人为地将企业经营时间划分为一段段相对独立又相互连接的期间，并将其作为编制财务报告的时间范围。显然，这一假设的提出与会计信息的加工和传递技术受到限制有关。价值链会计是在信息化条件下出现的新的会计模式，实时报告成为现实，信息使用者则可从网络上随时获得最新的会计报告，而不必等到某个会计期间结束再获得，从而大大提高了会计信息的及时性。
3 价值链会计基本理论框架的构建
3.1 价值链会计的概念与本质
价值链会计，是以客户需求为导向，以价值链核心企业为龙头，以价值链的整体价值最大化为根本目标，以提高价值链竞争力、市场占有率、客户满意度和获取最大利润为具体目标，以商务和会计协同为运作模式，通过运用现代信息技术和通讯技术，实现对价值链物流、信息流和资金流有效规划和控制的一种管理活动。
价值链会计作为价值链管理的重要工具，首先应是一个信息系统，它向其所服务的对象提供优化业务流程、实现价值增值决策所需要的价值信息。这些价值信息是基于价值链收集、加工和报告的。与财务会计信息不同的是，这种价值信息从服务对象看，主要服务于管理当局，一般不对外提供；从信息的内容看，主要是反映价值实现和价值增值的信息；从信息范围来看，超过了传统的会计主体，包括上游供应商和下游客户的价值信息。价值链会计作为价值链管理的重要组成部分，主要是指价值链会计通过对价值链绩效管理、作业成本控制、资本预算等实现对企业价值活动的控制。显然这些控制活动就是价值链管理的重要组成部分。因此价值链会计又是一种管理活动。
3.2 价值链会计的目标定位
会计目标是指会计工作期望达到的目的或境界，它的内容既是人们主观愿望的体现，又要受到客观环境条件的制约和影响。价值链会计的目标也就是价值链会计系统运行所期望达到的目的或结果。因此，价值链会计的目标可以表述为：为信息使用人提供动态的价值信息，借以优化价值链流程和价值链联盟，并同时以实时控制为核心协调和优化价值链，最终实现价值链联盟和核心企业价值最大化的目标。“动态地看，价值链管理实际上是一个围绕价值增值，不断协调和优化价值链的过程。价值链会计既是价值链管理的重要工具，也是价值链管理的重要组成部分。因此，价值链会计必须服务和服从于价值链管理的目标和要求。（綦好东杨志强，2004）”
3.3 价值链会计基本假设
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价值链管理站在战略高度，从价值链角度研究运用现代管理理论和方法，识别和重构企业价值链，通过价值链的分解与整合，形成企业的核心竞争力，以赢得竞争的优势。我国著名会计前辈阎达五先生2003年提出价值链会计概念，得到了广泛的响应。本文从价值链会计信息需求、传统会计理论与方法的局限来探讨价值链会计的必要性，并综合提出价值链会计的基本理论框架。
一、构建价值链会计的必要性
1、会计信息需求的变化。
首先，内部价值链管理对会计信息有新的要求。内部价值链管理依赖作业成本和价值增值信息。从内部价值链角度观察，企业由一系列不同作业构成，一般包括研究与开发、设计、生产、销售和服务等作业，它们共同创造了产品的价值。内部价值链管理的关键是找出企业内部的哪些作业产生了企业的竞争优势，是真正的增值作业，然后对这些作业进行更有效的管理。因此，需要依赖作业成本信息进行内部价值链分析，并在此基础上区分价值链作业，确定战略性价值链作业，追踪其作业成本，对战略性价值链作业进行更有效地管理，实现企业竞争优势。
其次，外部价值链管理对会计信息的需求有新的特点。外部价值链管理的主体是价值链核心企业和其他成员企业，他们都是价值链联盟的参与者，都有对价值链会计信息的需要，但其需求又各有特点:价值链核心企业是价值链联盟的发起者和主导者。从整个价值链联盟的建立、运行和日常管理，以及价值链的评价和调整，都必须依赖价值链联盟体的必要会计信息。第一，在价值链合作伙伴评价指标中，财务指标是重要的组成部分;第二，在价值链绩效评价指标体系中，财务指标也占了重要份量。价值链其他成员企业，他们是价值链的加盟者和核心企业的追随者。他们在加人前的评估、加人过程的整合和加人后的日常运行管理中，都需要进行跨企业的信息交换，并在此基础上进行经营管理决策。
另外，价值链联盟之外的其他利益相关者也将提出对价值链会计信息的需求。其他利益相关者的成分复杂，关心并需要价值链会计信息的主要是价值链各实体企业的投资者、主要债权人、政府管理部门等。他们的决策行为或行政行为，也将由原来基于单个企业分析，而转向基于其直接关联企业所在的整个价值链的分析。
2、传统会计方法的局限性。
价值链管理模式下，会计环境发生了很大变化。传统的财务会计与管理会计遭到垢病。财务会计方面，焦点在于财务会计无法反映企业价值的信息。传统的管理会计忽视了新的制造环境和新的管理理念。如在信息时代的竞争环境下，产品寿命周期逐步缩短，许多先进企业已经实行准时制制造方式，实现了零存货。在这种情况下，管理会计传统方法中的“经济订货量”、“最佳生产批量”等方法已经没有意义。变革现行的会计模式已是大势所趋。价值链会计是适应这一变革趋势的一种选择。
3、传统会计理论的存在条件发生变化。
第一，关于会计主体假设。价值链会计所管理的范围已不仅仅是单一的企业，价值链会计将会计管理的范围由单一企业扩大到价值链的部分或整体，变成了由多个企业所组成的价值链虚拟企业。这种会计主体可以根据需要扩大或缩小，“价值链虚拟企业”使会计主体的范围具有“可变性”，从而把握会计主体变得十分困难。
第二，关于持续经营假定。在价值链中，会计主体存在时间长短有很大的不确定性。“虚拟企业”可以随业务活动结束，或者需要调整该项业务时，“虚拟企业”可以随时终止。持续经营假定将不再适用。在传统财务会计中，非持续经营条件下应适用清算会计;在价值链虚拟企业会计中，是适用清算会计还是创造新的财务会计方法值得研究。
第三，关于会计期间假设。会计期间假设是指为了定期总结企业经营成果，人为地将企业经营时间划分为一段段相对独立又相互连接的期间，并将其作为编制财务报告的时间范围。显然，这一假设的提出与会计信息的加工和传递技术受到限制有关。价值链会计是在信息化条件下出现的新的会计模式，实时报告成为现实，信息使用者则可从网络上随时获得最新的会计报告，而不必等到某个会计期间结束再获得，从而大大提高了会计信息的及时性。
二、价值链会计基本理论框架的构建
1、价值链会计的概念与本质。
价值链会计，是以客户需求为导向，以价值链核心企业为龙头，以价值链的整体价值最大化为根本目标，以提高价值链竞争力、市场占有率、客户满意度和获取最大利润为具体目标，以商务和会计协同为运作模式，通过运用现代信息技术和通讯技术，实现对价值链物流、信息流和资金流有效规划和控制的一种管理活动。
2、价值链会计的目标定位。
会计目标是指会计工作期望达到的目的或境界，它的内容既是人们主观愿望的体现，又要受到客观环境条件的制约和影响。价值链会计的目标也就是价值链会计系统运行所期望达到的目的或结果。因此，价值链会计的目标可以表述为:为信息使用人提供动态的价值信息，借以优化价值链流程和价值链联盟，并同时以实时控制为核心协调和优化价值链，最终实现价值链联盟和核心企业价值最大化的目标。动态地看，价值链管理实际上是一个围绕价值增值，不断协调和优化价值链的过程。价值链会计既是价值链管理的重要工具，也是价值链管理的重要组成部分。因此，价值链会计必须服务和服从于价值链管理的目标和要求。
3、价值链会计基本假设。
价值链会计假设是价值链会计赖以存在的基本前提。价值链会计假设与传统会计假设既相联系又有突破。其内容分别是:价值链联盟会计主体假设、与清算假设并存的继续经营假设、实时处理与会计分期相结合，以及价值计量假设。
(1)价值链联盟会计主体。会计主体假设限定了会计核算与报告的特定的空间范围，强调企业以独立实体作为会计主体，为企业投资者和债权人提供会计信息。同时也允许将几个相联系的法律实体整合为一个会计实体。对于在何种条件下整合以及如何整合，则仅对于母子公司之间的合并报表事项有所涉及。对如何将价值链联盟体的整体或部分作为会计主体，则是一个新间题，这也正是价值链会计存在的一个基本前提。在价值链管理中，价值链联盟体以及虚拟企业的出现，使会计主体的典型形态—企业变得越来越模糊。因此，会计主体假设的概念范畴应扩大，主体的范围可以不局限于是否存在实体。价值链中的会计主体可以是各个分立的价值链上的点，也可以是类似核心企业的母公司，及各外延企业为子公司的集团。
(2)持续经营假设和清算假设并存。传统财务会计基本前提之一的持续经营假设是指在会计上假定企业将持续经营下去，在可以预见的未来企业不会被清算或破产。价值链管理中，多变的经济环境加大了经营风险，网络的扩张使企业虚拟性加强，这些都对会计主体持续经营带有很大的不确定性。一方面，会计主体面临的是竞争日益激烈、风险日益增大的经济环境，企业随时有被清算、终止的可能。另一方面，会计主体十分灵活，存在的时间长短有很大的不确定性。虚拟企业可以随业务活动的需要随时成立，当该项业务活动结束，或者需要调整该项业务时，虚拟企业可随时终止。投资者和债权人在分析评价价值链会计信息时，可能更多地需取得特定期间假设下的财务报告。因此，价值链会计既要提供持续经营前提下的会计信息，又要提供清算假设甚至其他特定期间假设下的会计信息。
(3)会计分期和实时报告。会计分期假设是在会计主体终止前，应定期向会计信息需求者及时提供会计主体的财务状况和经营成果信息，人为地将会计主体持续不断的经营过程按一定的时间分割开来，形成一个个的会计期间。但在价值链管理下，会计分期实际意义受到挑战。计算机网络的采用，使每笔交易在瞬间完成，虚拟企业可能在某项交易完成后立即解散，存在时间长短具有不确定性。在这种情况下，要人为地进行分割，不仅是很困难的事，而且没有实际意义。在此基础上的权责发生制和配比原则也受到质疑。因此，价值链会计在满足传统会计分期反映基础上，还应该更灵活处理分期会计处理事项，诸如重视项目有效经营周期报告、重视实时报告，以弥补传统会计分期核算的弊端。
(4)价值计量。在价值链管理中，给货币计量提出了强化与充实的要求。一方面价值链联盟体的货币环境复杂化，加剧了会计主体所面临的货币风险，冲击了币值不变假设。另一方面，在价值链中，知识资本作为一个独立的要素参与到企业的生产经营活动中，作为新经济时代最重要的企业资源。企业有必要对知识资本、人力资本进行确认和计量。而这些非传统资本都难以用现有的货币计量模式进行衡量。在价值链会计中，非货币计量形式将被大量应用。在基本财务信息之外，以非货币形式计量的非财务信息也将成为衡量企业价值的重要依据。同时，在现代信息技术支持下，多种计量形式同时使用的可能性也大大增强。
4、价值链会计职能界定。
(1)价值链会计的反映职能。价值链会计是传统会计的发展，其职能也应包括反映和控制两项基本职能。作为价值链会计的反映职能，其特点是动态性、实时性和全面性，不受会计期间的限制，而以最快速度反映企业价值活动的信息:第一，更全面。价值链各个节点企业或主要节点企业都成为价值链会计的反映对象。第二，实时动态。传统会计的反映职能也具有一定动态性，但这种动态性仅仅是反映对象的动态性。价值链会计能做到反映行为的动态性，价值链会计反映具有实时的动态性。
篇12
众包一词首次出现是在2006年6月《连线》杂志上由Jeff Howe提出的，最初Howe给予众包的定义是“一种新的廉价劳动力资源：人们在日常生活中利用其空闲（资源）创造内容，解决问题，甚至从事公司研发。此后他不断完善众包的定义，认为众包是指一个公司或机构把业务内的工作任务，以自由自愿的形式外包给非特定的大众网络的做法。此定义立足于公司的视角，以抽象的方式概括了众包的内涵。此后“众包”引发商业界和学术界的广泛关注，他又进一步拓展研究，如大众集资等众包现象，这也使众包的内涵、外延的界定变得更为模糊。
在Howe的定义中涉及了“外包”一词，将众包界定为是一种基于互联网、以全世界人才为基础、突破了地域约束的超级外包。姜奇平（2009）界定众包是企业为合理组织资源而进行的多维度外包。这一观点并非将众包与外包等同，而是揭示了众包与外包的相同点，即由内部资源稀缺引发从内部积累向外部利用的转化的资源配置过程。当然，众包与外包的区别也显而易见。宝洁公司负责科技创新的副总裁Larry Huston指出外包是雇用某些人完成工作，工作结束合作关系结束，而众包的核心包含着与用户共创价值的理念。相较外包，众包摆脱了资源配置在时间、空间及契约法律的局限。总之，外包是专业化分工的结果，依赖专业人士或机构，强调专而精，众包则注重多样化、差异化的资源积聚，强调集思广益，面向的群体包括专业人员以及业余爱好者。由此可知，众包虽然借鉴外包的概念提出，但绝非外包的一种。
目前，众包理论已得到了广泛的应用，由个体用户积极参与而获得成功的众包商业案例不胜枚举。国外维基百科、eBay和Facebook等的成功，国内的淘宝网和百度旗下的百度知道、百度百科等的成功也基于此。然而，传统认知仍将“众包”简单的理解为大众智慧的集聚，而小米公司的异峰突起则为“众包”开拓了新的视角，也帮助企业对“众包”有了新的认识与理解。
小米的商业模式有别于传统手机制造商，手机传统制造商的商业模式主要依靠销售手机获利，包括苹果、三星以及华为等企业，而小米手机则把手机本身做到价格最低、配置最高，其商业模式是以小米手机为载体，手机扩大并绑定用户，通过互联网应用与服务盈利，成就了现在小米软件、硬件、互联网的“铁人三项”公司。基于小米模式，分析小米的价值链活动，主要可以分为产品研发、产品销售和客户服务。与传统手机制造商的价值链（包括产品研发、原料采购、生产制造、分销等）不同，小米采用网络直销模式，借助以建立的凡客诚品的物流系统，突破传统的渠道，克服了手机市场渠道中分销环节多、管理成本高、区域扩张受限等诸多问题；同时，小米将手机制造环节外包给了富士康等代工企业，降低了企业成本。小米简化了传统手机行业的价值链，在产品研发、产品销售和客户服务方面独具匠心，运用众包理论，利用互联网技术，建立了新的小米模式，创造了手机市场的神话。
根据波特的价值链理论，手机行业的价值链可以分为基本活动与辅助活动。基本活动主要包括原料储运、生产制造、成品储运、销售、售后服务等，辅助活动涉及人事、采购、产品研发等。其结构与波特的制造业价值链结构一致。小米公司运用众包理论和互联网突破了传统手机制造业的局限，开发出适应网络时代的商业新模式，实现了价值链重构。
在产品开发流程中，传统企业基本上遵循上传下达的流程，即市场部门通过电话、问卷调查等方式收集用户意见，将意见汇总传达给产品经理，产品经理简单信息处理后递交给企业高管，然后制定决策。流程随组织层次的复杂变长，反应也慢。这将导致产品一旦面市，很难进行改进，产品给消费者造成的负面印象也很难在短期内获得改善。然而在小米公司运用“众包”模式，信息收集阶段直接通过社会化媒体了解消费者的需求，2010年小米研发MIUI操作系统的时候，研发人员借助小米论坛上收集意见，每周快速更新版本，改进产品。手机研发也延续了这一模式，在手机新功能开发之前通过论坛提前向用户透露想法，或在正式版本前，让用户投票选择需要什么样的产品。为实现众包模式，小米进行了组织改造，将手机研发拆解成许多功能模块，每个模块都由几个研发工程师负责，工程师们依靠小米论坛、微博等方式，直接与粉丝互动获得反馈信息，对产品快速做出改进。此外，小米鼓励网络中的手机“发烧友”们参与到小米的研发中去，不仅通过“发烧友”了解客户需求，同时依靠“发烧友”对手机技术的了解，为小米产品的开发提供建议。在100万“米粉”的参与下，一项项符合消费者需求的创新陆续诞生，如创新的解锁方式、新型输入法等，由此小米建立起产品研发的“众包”系统。
在销售环节，小米只采用电子商务模式，即在线直销，完全依据小米网站，摒弃传统的手机大卖场渠道，或者转型期的国美、苏宁商城等，把这些中间全部砍掉，大大降低了中间环节的成本，而且这也迎合了发烧友们的网购潮流。小米建立初期，小米的高管们利用其个人影响力，通过微博方式与消费者交流，吸引了大批手机爱好者，小米的“100万米粉”便是依靠雷军的微博营销实现的。此外，小米借助微信与消费者保持即时交流，了解消费者的需求，以“发烧友”为核心的小米论坛也凝聚了大量的米粉，这为小米建立了良好的客户基础。基于小米庞大的“米粉”群，小米公司采用微博营销、口碑营销、事件营销、饥饿营销等模式，不断刺激消费者的需求。小米的成功正是基于MIUI和米聊用户，以及一批批用户的口口相传。小米将传统的公司推广转变为全民营销，引用互联网思维，运用众包理念，引导和激发消费者的潜在需求，共同创造价值。
在客户服务方面，小米突破了传统手机公司的服务模式，除小米公司自身的客户服务体系之外，小米利用众包模式建立起新的民间服务模式。小米基于官方论坛，借助“发烧友”对于手机技术的了解，鼓励消费者进行小米App的开发以及小米手机优化，充分利用大众群体的智慧为消费者提供技术支持与增值服务。
小米公司运用众包理念，实现了企业价值链重构，对传统手机行业的商业模式进行了冲击，越来越多的手机制造商开始效仿小米模式，这种利用众包理念实现价值链的创新模式也逐渐普及的其他行业，众包已经成为企业价值链创新的新动力。
价值链重构是企业获取竞争优势的主要途径之一，众包理论为企业进行价值链重造，构建企业价值网带来了新的思路。因此，对现代企业而言，如何将众包理念与传统商业模式相融合成为当务之急，也是企业未来创新发展的新动力。（作者单位：山西大学）
参考文献：
[1]Jeff Howe著，牛文静译.众包：大众力量缘何推动商业未来[M].北京：中信出版社，2009
[2]姜奇平.众包――外包2.0版[J].互联网周刊，2009
[3]匡冬芳.小米“众包”[J].IT经理世界，2012，3
[4]朱雅杰.众包商业模式要素模型及运行机制研究[D].山东：山东大学，2011，3
[5]黄彦.基于互联网环境的开放式工业产品设计方法研究[D].重庆：重庆大学，2012，4
[6]刘文华，阮值华.众包：让消费者参与创新[J].企业管理，2009
篇13
1.1 会计信息需求的变化。
首先,内部价值链管理对会计信息有新的要求。内部价值链管理依赖作业成本和价值增值信息。从内部价值链角度观察,企业由一系列不同作业构成,一般包括研究与开发、设计、生产、销售和服务等作业,它们共同创造了产品的价值。内部价值链管理的关键是找出企业内部的哪些作业产生了企业的竞争优势,是真正的增值作业,然后对这些作业进行更有效的管理。因此,需要依赖作业成本信息进行内部价值链分析,并在此基础上区分价值链作业,确定战略性价值链作业,追踪其作业成本,对战略性价值链作业进行更有效地管理,实现企业竞争优势。
1.2 传统会计方法的局限性。
价值链管理模式下,会计环境发生了很大变化。传统的财务会计与管理会计遭到垢病。财务会计方面,焦点在于财务会计无法反映企业价值的信息。传统的管理会计忽视了新的制造环境和新的管理理念。如在信息时代的竞争环境下,产品寿命周期逐步缩短,许多先进企业已经实行准时制制造方式,实现了零存货。在这种情况下,管理会计传统方法中的“经济订货量”、“最佳生产批量”等方法已经没有意义。变革现行的会计模式已是大势所趋。价值链会计是适应这一变革趋势的一种选择。
2 价值链会计基本理论框架的构建
2.1 价值链会计的概念与本质。
价值链会计,是以客户需求为导向,以价值链核心企业为龙头,以价值链的整体价值最大化为根本目标,以提高价值链竞争力、市场占有率、客户满意度和获取最大利润为具体目标,以商务和会计协同为运作模式,通过运用现代信息技术和通讯技术,实现对价值链物流、信息流和资金流有效规划和控制的一种管理活动。
2.2 价值链会计的目标定位。
会计目标是指会计工作期望达到的目的或境界,它的内容既是人们主观愿望的体现,又要受到客观环境条件的制约和影响。价值链会计的目标也就是价值链会计系统运行所期望达到的目的或结果。因此,价值链会计的目标可以表述为:为信息使用人提供动态的价值信息,借以优化价值链流程和价值链联盟,并同时以实时控制为核心协调和优化价值链,最终实现价值链联盟和核心企业价值最大化的目标。动态地看,价值链管理实际上是一个围绕价值增值,不断协调和优化价值链的过程。价值链会计既是价值链管理的重要工具,也是价值链管理的重要组成部分。因此,价值链会计必须服务和服从于价值链管理的目标和要求。
2.3 价值链会计基本假设。
2.3.1 价值链联盟会计主体。会计主体假设限定了会计核算与报告的特定的空间范围,强调企业以独立实体作为会计主体,为企业投资者和债权人提供会计信息。同时也允许将几个相联系的法律实体整合为一个会计实体。对于在何种条件下整合以及如何整合,则仅对于母子公司之间的合并报表事项有所涉及。对如何将价值链联盟体的整体或部分作为会计主体,则是一个新间题,这也正是价值链会计存在的一个基本前提。在价值链管理中,价值链联盟体以及虚拟企业的出现,使会计主体的典型形态-企业变得越来越模糊。因此,会计主体假设的概念范畴应扩大,主体的范围可以不局限于是否存在实体。价值链中的会计主体可以是各个分立的价值链上的点,也可以是类似核心企业的母公司,及各外延企业为子公司的集团。
2.3.2 持续经营假设和清算假设并存。传统财务会计基本前提之一的持续经营假设是指在会计上假定企业将持续经营下去,在可以预见的未来企业不会被清算或破产。价值链管理中,多变的经济环境加大了经营风险,网络的扩张使企业虚拟性加强,这些都对会计主体持续经营带有很大的不确定性。一方面,会计主体面临的是竞争日益激烈、风险日益增大的经济环境,企业随时有被清算、终止的可能。另一方面,会计主体十分灵活,存在的时间长短有很大的不确定性。虚拟企业可以随业务活动的需要随时成立,当该项业务活动结束,或者需要调整该项业务时,虚拟企业可随时终止。投资者和债权人在分析评价价值链会计信息时,可能更多地需取得特定期间假设下的财务报告。因此,价值链会计既要提供持续经营前提下的会计信息,又要提供清算假设甚至其他特定期间假设下的会计信息。
2.3.3 会计分期和实时报告。会计分期假设是在会计主体终止前,应定期向会计信息需求者及时提供会计主体的财务状况和经营成果信息,人为地将会计主体持续不断的经营过程按一定的时间分割开来,形成一个个的会计期间。但在价值链管理下,会计分期实际意义受到挑战。计算机网络的采用,使每笔交易在瞬间完成,虚拟企业可能在某项交易完成后立即解散,存在时间长短具有不确定性。在这种情况下,要人为地进行分割,不仅是很困难的事,而且没有实际意义。在此基础上的权责发生制和配比原则也受到质疑。因此,价值链会计在满足传统会计分期反映基础上,还应该更灵活处理分期会计处理事项,诸如重视项目有效经营周期报告、重视实时报告,以弥补传统会计分期核算的弊端。
3 价值链会计职能界定
3.1 价值链会计的反映职能。价值链会计是传统会计的发展,其职能也应包括反映和控制两项基本职能。作为价值链会计的反映职能,其特点是动态性、实时性和全面性,不受会计期间的限制,而以最快速度反映企业价值活动的信息:第一,更全面。价值链各个节点企业或主要节点企业都成为价值链会计的反映对象。第二,实时动态。传统会计的反映职能也具有一定动态性,但这种动态性仅仅是反映对象的动态性。价值链会计能做到反映行为的动态性,价值链会计反映具有实时的动态性。
3.2 价值链会计的其他职能
