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一、知识经济特点与无形资产概念的拓展
（一）知识经济特点
知识经济是以智能为核心的人力资源的占有、配置，以科技为主的知识的生产、分配、创新和使用的一种经济。知识经济的繁荣是直接取决于知识或有效信息的积累与利用。知识经济的基本特点主要有：（1）知识是最基本的生产要素，其他生产要素都必须靠知识来更新。（2）投资方向由有形资产转向无形资产。（3）生产方式由集中化、大型化转变为分散化和类性化。（4）国民经济可持续性发展。（5）经济文明的标志发生根本性变化。知识经济时代的标志是高速、互动、传递信息、共享知识的网络化。
（二）无形资产概念的拓展
在知识经济时代，无形资产的概念呈现日渐拓展之势。虽然有关无形资产，世界上目前尚无统一定义，各国众说纷纭，但是随着时代的进步、科学技术的发展，无形资产的概念也将沿着无形的固定资产――无形的长期资产――非货币性固定资产――非货币性资产――非货币性经济资源等这样的一个轨迹向前发展，不断拓展。无形资产概念包含“权”“、密”、“名”、“誉”四部分，具有无形性、长期性、非货币性、独占性、超额收益性、不确定性和可转让性。
二、知识经济下无形资产的地位及其确认条件
（一）无形资产的地位
21世纪，人类进入了知识经济时代，无形资产在经济发展中，在企业的收益实现过程中发挥着关键作用。无形资产的管理是企业管理的重要内容。企业的生产经营除了必须依托有形资产外，也离不开无形资产。“无形资产的积累被看作是维持企业竞争优势的根本”。以美国为例，很多企业中的无形资产的比例已经高达50％－60％。微软公司对应用软件作出的重大贡献使其获得巨额收入。由此可见，无形资产是当今社会的主要生产力要素。无形资产既能为企业带来巨大的经济效益，又是对外投资的重要方式和增强企业技术经济实力的重要途径。
（二）无形资产的确认条件
知识经济时代，无形资产如何确认并记入有关账户呢？这里就产生一个无形资产确认条件的问题，即满足什么条件的无形资产项目才能作为企业无形资产人账。国际会计准则委员会的“无形资产原则公告”（草案）认为，只有满足与该资产项目相联系的未来经济利益可能流入企业且已被证实有充足的资源，并能够可靠地计量该资产项目的成本。
1.产生的经济利益很可能流入企业
资产最基本的特征是产生的经济利益预期很可能流入企业，如果某一项资产产生的经济利益预期不能流入企业，就不能确认为企业的资产。对无形资产的确认而言，如果某一无形资产产生的经济利益不能流入企业，就不能确认为企业的无形资产；如果某一无形资产产生的经济利益很可能流入企业，并同时满足无形资产确认的其他条件，企业应将其确认为无形资产。例如，企业外购一项专利权，从面拥有法定所有权，使得企业的相关权利受到法律的保护，此时，表明企业能够控制该项无形资产所产生的经济利益。在实际工作中，无形资产是否很可能流入企业，应当对无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素，作出合理估计，并且应当有明确证据支持。在进行这种判断时，需要考虑相关的因素。比如，企业是否有足够的人力资源，高素质的管理队伍，相关硬件设备等来配合无形资产为企业创造经济利益。最为重要的是应关注外界因素的影响，比如是否存在相关的新技术，新产品与无形资产相关的技术或利用其生产的产品的市场等。
2.成本能够可靠的计量
成本能够可靠的计量是资产确认的一项基本条件。对于无形资产而言，这个条件显得十分重要。比如，一些高科技领域的高科技人才，假定其与企业签订了服务合同，且合同规定其在一定期限内不能为其他企业提供服务。在这种情况下，虽然这些高科技人才的知识在规定的期限内预期能够为企业创造经济利益，但由于这些高科技人才的知识难以准确或合理辨认，加之为形成这些知识所发生的支出难以计量，从而不能作为企业的无形资产加以确认。
三、知识经济下无形资产计量范围的扩展及成本特征
（一）无形资产计量范围的扩展
知识经济条件下资源投人的无形化特征决定了无形资源的计量问题在未来会计计量中日益重要的地位，这种无形化特征也必将智力资源和智力产品的计量纳入到无形资产的计量问题中来，而不管确认结果如何。对于智力资源和智力产品来说，其计量问题正如自创商誉的确认问题一样，是会计计量的难点，同时也是争论的焦点。智力资源和智力产品计量的困难主要有以下三个方面：其一，企业为获取智力资源和智力产品(尤其是自创的或经营中逐步形成的)所发生的耗费难以辨认和计量。这主要表现在：（1）企业给予管理人员和工程技术人员的劳动报酬及奖励数额常常不能真实反映这些人所拥有的知识和智力的价值，也不能反映这些人在培养和成长过程中的成本；（2）列入确认范围的人员界限划分无明确的标准；(3)智力产品创造中发生的耗费常常很难与企业日常经营活动的耗费相区分，人为的分配又往往缺乏客观的依据从而带有主观随意性；(4)智力产品形成过程中智力资源的使用具有非消耗性。因而不存在智力资源消耗的计量问题。退一步讲，即使可以计量其消耗，又该如何把握计量尺度以保证计量结果的可靠性呢?现行会计实务中，将研究费用直接计入当期费用而不是予以资本化、对企业的专有技术不予确认和对自创商誉不予确认等做法虽有各种各样的原因，但也不能忽视对其入帐价值确定困难这一特殊因素。其二，智力资源和智力资产的未来收益能力和期限具有很大的不确定性。智力资源和智力产品成本确定的困难并不意味着对其无法计量，在会计的发展历史上，人们创造并使用了包括历史成本、现时成本、可变现价值和现值在内的多种计量属性，以便对会计要素依照不同的目的和要求进行计量。资产的重要特性在于其未来的收益性，所以可根据其提供未来收益的能力确定其价值。智力资源和智力产品的价值不在于其成本的高低，而在于其提供未来经济利益的能力大小。因而，根据其未来提供收益或现金流量的现值作为入帐价值，应为理想的选择。但如何对其产生的未来收益或现金流量的数额及期限进行确定，实在是包含了太多的不确定因素，这又大大地增加了计量的难度和计量结果的不可靠性。其三，对于企业会计期末拥有智力资源和智力产品的再计价困难。知识经济条件下，科学技术日新月异，新知识、新发明和新技术层出不穷，智力产品的种类不仅繁多，而且其更新换代速度的加快，导致智力资源和智力产品价值易变性极大，今天对企业非常有用的生产技术可能会随着新技术的出现而在后天变得一文不值。这种情况下，如何及时地反映企业拥有的智力资源和智力产品的价值及其变动也将是会计工作面临的一项新的课题。同时，由于智力资源和智力产品的差异性大，计价时往往缺乏必要的参考依据，这又增大了其计量的难度。鉴于智力资源和智力产品成本或价值计量中存在的诸多困难，对现行的计量方式和计量手段可能需要作革命性的变革，方能适应智力资源和智力产品计量的需要。
（二）无形资产计量的成本特征
无形资产计量，在理论上应包括其开发研究、取得和持有期间的全部物况劳动和活劳动的费用支出，但在实际计量操作过程中形成了与有形资产不同的几个特征:首先，无形资产成本的弱配比性。知识性无形资产的取得需要经过较长的时间，存在复杂的智力支付过程。其成果的取得往往带有随机性、偶然性和关联性。由其成果负担全部研究开发试验等费用不甚合理，但要分别归类分配，也是十分困难的，故而其成果价值与其对应的成本缺乏配比性。其次，无形资产成本的缺项性。现行会计制度规定，取得无形资产所支付的各项费用只有予以资本化后，方能计入无形资产，因而在一些知识性无形资产取得的前期开发、培训、试验等费用因无法资本化，无法进行成本计量，不能计入无形资产，使得无形资产反映支离破碎，不少的无形资产被排除在外。再次，无形资产成本的象征性。由上述的弱配比性、缺项性所决定，无形资产成本的外在形式只具有象征意义，例如商标权，其成本占含有其注册登记等相关费用，并非其全部费用。这样就使得无形资产价值缺位，企业遭受重大损失。正因为如此，在知识经济条件下，企业无形资产计量基础逐渐由会计学家的投入价值转变为经济学家的产出价值。
四、知识经济下无形资产信息的披露
在知识经济时代，无形资产地位急剧上升，生产经营以消耗知识资本为主，无形资产计量对企业财务状况的描述起着决定性的作用。无形资产信息披露对于所有者、经营者以及其他有利害相关者无疑都是很重要的，因此，无形资产信息的披露应该充分、公开、真实与科学，应该真实地反映无形资产的原始价值、摊销价值和净值三种价值的增减变化形态以及新创造价值的情况。但是目前的会计准则和会计制度都只规定对无形资产摊销等用直接冲减原始价值的处理方法，既不能完整反映无形资产原始价值的增减变化，也不能真正反映成本费用中的无形资产摊销的份额。在知识经济条件下，无形资产信息应通过资产负债表、损益表以及各种有关的附表及附注等形式披露。
（一）无形资产信息在资产负债表中披露
现行的资产负债表，在资产方设置“无形资产”项目，以价值形式反映企业无形资产的总存量。但这只是其净值，从中看不出企业对无形资产的投资和在成本费用中所占的份额，其披露是残缺不全的，不充分的，不能满足知识经济时代企业管理及外界有关部门与人士对无形资产信息的要求，应该进行改进和采取必要的措施，使之能全面反映无形资产原始价值、累计摊销价值和净值。这可以通过增设“无形资产摊销”科目并改革现行资产负债表有关无形资产的编制方法来实现。
（二）无形资产信息在损益表中披露
目前通过损益表来反映无形资产新创造的效益，并不是直接而是间接反映的，故而不能从我国目前流行的多步式损益表中直接取得无形资产损益情况，例如，对无形资产转让损益，只能通过其转让收入、支出，分别汇集到其他业务收入、其他业务支出科目，通过损益表的其他业务利润项目来反映；又如，对于某些无形资产，如专有技术等，因知识经济的高新尖技术急剧变化革新而提前报废，冲销其净值时，同时增加营业外支出，通过损益表中营业外支出项目反映；再如，对应分摊的无形资产摊销额，则通过损益表中的管理费用项目反映等等。这种间接反映无形资产损益情况的做法，显然不适应知识经济时代对无形资产经营管理的要求。其改革的出路有两条，要么改革现有损益表，使之能直接反映无形资产损益的情况；要么通过设计无形资产收益计算表来进行直接披露。
（三）无形资产信息在有关附表中披露
为了详尽反映无形资产增减变化情况，可以设计编制“无形资产增减明细表”，主要项目应为按类别反映企业所拥有的无形资产；按项目反映全部无形资产增减变化的动态，即年初余额、本年增加额、本年减少减、年末余额等。企业根据内部管理与外部需要，也可以编制“无形资产收益计算表”、“开发研究成本明细表”等等，作为正式报表的附表，与报表同时报送。
（四）无形资产信息在会计报表附注中披露
尽管以上正式报表与其附表已基本上能够比较详细地反映企业无形资产的各类信息，但企业无形资产相关业务千差万别，数量繁多、交易频繁，变化无常，在知识经济时代尤其如此；加上正式报表及其附表等都只能提供定量信息，不少有关无形资产定性及其他信息无法得到详尽反映，因此必须在相关的会计报表中以附注的形式加以披露。
作者:雷超 单位:西安外事学院
【参考文献】
[1]于玉林.21世纪会计之光[M]．上海：科学技术文献出版社，1998．
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2.无形资产价值的计量缺乏合理性
对于《准则》规定予以确认的无形资产，其计量标准亦缺乏合理性。对于自行开发并依法申请取得的无形资产，仅将其开发成功后为取得专利所发生的直接费用——注册费和律师费等资本化，作为无形资产的入账价值，而对于其主要的研究开发费用则作为当期费用，计入当期损益。这样处理使得企业自创无形资产成本不能得到全部确认，同时也不符合收益和费用配比的原则。大多数无形资产在尚未开发成功的会计期间里可能不产生任何收益，却要负担大量的研究和开发费用，而开发成功以后的受益会计期间仅摊销少量的申请、注册费用，这显然很不合理。
3.无形资产的计量过于注重货币实物性
所谓的货币实物性，就是指在对无形资产计量时沿用有形资产的计量方法，以货币为主要单位进行核算。这在一般情况上没有什么错误的。但对于一些特殊的无形资产，诸如企业研发能力，企业人类资源价值、企业文化、企业顾客满意度等反映企业竞争力方面的资源，就难以准确地用货币进行计量了。如果就此消除对以上资源的计量，将其排除在无形资产范畴外，那对于企业资产的核算无疑是很大的损失。
二、准确计量我国无形资产的对策
新准则的颁布，无疑是我国会计准则建设的一件大事，反映了会计准则在制度化、规范化等方面取得的进步。但不容忽视的是，企业在无形资产的处理方面有了更大的选择空间，也对今后的会计实践工作提出了新的挑战，在这一具体准则中也存在着以下值得思考的问题。
1.扩大确认范围
新准则规定企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。这导致很多重要的无形资源被排除在外，如自创商誉、人力资本等，从而使企业无形资产整体价值被低估。企业的自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等被排除在无形资产的确认范围之外，但这些“资产”却在现代企业价值中占有越来越重要的地位。高度竞争环境下的创新型企业在这些方面表现得特别突出，如制药业、无线通信业等，它们的投资重点主要表现在雇员知识、营销和分配系统等方面。然而，这些在财务报表中都未能得到充分反映。可以考虑采取一种最适当的方式将此类无形资源的相关信息纳入财务报表，有助于投资者得到靠且相关的会计信息。
2.逐步建立公允价值计价的环境
国外公司治理相对规范，监管体系完备、资本市场发展相对成熟相适应，在计价手段上，国际会计准则，对于无形资产都采用的是以公允价值计价。此次颁布的新准则在金融工具，投资性房产，债务重组等方面均谨慎地采用以公允价值。虽然我国证券市场经过十几年的发展和完善，但我国公允价值的应用环境并示完全建立，国际接轨是方向，是大势所趋，因此我国应在今后逐步建立公允价值的计价环境。
3.对研发费用资本化的建议
对于研发费用的会计处理，在英国，研发费用一般存在于科学或工程项目中，缺乏“独特性”使之与其他内生资产一样被资本化。目前国际会计准则研发费用采用的是有条件的资本化方法。即通过技术可行性测试后，内生无形资产在研发过程中的支出可予以资本化处理。准则中，我国改变了之前研发费用完全费用化的做法。对开发过程中的费用，成果符合相关条件，就可以资本化。这与国际会计准则接轨迈出了一可喜的一步。借鉴国外经验，结合我国的实际情况，由于研究费用与新产品或新工艺的生产或使用及给企业带来效益的确定性较差，应在费用发生的当期确认为费用，直接记入当期损益，并且在以后会计期间也不确认为资产。对于研究活动——初步智力成果，采取费用化处理；对于开发项目由于开发项目是直接转化为生产力，应该采取资本化处理方法。
参考文献：
[1]王霞.无形资产会计处理与所得税差异分析.财会通讯，2008（7）
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会计学认为，资产是会计主体所拥有或控制的能为其带来经济利益的资源。按是否具有实物形态，资产可以分为有形资产和无形资产两大类，有形资产通常包括流动资产和固定资产。原准则规定，无形资产指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人、或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。分为可辨认和不可辨认无形资产。2006年我国新修订的《企业会计准则—无形资产》认为，无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。可辨认性标准是指：能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换；源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。
只有同时满足以下两个条件才能确认为无形资产：符合无形资产的定义；与该资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业；该资产的成本能够可靠计量。但从会计确认与计量角度而言，局限于传统的会计确认和计量准则，许多在经济学上已经确认的无形资产，在会计学中则因无法计量和记录而游离于会计报表之外，诸如良好的企业形象、高素质的员工队伍、企业的公共关系网络、企业的营销网络等等。由此可以看出，经济学对无形资产的界定是广义的，而会计学对无形资产的界定则是狭义的。对于无形资产的理解应当注意以下几点：
1.无形资产无独立的实物形态
这主要是相对于有形资产而言，无形资产是客观存在的而又是看不见、摸不着的；同时无形资产虽然无独立的实物形态，但又往往依托于某一特定的实体。如商誉依托于企业整体资产，土地使用权依托于土地等。
2.无形资产具有收益性
无形资产除了能对企业的生产经营持续发挥作用外，还能够为其所有者和使用者带来经济效益或者是超额利润，特别是对高新技术企业更是如此，这也正是无形资产的价值所在。
3.无形资产是具有某种特殊权利的资产
无形资产中的专利权、商标权、著作权、计算机软件、商业秘密等都属于法定的特殊权利，都属于知识产权法规所保护的范围。而且这些特殊权利还具有垄断性、独占性和排他性的特点。
二、无形资产的确认
随着无形资产重要性日益提高，将有更多的无形资产项目纳入无形资产核算体系中加以确认，以反映更加准确详实的会计信息。一般而言，要确认的无形资产按性质划分包括以下四类：(1)知识产权资产，是企业在生产经营和研究开始过程中所形成的精神产品的一种产权形式，包括专利权、商标权、著作权、非专利技术、商业秘密等。(2)市场资产，是指企业通过其所拥有的与市场相关联的无形资产可能获得的潜在利益总和。(3)结构性资产，如企业组织结构、管理方法、制度规范、企业文化、信息系统、企业目标和价值观等。(4)人力资产，指有利于实现企业目标的与员工有关的优势，由知识与学习知识的能力、技能、发明创造力、组织管理、判断决策、完成任务能力等看似抽象但起决定作用的人力因素所构成。
三、无形资产的计量
无形资产计量的实质就是确定无形资产的入账价值。按照我国现行的会计制度和会计准则的规定，对高新技术企业无形资产采用历史成本计量。通常来说，无形资产的历史成本计价方法具有以下优点：基本体现无形资产的原始形成过程，信息较充分，易于被信息使用者接受；历史成本计价满足会计信息的可靠性原则，具有确定性和稳定性，反映无形资产的原始价值。
新准则规定无形资产的取得应当按照成本进行初始计量，这一规定与旧准则没有变化，但是具体操作上有以下的区别：
1.取消了原准则第10条中的“企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值”。这条规定取消后，企业就可以根据投资双方议定的价格作为入账价值。但是，如果议定价格不公允，要按照公允价值调整。
2.无形资产研发阶段支出的核算，新准则规定要根据研究费用与开发费用和未来经济利益流入之间的不确定性程度的大小来确定相应的处理方法。新准则将企业的研究支出与开发支出区别对待，无形资产的研发划分为两个阶段：研究阶段和开发阶段。
3.购买无形资产的价格超过正常信用条件延期支付的，按照支付购买价格的现值计量。和该规定一样的还有“固定资产”，收入的确认也有类似的规定。这是新准则的一大亮点，考虑时间价值，以体现资产的真正价值。
四、无形资产的后续支出问题
无形资产的后续支出(如专利技术的改良研究费用)既可以准确地以货币进行计量，又能增加无形资产的价值(或虽不能增加无形资产的价值，但是无形资产取得后的必要支出)。因此应该追加计入到该无形资产的成本中。如专利技术的改良研究费用，应在其发生时计入“无形资产——专利权”中。无形资产的后续计量也有较大变化，主要体现在以下几个方面：
1.无形资产的使用寿命，分为“有限”和“不确定”两类。“有限”的无形资产的寿命自无形资产可供使用起，到不再作为无形资产确认时的时间内确认，并按照该时间进行摊销，取消了原来按照法律规定年限确认的说法，最重要的是取消了没有合同年限和法律年限的摊销期不得超过10年的规定。
2.无形资产摊销的会计核算。旧准则将摊销额直接减记无形资产，所以只反映其折余价值，不反映原值和累计摊销价值，使得无形资产价值的信息反映不够充分。新准则进行了改进，和固定资产一样，无形资产原值不因为摊销而改变，增设一个“累计摊销”作为“无形资产”备抵账户，核算其摊销额。无形资产的摊销对应科目，旧准则是只记入“管理费用”；新准则规定摊销金额一般应当记入当期损益，即管理费用。但如果某项无形资产是专门用于生产某产品或者其他资产，其所包含的经济利益是通过转入到所生产的产品或其他资产中实现的，则无形资产的摊销金额应当记入该资产的成本。例如，专门用于生产某产品的专利权摊销金额就应当记入该产品的制造费用。
参考文献：
[1]于玉林.《无形资产概论》.复旦大学出版社，2005.
[2]刘德成.《论无形资产的特点》.地质技术经济管理，1999，6.
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企业财务基础比较薄弱，财务机构配置不全，只能进行简单的会计核算，不能进行全面的财务预测和分析。企业内部控制制度不健全，内部审计监督不到位。经营管理存在漏洞，经营决策和投资管理等缺乏考虑与监督，导致资金投出以后很难取得回报或者回报甚微。在筹集资金方面，企业的筹资方式比较狭窄，好多都是通过向金融机构借新债还旧债来维持日常经营运转，资金来源紧张。
3、无形资产研发意识不足
企业的资产都是以有形资产为主，无形资产几乎没有。而研发无形资产，在企业税收方面有优惠，我国企业所得税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产的按照50%加计扣除，形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。所以研发无形资产越来越得到人们的重视，企业应加强研究开发以取得税收方面的优惠。
二、加强财务管理的必要性
财务管理是有关资金的获得和有效使用的管理工作，在企业经营中起着驾驭、组织和配置资源的功能。财务管理的好坏直接影响企业的经济效益。
加强财务管理是企业提高经济效益的途径
企业资金的筹措与运用，产品成本，效益等方面的决策与分析均由财务管理来实现。加强财务管理能使财务管理从被动型转向主动型，并借助科学的现代化管理手段，使用具体分析方法，制定企业的决策、计划等。如：通过资金成本分析来研究企业筹资结构的合理性，可以降低资金成本;通过成本、效益分析能判断企业经营的好坏，决定以后的经营策略;通过风险分析与管理能了解企业目前与今后一段时间面临哪些风险，从而有效地化解或避免风险。企业是自然资源开采型企业，经济效益受资源赋存条件影响较大，更应通过科学分析方法来决策、投资、经营。
3、加强财务管理是现代企业制度的需要
现代企业制度要求企业产权明晰、管理科学、权责明确、资本社会化。要求投入资本实现保值增值、效益最大化。企业要生存必须以收抵支，企业要发展必须扩大收入，财务管理就是围绕企业目标开展工作和发挥作用的。有关方面对我国2000家亏损国有企业的调查表明，政策性亏损占9.9%，客观原因亏损占2%，因经营管理不善造成的亏损占80.9%.因而企业只有管理和运用好其财产，才不会被兼并或破产。另外，所有者与经营者在利益与竞争的动因下必然要求加强财务管理，因为所有者要资产保值增值，而经营者则要提高业绩水平。
三、企业会计管理工作的对策
优化配置财务会计资源
企业财会人员既要执行国家规定的会计法规和企业制度，又要执行企业专业会计制度，企业独立的法人实体和市场竞争主体，会计工作十分复杂，核算、分析、管理、监督的工作量很大，必须合理分工，科学配置人员。建议下属二级单位、三级单位可按企业要求分设财务组、成本组、材料组、工资组和综合组，实行科目责任制，分别承担货币资金核算工作、材料核算工作、资产核算工作、成本核算工作等，这些岗位与企业形成契约关系，工作如何关系到企业的经营管理水平，影响着企业的经济效益，也关系到会计人员的切身利益。
3、改革和创新财会制度
按照新时期体制改革和创新的需要，企业要以会计法为基础依据，结合新会计准则与《工业成本管理办法》等，对企业原有的规章制度进行修改和补充，按照现代公司制的要求创新制度，明晰产权关系，明确权责关系，履行会计各岗位与企业的契约关系，提高预测、决策、核算、控制、分析和考核功能。同时要从实际出发，严把关口、堵塞漏洞、挖掘潜力，合理地利用资源，加快会计岗位的技术创新，进一步深化会计电算化等先进运营手段。
4、不断完善和加强财务监督
财务监督是管理制度化的重要措施之一，财务监督条例应当体现群众监督、组织监督和法律监督相结合的原则。设立财务总监、实行财务委派制、实行会计集中核算等都是有益、有效的措施。其中实行财务负责人委派制有利于对单位的财务实行垂直领导，可以避免因个人利益而受制于本单位领导，从而减少财务违纪违规的现象，因此可以考虑将目前的财务委派制结合岗位轮换办法将其进一步制度化、常规化。
5.全面提升会计人员的素质
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1、加强固定资产的管理、核算
新的医院会计制度在医院资产负债表固定资产及固定基金的科目之下增设了“累计折旧”的新科目，取消了一般的修购基金的提取核算，将修购基金的余额转入到事业基金当中。可见，新制度中加强了会计工作对医院固定资产的管理。因而，医院方面应当顺应新制度的要求与发展，加强对内部固定资产的管理，借鉴企业会计制度中的方式，对医院的固定资产进行定期的清查，对于资产的或有损失进行科学、合理的预估，以便于为计提减值做好准备。
2、加强对无形资产的管理、核算
在医疗市场激烈竞争的今天,无形资产的价值量日渐增加。因此,财务管理部门应建会计论文立一套行之有效的无形资产管理核算制度,实时、足额地反映无形资产的增减变动情况,根据无形资产取得的途径准确计价。对单位长期积累形成的无形资产,应及时按照法律程序申请确认,正确计价,以免无形资产流失,切实保护单位的合法权益不受侵犯。
二、加强医院效益的管理和核算
1、加强财务管理的预算控制
加强收支管理，合理编制预算加强医院收入的管理，重点是加强医疗收入的管理，确保医院收入及时、正确，全部入账，加强医院支出和管理，重点是严把支出报销关，医院严格按照国家规定的财政、财务制度和开支标准及开支范围，由财务人员对单据凭证进行初审，对不合格的单据、凭证及时提醒院领导拒签。对办公费、业务费、专项资金和其他零星开支，实行分管院长审批制度，不经批准的一律不准报销，而业务招待费则由分管院长审批报销，实行双签字、严禁公款吃喝，办公费实行定额，与经济利益挂钩。合理编制预算就要求财务人员不要“闭门造车”，应逐步改革传统的“基数十增长”的预算编制方法，采用零基预算方法编制年度预算，在科学预测各种因素影响的前提下，合理编制年度预算，坚持量入为出，收支平衡，确定每项工作可能给单位提供的收入或需要安排的支出数量，而不是审核修改上年预算或审定新增部分。
2、加强筹资效益的可行性分析和控制
为了适应医疗市场的需求,提高竞争能力,医院常常需要上新项目,增加、更新医疗设备,对外投资合作等等。医院财务管理应加强筹资效益的可行性分析和控制,重视资金的时间价值,根据资金需求掌握好贷款时间,并根据国家的有关政策,积极争取政策性贷款,最大限度地降低筹资成本,减少投资运营风险。
3、加强科室成本核算和成本控制,树立全成本概念
医院在新形势下的价格竞争,实际上就是成本竞争。这就给医院财务管理提出了又一新的要求。要使本单位成本低于社会平均成本,必须科学建立、健全台账,完善登记汇总制度, 建立成本管理考核指标体系。同时,对干部、职工进行多层次培训,增强成本意识,遵循成本效益原则,实施成本发生全过程控制,进行全方位的成本核算。
4、加强医院成本控制,提高资金使用效率
随着市场经济体制的建立以及在当前新形势下,医院的管理应向着现代化企业管理模式发展,因此,医院必须进行严格的全成本核算,走低投入、高产出的经营道路。医院支出从内容上分为四类:一是人员费用,包括工资、补助工资、职工福利费等。二是卫生药品费用,包括中西药品、卫生材料及其他材料消耗等。三是公用费用,包括燃料及动力费用,具体是油、煤、水、电、汽、办公费、差旅费、电话费等。四是设备,包括医疗设备和一般设备。对于第一类要绝对保证;第二类要利用经济杠杆作用加以控制;第三类主要狠抓节约,减少浪费;第四类要根据当年的收人情况量力而行,做到先收后支,量入为出,略有节余。财务科应严格执行预算,对超计划需要追加指标的,经院领导研究后方可执行。对于水电费增减与总务科奖金挂钩,节约可提成,超支扣发奖金。加强科室支出核算,核定定额,分配挂钩。
三、加强内部控制，规范财务行为
针对管理中的薄弱环节, 健全与会计系统相关的内控制度,加强内部监控 ,宜健全相关的内部控制制度及各岗位职责,保证会计核算的有效性。首先,完善货币资金内部控制制度,以确保应收则收、应收不漏及资金安全。其次, 健全存货内部控制制度以确保存货资金安全,加速存货资金的周转。一是实物流转程序控制,即采购、验收、存储、使用各环节的控制;二是对实物价值流转记录程序的控制即成本会计控制和永续盘存制度。第三,加强固定资产的内部控制制度。建立健全固定资产的预算、授权批准、账簿记录、职责分工、处置、定期盘点、内部保养等内部控制制度,并经常检查执行情况,严禁有章不循,导致会计信息失真行为的发生。
四、利用会计信息，做好医院财务活动的分析和评价
在市场经济条件下,与医院有经济关系的各方,都迫切需要获得医院的财务信息,以便作出科学的决策。因此,对医院的投入和组合进行分析,对人力资源、设备、资产、材料进行分析,做好医院财务分析,可以客观地总结医院管理经验,从而揭示管理中存在的问题,掌握医院财务活动的规律,以便更好地改进医院财务管理工作,提高医院财务管理水平,为医疗卫生事业的各种经济决策提供可靠依据。
综上所述，在医院管理中工作中应该重视财务管理工作，加强财务管，并结合医院财务管理部门自身的实际情况，构建一个多维度、多层面、全方位的财务管理体系，从而推动医院健康可持续的发展。
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2.会计信息质量要求不同。即使修订后与《企业会计准则》趋同的《军工科研事业单位会计制度》,也未能充分体现谨慎性原则的要求,其不允许对资产进行减值测试并计提减值准备,这在一定程度上造成了高估资产价值、虚增利润的现象,影响财务报告使用者对事业单位财务状况及经营成果进行客观评价。转企后,由于《企业会计准则》引入了谨慎性原则,要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎,不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。具体表现为:对资产进行减值测试,当资产发生减值时,提取资产减值准备。这就要求转企后的军工单位对资产进行减值测试,客观反映资产的真实状况。
3.会计计量属性方面的不同。现行制度明确事业单位的资产应当按照取得时的实际成本进行计量。而《企业会计准则》则引入了历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值等多种计量属性。在重置成本计量下,资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。在可变现净值计量下,资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。在现值计量下,资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。在公允价值计量下,资产和负债按照在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。
4.会计核算与会计政策方面的不同。①成本核算。为了满足军工科研事业单位各相关主管部门的管理需求,《军工科研事业单位财务制度》和《军工科研事业单位会计制度》规定科研、技术服务等采用完全成本法核算,需要把管理费在期末按照一定的方法科研成本、技术成本、其它业务成本、产品销售成本、其它经营成本之间进行分配。属于科研、技术服务和其它业务服务项目应分担的,在各项目中按一定比例分摊,形成各科研成本、技术成本和其它业务成本。由于相关主管部门对管理费用的分摊比例有不同的要求,使得各单位对于管理费用的分摊采取不同的标准和方法,影响了会计信息的可比性。
转企后,按照《企业会计准则》的规定,在确认一般业务的成本时采用制造成本法,将与产品密切相关的生产成本和制造费用转入营业成本,企业发生的管理费用据实列支,直接减少利润,不需要分摊进入成本。这种变换在一定程度上减少了财务人员的工作量,提高了会计信息的可比性。
②资产减值准备。如前文所述,由于对会计信息质量的要求不同,《企业会计准则》要求企业对相关资产进行减值测试,并计提减值准备。而《军工科研事业单位会计制度》未规定资产可以计提减值准备,当资产发生减值时,不对资产账面价值进行调整。军工科研事业单位不计提资产减值准备,会造成资产价值被高估,从而导致利润虚增。
③固定资产折旧及无形资产摊销。现行制度下,军工科研事业单位固定资产按照平均年限法分类计提折旧,计提折旧方法单一。转企后,企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式,合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。转企后,固定资产的账面价值能够更加准确地反映单位固定资产的状况,有利于促进单位固定资产的管理。现行制度明确规定军工科研事业单位应当采用年限平均法对无形资产进行摊销。《企业会计准则——无形资产》则指出“企业选择的无形资产摊销方法,应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的,应当采用直线法摊销。”转企后,无形资产的摊销更加符合会计确认与计量原则,能够更加准确地反映单位的无形资产状况。
④对外投资。按照《企业会计准则》的相关规定,根据投资的不同性质,将企业的投资行为分为权益性投资和金融性投资。金融性投资又分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项和可供出售金融资产四类,其会计计量和核算方法各不相同。对于权益性投资,投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法核算,投资方对联营企业和合营企业的长期股权投资,采用权益法核算。现行军工科研事业单位会计制度规定各项对外投资均采用成本法进行核算。转企后,单位需要将原对外投资按照《企业会计准则》的有关规定进行重新分类,并确定初始成本。
二、解决问题的对策
1.更新理念,提高财务会计对单位经营决策的支撑作用。军工科研事业单位转企过程中以及转企后,首先要更新观念,转变思路,要树立企业财务管理理念,追求企业价值最大化。其次,要确立企业财务管理在企业经营活动中的重要地位,从服务科研生产的辅助部门提升到参与经营管理、支撑战略决策的重要管理部门。再其次,要进一步发挥财务会计监督作用,加强日常经济活动分析,发现企业内控环节存在的问题,提出针对性的管理建议,对企业的经营决策提供支持。
2.加强财会队伍建设,提高财会人员的业务水平和专业胜任能力。转企后,由于会计核算的内容和范围有了较大的变化,对于军工科研事业单位财务人员的业务水平和专业胜任能力提出了更高的要求,财务人员除了做好资金、效益等事前预测、事中控制、事后分析工作,还要通过严格依据企业会计准则,开展资产减值评估等工作,规范会计核算,准确编制财务决算报告,提供更加具有决策支撑作用的信息和报告。而作为规范企业财务行为和会计核算的《企业财务通则》和《企业会计准则》对于军工科研事业单位财务人员来说属于全新的领域。因此,要做好两则和其它相关法规知识的培训工作,使财务会计人员尽快掌握相关知识,做好知识储备。同时,财务人员也要与时俱进,自觉提高自身的专业胜任能力。
3.做好新旧制度衔接工作。由于转企后执行《企业会计准则》,军工科研事业单位要做好新旧制度的衔接工作。第一,要依据《企业会计准则》建立满足企业经营管理需求的全级次会计科目体系,并依据国家的有关法规做好新旧制度会计科目对照表。第二,要依据新旧会计科目对照表,对相关科目进行分析,确定专制基准日新科目的余额。要对长期股权投资等核算内容和计量属性变化大的科目进行重点分析,准确划分金融资产和长期股权投资。第三,要编制衔接会计报表。第四,要确立转制后的企业会计政策,明确固定资产折旧方法、无形资产摊销方法等会计政策。
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一、人民银行人力资源会计核算的必要性
（一）是会计核算方式国际化的要求
一个新的会计核算方式的诞生，应与其所属时代的经济构成和管理体制相适应。随着中国综合国力的增强，世界经济“风向标”的特征日益体现，世界对中国经济的关注度逐渐升温。而作为中国金融的核心――中国人民银行也成了众多国家了解中国经济政策的窗口之一。对人民银行组织建设、发展中的关键因素――人力资源进行会计核算既是我国会计标准国际化的发展趋势，也是为外部相关利益主体提供完整信息的重要方法和途径。
（二）是加强宏观调控的需要
随着我国会计核算体制的不断更新与完善，“人、财、物”均被纳入到会计核算的对象之列。对人民银行人力资源开发的经济效益进行会计核算、研究分析，可以使各级管理层对现阶段人力资产的投资以及整体队伍状况有一个明确了解，从而采取相应的宏观调控手段，确定人力资源开发、培训方向，引导和优化人力资源合理流动和配置，达到以人为本，促进各项业务高效发展的目的。
（三）是加强审计监督的要求
审计是对会计核算行为的一种有效监督活动。在会计核算模式不断改变的今天，审计对象也应相应地进行变革。人民银行作为管理我国金融业的非赢利性单位，其费用预算纳入中央预算，亏损由中央财政拨款弥补。从加强审计监督的角度出发，对人民银行的人力资源进行会计核算，可以使审计活动的范围拓展到财物资产、人力资产，会计处理、收支活动的各个领域，以保证审计的完整性。
二、人力资源会计的计量
现阶段对人力资源会计按其核算对象分类，会计界大体有人力资源财务会计、成本会计、管理会计三个分支，内容分别对应并归属于传统的财务、成本和管理会计。人民银行人力资源会计核算，更应倾向于人力资源成本会计。究其原因，第一，会计界对人力资源成本的定义为：人力资源成本包括劳动者被企业录取之前为了培养自身的劳动能力所花的代价和企业在员工的招聘与培训、人力资源开发等方面所花的代价。这与人民银行人力资产取得程序较为接近，易被人民银行各级会计部门理解、接受，有利于提高核算的准确性和效率。第二，采用成本法进行人力资源核算，获得数据较为方便、客观，能防止经办人员利用处理方法的主观性篡改数据，粉饰报表。第三，人力资源会计需融入现行会计体系，根据目前的会计制度，无形资产的计量是按实际取得成本计量的，人力资源属于无形资产，也应按实际成本来反映。
三、建立人民银行人力资源会计制度的设想
（一）会计核算原则
人民银行是非赢利性单位，其人力资源进行会计核算所采用的原则应与赢利性单位有所区别。
一是重要性原则。人力资产作为人民银行业务发展的推动因素，是一项重要经济资源，应重点加以体现，尤其是那些不可替代的人力资源信息、数额巨大的培训项目等。二是配比性原则。当人力资源数额较大，涉及多个会计期间时，应遵循配比原则对其价值进行合理摊销。三是历史成本原则。将招聘、培训和开发等一切人力资源方面的支出均作为人力资产和成本，根据原始发生时的金额进行归集。四是相关性原则。人事部门对于职工的管理不仅是看其工资发生额的大小，更重要的是如何合理配置人力资源，所以要求人力资源会计提供的信息应体现相关性原则。
（二）人力资源会计核算需设置的账户
账户是根据会计科目设置的，具有一定格式和结构，用于反映会计要素增减变动情况及其结果的载体。人民银行人力资源会计账户设置应以相关会计科目为基础，结合核算对象的特点，既要体现核算主体的业务内容，符合管理的要求，又要有利于提取、使用数据，名称要简单明确，通俗易懂，保持相对稳定，不能经常变动。
一是“人力资产”账户，总括反映人力资产的增减变动情况。借方反映人力资产的增加，贷方反映人力资产的减少，余额一般在借方，反映现有人力资产的历史成本和重置成本，本账户按职工类别设置明细账户。二是“人力资产累计摊销”账户，其贷方反映按一定的摊销率计算的人力资产摊销额，借方反映职工因退休、离职等原因所计算的累计摊销额，余额表示现有人力资产的累计摊销额，该账户应按照对应的人力资产明细账设立相应的明细账户。三是“人力资产取得成本”和“人力资产开发成本”账户，是成本计算性质的过渡账户，用以分类汇集人民银行各级行在人力资产上的投资，借方反映投资支出数额，贷方反映转入“人力资产”账户的金额，期末余额在借方，表明对尚处于取得和培训阶段的职工投资。四是“人力资本”账户，属于所有者权益类账户，当人力资源评估增值时记入其贷方，评估减值时记入其借方。该账户期末余额在贷方，表示现有人力资源中由其它方面拥有的份额。
总之，人力资源会计是人力资本理论在会计领域的深入和发展。随着知识经济的兴起，人民银行各级会计部门应科学地确认、计量和报告所拥有的人力资源，为各部门有效利用、合理开发人力资源，进行宏观调控提供详实、明了的参考依据。因此说，对人民银行的人力资源进行会计核算具有十分重要的意义，值得探讨。
参考文献：
[1]陈丹.浅谈人力资源会计[J].现代经济信息，2011（7）
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会计确认基础是指会计核算过程中，确认收入、费用等会计要素实现时间的标准和原则。在会计实务中，会计确认基础通常包括权责发生制和收付实现制两种。在权责发生制下，凡属于本期的收入，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。收付实现制是指收入、费用的确认以现金的实际收到或支付为标准。权责发生制和收付实现制在会计确认基础的体系中，是相对应的关系。现行企业所得税制度中，会计专业毕业论文范文借鉴和采用了会计确认基础的概念，权责发生制和收付实现制都有所体现。
一、 企业所得税制度中的权责发生制
现行企业所得税制度中，运用权责发生制的典型处理包括但不限于：1. 跨年度工程收入按照完工百分比法计算收入。企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过 12 个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。2.资本性支出分期折旧或摊销。企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。包括：固定资产折旧、无形资产摊销、生产性生物资产折旧、资本化借款费用摊销。3. 租赁费用摊销。企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。4. 长期待摊费用分期摊销。作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于 3 年。
二、 企业所得税法中的收付实现制
现行企业所得税法制度中，运用权责发生制的典型处理包括但不限于：1. 利息收入。对于企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。2. 租金收入。对于企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。3. 特许权使用费收入。对于企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。4. 接受捐赠收入，对于企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。5. 以分期收款方式销售货物收入。按照合同约定的收款日期确认收入的实现。6. 采取产品分成方式取得的收入。按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。7. 股息、红利等权益性投资收益。对于企业因权益性投资从被投资方取得的收入，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
三、 企业所得税制度采用多种会计确认基础的原因分析
首先，权责发生制原则是企业所得税应纳税所得额计算和确认的基础。根据2007年12月6日国务院颁布的《企业所得税法实施条例》，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。企业所得税法律法规之所以主要采用权责发生制，主要是考虑到：一是权责发生制能够反映企业真实的权利和义务。有些款项虽然尚未收到，但是相关经济利益流入企业，已经通过前期发生的经济业务或契约合同等加以确定，企业有足够的把握能够确认计量相关资产和收入的取得。
二是有些款项虽然尚未支付，但是相关经济利益流出企业，已经通过前期发生的经济业务或契约合同等加以确定，企业有明确的理由必须确认计量相关负债和费用的发生。此时，权责发生制更能真实反映企业已确定的潜在权利和义务，从会计的角度，更加符合配比原则，毕业论文 会计信息更能反映企业真实的财务状况和经营成果，更能满足财务报告使用者的需要。从税法的角度，更能够减少人为调控款项收付、操纵纳税义务的发生，堵塞纳税漏洞。其次，在特殊情况下，企业所得税制度中允许运用收付实现制。《企业所得税法实施条例》第九条，在明确企业所得税应纳税所得额的计算采用权责发生制原则的同时，也规定“本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外”，这就为特殊情况下运用收付实现制提供了法律上的可能。之所以在采用权责发生制的同时，还作出这条规定，主要是考虑到在企业所得税征收过程中，要考虑到纳税人履行和承担纳税义务的实际能力。在会计上一以贯之的权责发生制，在企业所得税征收中可能要适当结合实际加以调整，因为前者以核算为终点，而后者在完成会计核算后还要以纳税为终点。正是基于上述考虑，现行企业所得税制度中，对于纳税人不具有现实纳税能力的合理情形，即使在会计上按照权责发生制确认为所得，在税法上也可能按收付实现制原则不确认为当期的应税所得。
四、企业所得税制度采用两种会计确认基础的处理与协调
税收和会计处理应当在各自的框架下处理会计确认基础不一致的问题。主要是对于在企业所得税制度下采用收付实现制的收入、费用，在会计中往往是按照权责发生制处理的。此时，税法上确认的收入和费用，与会计上的确认时间会发生不一致。这时，企业应当依法将企业所得税制度和会计确认基础作出恰当的协调。在税务处理方面，根据《企业
--> 所得税法》第二十一条“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算”的规定，即在计算应纳税所得额时，按照收付实现制处理。在会计处理方面，根据《企业会计准会计专业毕业论文则第18号——所得税》的要求，采用资产负债表债务法，从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债，按照会计准则规定确认的账面价值与按照税法规定确认的计税基础，对于两者之间的差异，区分应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债和递延所得税资产。
对于递延所得税负债与按照税法计算的应纳税款之和，或递延所得税资产与按照税法计算的应纳税款之差，确定每一会计期间利润表中的所得税费用。对于上述税法与会计准则之间的差异，根据《财政部、国家税务总局《关于执行和相关会计准则有关问题解答（三）》（财会〔2003〕29号）的规定，按照会计制度及相关准则规定的确认、计量标准与税法不一致的，不得调整会计账簿记录和会计报表相关项目的金额。
参考文献：
[1] 国家税务总局 . 企业所得税管理工作规范 [m]. 北京：中国税务出版社，2011.
[2] 李俊梅 . 最新企业所得税使用问答 [m]. 北京：法律出版社，2009.
[3] 葛家澍，刘峰 . 会计理论 [m]. 北京：中国财政经济出版社，1998.
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一、网络经济下传统财务管理的弊端
网络经济时代，由于经济活动的数字化、网络化，出现了许多新的媒体空间，如虚拟市场、虚拟银行。许多传统的商业运作方式将随之消失，而代之以电子支付、电子采购和电子定单，商业活动将主要以电子商务的形式在互联网上进行，使企业购销活动更便捷，费用更低廉，对存货的量化监控更精确。这种特殊的商业模式，使得企业传统的财务管理已不能适应基于互联网的商业交易结算。具体表现在以下几个方面。
（一）难以防避企业管理出现的新风险
首先是网络安全问题。网络经济要求财务管理必须通过互联网进行，而互联网体系使用的是开放式的TCP/IP协议，它以广播的形式进行传播，易于搭截侦听、口令试探和窃取、身份假冒，给网络安全带来极大威胁。而传统的财务管理大多采用基于内部网（Intranet）的财务软件，没有考虑到来自互联网的安全威胁，特别是企业的财务数据属重大商业机密，如遭破坏或泄密，将造成不可估量的损失。因此，财务管理首先必须解决的是复杂的计算机网络安全问题，这一点传统财务管理是难以做到的。
其次是身份确认和文件的管理方式问题。网络经济下参与商业交易均在互联网上进行，双方互不见面，这就需要通过一定的技术手段相互认证，保证电子商务交易的安全。而传统的财务管理软件一般采用口令来确认身份，不同的用户有不同的口令。如果继续沿用这种口令身份验证方式，那么随着互联网用户和应用的增加，口令维护工作将耗费大量的人力和财力，显然这种身份验证技术已不适合基于互联网的财务管理。另外，传统的财务管理一直使用手写签名来证明文件的原作者或同意文件的内容。而在网络环境下，电子报表、电子合同等无纸介质的使用，无法沿用传统的签字方式，从而在辨别真伪上存在新的风险。
此外，电子商务作为网络经济下的主要交易手段，财务管理和业务管理必须一体化，电子单据、分布式操作使得可能受到非法攻击的点增多。而目前的财务管理缺少与网络经济相适应的法律规范体系和技术保障。例如，在电子商务中如何征税、交易的安全性如何保证、数字签名的确认、知识产权的保护等。所有这些问题都是在网络经济环境下出现的，企业的财务管理所面临的新的风险是难以防范和规避的。
（二）难以满足电子商务要求
电子商务的贸易双方从贸易磋商、签定合同到支付等均通过互联网完成，使整个交易远程化、实时化、虚拟化。这些变化，首先对财务管理方法的及时性、适应性、弹性等提出了更高的要求。传统的财务管理没有实现网络在线办公、电子支付、电子货币等手段，使得财务预测、计划、决策等各个环节工作的时间相对较长，不能适应电子商务发展的需要。再者，分散的财务管理模式不利于电子商务的发展。在网络经济下，要求企业通过网络对其下属分支机构实行数据处理和财务资源的集中管理，包括集中记账、算账、登账、报表生成和汇总，并可将众多的财务数据进行集中处理，集中调配集团内的所有资金。然而，传统的财务管理由于受到网络技术的限制，不得不采用分散的管理模式，造成监管信息反馈滞后、对下属机构控制不力、工作效率低等不良后果，无法适应网络经济发展的要求。
此外，传统的财务控制和财务分析的内容不能满足电子商务的要求。在网络经济下，企业资产结构中以网络为基础的专利权、商标权、计算机软件、产品创新等无形资产所占比重将大大提高。但现今财务管理的理论与内容对无形资产涉及较少，因为过去经济增长主要依赖厂房、机器、资金等有形资产，致使在现实财务管理活动中不能完全正确地评价无形资产的价值，不善于利用无形资产进行资本运营。所以，传统的财务管理理论与内容已不适应网络经济时代电子商务运营的需要。
（三）不能适应新的管理模式和工作方式
在网络环境下，企业的原料采购、产品生产、需求与销售、银行汇兑、保险、货物托运及申报等过程均可通过计算机网络完成，无需人工干预。因此，它要求财务管理从管理方式上，能够实现业务协同、远程处理、在线管理、集中式管理模式。从工作方式上，能够支持在线办公、移动办公等方式，同时能够处理电子单据、电子货币、网页数据等新的介质。然而，传统的财务管理使用基于内部网的财务软件，企业可以通过内部网实现在线管理，但是它不能真正打破时空的限制，使企业财务管理变得即时和迅速写作毕业论文。由于传统的财务管理与业务活动在运作上存在时间差，企业各职能部门之间信息不能相互连接，因而企业的财务资源配置与业务动作难以协调同步，不利于实现资源配置最优化。
另外，传统的财务管理软件要求管理人员只能在特定环境下办公，因为它是基于内部网的系统，离开内部网将无法办公。而网络经济下，要求财务人员在离开办公室的情况下也能办公（即移动办公），这样财务软件必须是基于互联网的系统，而只有实现从企业内部网到互联网的转变，才能实现真正的网上办公。由此可见，在网络经济下，传统的财务管理存在许多弊端，必须及时研究财务管理创新，构造出与网络时代相适应的财务管理，企业才能在激烈的全球市场竞争中立于不败之地。
二、财务管理创新的内容
网络经济的一个重要标志是人类生产经营活动和社会活动的网络化。财务管理必须顺应潮流，充分利用互联网资源，从管理目标、管理模式和工作方式等多方面进行创新。
（一）财务管理目标的创新
企业财务管理目标总是与经济发展紧密相连的，总是随经济形态的转化和社会进步而不断深化。随着网络经济的到来，客户目标、业务流程发生了巨大变化，具有共享性和可转移性的知识资本将占主导地位。知识的不断增加、更新、扩散和应用加速，深刻影响着企业生产经营管理活动的各个方面，客观需求企业财务管理的目标必须向高层次演变。原来以追求企业自身利益和财富最大化为目标者，必须转向以“知识最大化”的综合管理为目标。其原因在于，知识最大化目标可以减少非企业股东当事人对企业经营目标的抵触行为，防止企业不顾经营者、债权人及广大职工的利益去追求“股东权益最大化”；知识资源的共享性和可转移性的特点使知识最大化的目标能兼顾企业内外利益，维护社会生活质量，达到企业目标与社会目标的统一。知识最大化目标不排斥物质资本作用，它的实现是有形物质资本和无形知识资本的在网络经济下的有机结合。
（二）财务管理模式的创新
在互联网环境下，任何物理距离都将变成鼠标距离，财务管理的能力必须延伸到全球任何一个结点。财务管理模式只有从过去的局部、分散管理向远程处理和集中式管理转变，才能实时监控财务状况以回避高速度运营产生的巨大风险。企业集团利用互联网，可以对所有的分支机构实行数据的远程处理、远程报表、远程报账、远程查账、远程审计等远距离财务监控，也可以掌握和监控远程库存、销售点经营等业务情况。这种管理模式的创新，使得企业集团在互联网上通过Web页登录，即可轻松地实现集中式管理，对所有分支机构进行集中记账，集中资金调配，从而提高企业竞争力。
（三）财务工作方式的创新
互联网技术改变了全球的经济模式，相应地必须改变财务人员的工作方式。传统的固定办公室要转变为互联网上的虚拟办公室，使财务工作方式实现网上办公、移动办公。这样，财务管理者可以在离开办公室的情况下也能正常办公，无论身在何处都可以实时查询到全集团的资金信息和分支机构财务状况，在线监督客户及供应商的资金往来情况，实时监督往来款余额。企业集团内外以及与银行、税务、保险、海关等社会资源之间的业务往来，均在互联网上进行，将会大大加快各种报表的处理速度，这也是工作方式创新的根本目的。（四）财务管理软件的创新过去国内各财务软件功能独立，数据不能共享，企业在人、财、物和产、供、销管理中难以实现一体化。运用Web数据库开发技术，研制基于互联网的财务及企业管理应用软件，可实现远程报表、远程查账、网上支付、网上信息查询等，支持网上银行提供网上询价、网上采购等多种服务。这样，企业的财务管理和业务管理将在Web的层次上协同运作，统筹资金与存货的力度将会空前加大；业务数据一体化的正确传递，保证了财务部门和供应链的相关部门都能迅速得到所需信息并保持良好的沟通，有利于开发与网络经济时代相适应的新型网络财务系统。
三、实现财务管理创新的构想
企业财务管理创新是新形势下企业发展的当务之急，也是网络经济全球化的客观要求，在此笔者提几点实现创新的构想：
（一）转变企业理财观念
网络经济的兴起，使创造企业财富的核心要素由物质资本转向知识资本。企业理财必须转变观念，不能只盯住物质资产和金融资本。首先，要认识知识资本，即了解知识资本的来源、特征、构成要素和特殊的表现形式。其次，要承认知识资本，即认可知识资本是企业总资本的一部分，搞清知识资本与企业市场价值和企业发展的密切关系，以及知识资本应分享的企业财富。最后，要重视和利用知识资本。企业既要为知识创造及其商品化提供相应的经营资产，又要充分利用知识资本使企业保持持续的利润增长。可以说，转变企业理财观念是实现财务管理目标创新的根本保证，不可不予以高度重视。
（二）加强网络技术培训
网络技术的普及与应用程度直接关系到财务管理创新的成功与否。有针对性地对财务人员进行网络技术培训，可以提高财务人员的适应能力和创新能力。因为，首先财务人员已具有坚实的经济和财会理论基础，如果再学习一些现代网络技术，将经济、财会、网络有机地结合，则面对知识快速更新和经济、金融活动的网络化、数字化，就能够从经济、社会、法律、技术等多角度进行分析并制订相应的理财策略。其次，通过技术培训可使财务人员不断吸取新的知识，开发企业信息，并根据变化的理财环境，对企业的运行状况和不断扩大的业务范围进行评估和风险分析。为此，要适应网络经济发展的要求，根据国际金融的创新趋势和资本的形态特点，运用金融工程开发融资工具和管理投资风险。事实表明，对财务人员加强现代信息科学与网络技术教育，有利于在网络经济下实现财务管理创新。
（三）积极开展对知识资本的理论研究
网络经济的发展将使财务管理目标转向知识最大化，但目前知识资本的理论尚未成熟，必须积极开展理论研究和实践。知识资本是一种无形资本，对知识资本的管理是新形势下企业理财的重大创新。对此，首先应研究知识资本的构成要素及其市场化形式，探讨知识资本的有效运作管理方法。其次，要研究知识资本的计量方法，确定知识资本价值，研究知识资本的证券化形式和估价方法。第三，要对知识资本运作的案例进行分析，总结企业知识资本运作的具体操作方案。第四，研究知识产权保护问题，它是知识资本保值增值的基本前提。总之，知识资本是网络经济下一种新的资本形态，对知识资本的理论研究也是实现财务管理创新的基本条件。
（四）对企业进行业务流程重组
网络经济是一种全新的贸易服务方式，它以数字化介质替代了传统的纸介质，将打破传统企业中以单向物流运作的格局，实现以物流为依据、信息流为核心、资金流为主体的全新运作方式。这就要求企业必须对现有业务流程进行重组，将工作重心放在价值链分析上。首先，企业要从行业价值链（原材料供应商—产品—制造商—销售商）进行分析，以了解企业在行业价值链中的位置，判断企业是否有必要沿价值链向前或向后延伸，以实现企业管理目标。其次，对企业内部价值链（定单—产品研究设计—生产制造—销售—售后服务）进行分析，以判断如何降低成本，优化企业流程。第三，从竞争对手价值链分析入手，通过与竞争对手的相应指标进行比较，找出与竞争对手的差异和自己的成本态势，从而提高整体竞争力。
（五）建立财务风险预测模型
随着互联网在商业中的广泛应用，在企业内部作为数据管理的计算机往往成为逃避内部控制的工具，经济资源中智能因素的认定将比无形资产更加困难。在企业外部，由于“媒体空间”的扩大，信息传播、处理和反馈的速度大大加快，商业交易的无地域化和无纸化，使得国际间资本流动加大，资本决策可在瞬间完成。总之，由于网络经济的非线性、突变性和爆炸性等特点，建立新的财务风险预测模型势在必行。该模型应该由监测范围与定性分析、预警指标选择、相应阀值和发生概率的确定等多方面的内容组成，并能对企业经济运行过程中的敏感性指标，（如保本点、收人安全线、最大负债极限等）予以反映。这样，将风险管理变为主动的、有预见性的风险管理，就能系统地辨认可能出现的财务风险。
（六）采用集中式财务管理模式
互联网的出现，使桌面管理转化成非桌面化的网络方式有了技术保证，也使得集中式管理成为可能。企业可以综合运用各种现代化的计算机和网络技术手段，以整合实现企业电子商务为目标，开发能够提供互联网环境下财务管理模式、财会工作方式及其各项功能的财务管理软件系统，该系统至少应包括会计核算的集中化、财务控制的集中化、财务决策的集中化三部分。采用集中式管理，将会提高财务数据处理的适时性，减少中层管理人员，使最高决策层可与基层人员直接联系，管理决策人员可以根据需求进行虚拟结算，实时跟踪市场情况的变化，迅速作出决策。
（七）创建企业财务管理信息系统
以数字化技术为先导的网络经济，其经济活动可以通过互联网在线进行，如：在线订货、在线资金调度、异地转账、在线证券投资、在线外汇买卖等。因而产生的会计信息都是动态的，更具有不可捉摸性；同时，市场需求信息的公开化，形成了多层次、立体化的信息格局。谁能占领信息的制高点，谁就将在市场竞争中占优势。创建基于互联网的企业财务信息系统，综合运用计算机网络的超文本、超媒体技术，使信息更形象、直观，提供多样化的各类信息，包括数量信息与质量信息、财务信息与非财务信息、物质层面的信息和精神层面的信息等，实现信息理财。
（八）建立网络信息安全保障体系
首先，需要制定相关的法律政策，以法制手段来强化网络安全。这主要涉及网络规划与建设的法律、网络管理与经营的法律、网络安全的法律、电子资金划转的法律认证等法律问题。其次，从管理上维护系统的安全，建立信息安全管理机构和切实可行的网络管理规章制度，加强信息安全意识的教育和培训，提高财务人员素质，特别是高层管理者的安全意识，以保证网络信息安全。第三，从技术上采取措施，在企业内部网和互联网之间要加一道防火墙，防止黑客或计算机病毒的袭击，保护企业内部网中的敏感数据。另外，将数字签名技术应用于电子商务的身份认证，可以防止非法用户假冒身份，从而保证电子支付的安全，为实现财务管理创新提供重要保障。
参考文献：
[1]薛慧丽、张新武。电子商务呼唤网络财务[J].北京市财贸管理干部学院学报，2000，（1）。
篇10
第二章：本论
(一)我国有关企业所得税征收的基本现状
(二) 企业所得税概述
(三) 计税依据概述
(四) 计算应纳税额根据的标准
(五) 税率概述
(六) 记税方法
(1)查账征收方式下应纳税额的计算
(2)核定征收方式下应纳税额的计算
(七) 税收筹划概述
(八) 合理避税的方法
内容摘要：
(一) 我国有关企业所得税征收的基本现状:
1994年，我国实施了分税制改革。新的《企业所得税暂行条例》规定，企业的所得税税率为33%。这个税率对我国大中型企业和效益好的企业是比较合适的，但对规模较小的企业来说，税收负担水平与原实际税负相比有所上升。为了照顾小型企业的实际困难，也参照世界上一些国家对小企业采用较低税率征税的优惠照顾办法，税法规定，对年应税所得额在3万元以下(含3万元)的企业，按18%的税率征收企业所得税;对年应税所得额超过3万元至10万元(含10万元)的企业，按27%的税率征税， 另外，对设在西部地区国家鼓励类产业的内资企业，在2001年至2010年期间，减按15%的税率征收企业所得税，正确理解税收筹划，做到合理避税。
(二) 企业所得税概述
内容：企业所得税是对各类内资企业和组织的生产、经营所得和其他所得征收的一种税。现行的企业所得税是1993年12月13日由国务院《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，从1994年1月1日起实行的。
企业所得税的征税对象为来源于中国境内的从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务和其他营利事业取得的所得，以及取得的股息、利息、租金、转让资产收益、特许权使用费和营业外收益等所得。企业所得税的纳税人为中国境内实行独立经济核算的各类内资企业或组织。具体包括国有、集体、私营、股份制、联营企业和其他组织。
(三) 计税依据概述
企业所得税的计税依据为应纳税所得额，即纳税人每一纳税年度内的收入总额减除准予扣除的成本、费用、税金和损失等项目后的余额。
(四) 计算应纳税额根据的标准
计算应纳税额根据的标准，即根据什么来计算纳税人应缴纳的税额。计税依据与征税对象虽然同样是反映征税的客体，但两者要解决的问题不相同。征税对象解决对什么征税的问题，计税依据则是确定了征税对象之后，解决如何计量的向题。有些税种的征税对象和计税依据是一致的，如各种所得税，征税对象和计税依据都是应税所得额。但是有些税种则不一致，如消费税，征税对象是应税消费品，计税依据则是消费品的销售收入。再如，农业税的征税对象是农业总收入，计税依据是税务机关核定的常年应税产量。计税依据分为从价计征和从量计征两种类型，从价计征的税收，以征税对象的自然数量与单位价格的乘积作为计税依据;从量计征的税收，以征税对象的自然实物量作为计税依据，该项实物量以税法规定的计量标准(重量、体积、面积等)计算。
下列项目在计算应纳税所得额时，不得扣除：
1.资本性支出。
2.无形资产受让、开发支出。
3.违法经营的罚款和被没收财物的损失。
4.各项税收滞纳金、罚款和罚金。
5.自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分。
6.各类捐赠超过扣除标准的部分。
7.各种非广告性质的赞助支出。
8.与取得收入无关的其他各项支出。
(五) 税率概述
税率:企业所得税实行33%的比例税率。同时，对小型企业实行二档优惠税率。即：全年应纳税所得额3万元以下的，税率18%; 3万元至10万元的，税率为27%; 10万元以上的，税率为33%.
(六) 记税方法
计税方法:企业所得税有查账征收和核定征收两种征收方式。
1、查账征收方式下应纳税额的计算：
(1)季度预缴税额的计算
依照税法规定，企业分月(季)预缴所得税时，应当按季度的实际利润计算应纳税额预缴; 按季度实际利润额计算应纳税额预缴有困难的，可以按上一年度应纳税所得额的1/4 计算应纳税额预缴或者经主管国税机关认可的其他方法(如按年度计划利润额)计算应纳税额预缴。计算公式为：
季度预缴企业所得税税额=月(季)应纳税所得额×适用税率或者
季度预缴企业所得税税额=上一年度应纳税所得额×1/12(或1/4)× 适用税率
(2)年度所得税额的计算
年度应缴纳的企业所得税和地方所得税都应当在分月(季)度预缴的基础上，于年度终了后进行清算，多退少补。其税额的计算公式为：
全年应纳企业所得税额=全年应纳税所得额×适用税率
汇算清缴应补(退)企业所得税税额=全年应纳企业所得税额-月(季)已预缴企业所得税税额
(3)应纳税所得额的计算：
税法规定，应纳税所得额的基本计算公式为：
应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额
在所得税的实际征管工作及企业的纳税申报中，应纳税所得额的计算，一般是以企业的会计利润总额为基础，通过纳税调整来确定的，即：
应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额-以前年度亏损-免税所得
2、核定征收方式下应纳税额的计算：
(1)定额征收方式下应纳税额的计算：
税务机关按照一定的标准、程序和方法，直接核定纳税人年度应纳企业所得税额，由纳税人按规定进行申报缴纳。
(2)核定应税所得率征收方式下应纳税额的计算：
应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率
应纳税所得额=收入总额×应税所得率
或……=成本费用支出额÷(1-应税所得率)×应税所得率
税收筹划是纳税人充分利用现行税收法律、法规和制度等政策的不完善、不健全，通过对投资决策、经营管理和会计核算方法的合理安排，达到合法享受税收优惠，避免因对税收政策的不解或误解而产生的税收陷阱，降低公司税负，减少税收支出，增加自身利益，实现公司价值最大化的一种税收筹划行为。即税收筹划是指在税收法律规定的范围内，当纳税人存在着多种纳税方案可供选择时，选择最低的税收负担来处理财务、经营和交易事项。税收筹划是一种有别于偷税、漏税、逃税等非法手段的一种合法的理财行为。
(七) 税收筹划概述
税收筹划最经典的表述，来自于英国上议院议员汤姆林爵士在1935年针对“税务局长诉温斯特大公”一案所作的声明：“任何一个人都有权安排自己的事业，依据法律这样做可以少缴税。为了保证从这些安排中得到利益，不能强迫他多缴税。”之后，这一观点得到了法律界的认同。 综观国外诸多对税收筹划的观点，都指出税收筹划是纳税人所进行的减轻税收负担的节税行为。尽管表述众多形式各异，但基本意义却是一致的，即税收筹划是企业经营者通过合法的的策划和安排，以达到少缴税或实现税后利润最大化的目的
(八) 合理避税的方法
所谓的税收筹划也就是合理避税，既然是合理避税，我想最重要的问题就是不能违反税法，这里的不违反不单指国家颁布的税法，还包括各项税法解释，税务总局的问题答复等等; 避税一定要建立在对税法熟知的基础上，合理避税是要把会计准则和税法相结合,在税法允许的范围内达到不多交纳税款.
怎么把企业所交税合理的降下来，有如下方法可供参考：
1—合理加大成本，降低所得税，可以预提的费用应该进行预提。
2—对设备采取快速折旧法来降低当期所得。
3—采用“分灶吃饭”的方法，把业务分散，原来一个公司名下做的业务分成2-3个公司做，这样既可以增加成本摊消，又可以降低企业所得：比如你现在公司做一年30万利，需要交9万9的所得税，如果分成3个公司做，一年利每个公司就是10万的利，那么所得税3个公司一共是8万1，而其实因为成本渠道的增加，3个公司年利也不会做到30万了，很多成本已经重复摊消和预提了，其节约下来的税就不仅仅是近2万的税了。
4—采用“高税区往低税区”走的方式：各个特区和开发区在税率方面国家都有优惠政策，把公司总部就转设到这些地方，比如深圳的企业所得税才15%。公司的工厂和分公司的一切业务总核算就算到公司总部去，也就享受到了国家的优惠政策了。把企业结算做到：高所得税向低所得税地方走;搞了税赋率的地区向没有搞税赋率的地区走。
5—采用“把工厂和公司注册到香港”的办法，香港是个自由港，是个低税区，一般企业的所得税不超过8%，其他税也特别低和少。
6—借用“高新技术”的名义，享受国家的税务优惠政策：有2免3减，还有3免8减的。把其他业务和产品套进这个里面来做—搭“顺风车”。
7—借用“外资”的名义对企业进行改制，各个地区对外资企业都有税务优惠政策。
8—使用下岗工人和残疾人，也可以享受到国家的税务优惠政策。
9—和学校的校办工厂联合，校办工厂在税务方面国家是有特别优惠政策的。
这些做法是在企业具体运转中可以采用的安全的、合理的、可靠的企业避税方法。
1994年，我国实施了分税制改革。新的《企业所得税暂行条例》规定，企业的所得税税率为33%。这个税率对我国大中型企业和效益好的企业是比较合适的，但对规模较小的企业来说，税收负担水平与原实际税负相比有所上升。为了照顾小型企业的实际困难，也参照世界上一些国家对小企业采用较低税率征税的优惠照顾办法，税法规定，对年应税所得额在3万元以下(含3万元)的企业，按18%的税率征收企业所得税;对年应税所得额超过3万元至10万元(含10万元)的企业，按27%的税率征税， 另外，对设在西部地区国家鼓励类产业的内资企业，在2001年至2010年期间，减按15%的税率征收企业所得税，正确理解税收筹划，做到合理避税。
参考文献：《金融经济》2006年22期-期刊，2008年中级会计资格考试辅导《财务管理》........
结束语：本人查阅了大量的电子资料，借鉴了很多导师的思想，得出以上论文提纲，由于本人能力浅薄，提纲有很多不足，望老师体谅，并指点出不足之处，本人再加以改进。谢谢。
2011年03月24日
攥写人：xx
篇11
search 》一书中第16章的内容，结合波兰的历史进程将划分为三个阶段来进行评述：第一个阶段是1900年～1944年两次世界大战前后波兰的会计发展；第二个阶段是1944年～1989年，波兰社会主义时期的会计发展；第三个阶段是1990年以后，波兰的会计发展。
（二）波兰会计研究主要成就 包括：
一是1900年～1944年两次世界大战期间前后波兰的会计发展。（1）主要特点：强调会计是一种实用型技能。尽管这一时期两次世界大战的战火都燃烧到波兰，但是波兰的纺织业，制造与化工，冶金业，矿业与航天还是有所发展，它们的发展加大了克拉科夫与利沃夫的贸易流从而深化了会计工作的重要性，推动了会计的职业化发展趋势。这一时期绝大多研究者认为会计是一种实用型技能，很多教育机构纷纷开设会计学科以满足波兰经济发展的需要，这使得会计专业知识与技能开始显现出其实用性特点。波兰国内对高资历会计师的需求也与日俱增，1918年之后越来越多的中级商学院与在华沙（1924），克拉科夫（1925），利沃夫（1922），波兹南（1926）四大高等教育机构纷纷开设了会计这门学科，进行会计实务教育，出版各种会计教材，强调会计的实用技能。（2）代表人物及其研究。波兰的会计代表人物及其研究分作两大类，一类是强调会计实用型技能的研究；另一类是在会计实用性大潮中进行的理论研究。强调会计实用型技能的研究主要体现在会计实务手册和会计实务教材的编写与出版两个方面。在这个时期，簿记学与编制审核资产负债表的图书主要是实用型手册。（Skrzywan 1967）。同时涌现了很多学者积极投身于编写主流教材，主要代表人物有Józef Aseńsko， Tomasz Lulek， Witold Skalski， Franciszek Tomanek， Witold Góra， Witold Byszewski，Marcel Scheffs and Stanislaw Skrzywan。在此期间虽然波兰的会计研究注重实用性，国外先进的会计理论虽然不被接受（Scheffs 1936；Skrzywan 1964：205 ），但有些理论出版物还是引人注目的。波兰会计理论家们的主要议题集中以下几个方面：会计基础理论和会计账户理论；会计术语；资产负债表和损益项目的结构；评估问题；资产负债表分析；账目审计和财务报表；解释和评价现存会计法规；会计演化的历史观点。其中，主要的代表学者有Góra，Lulek，Byszewski，Skalski，Scheffs。Góra在著作中阐述了好的资产负债表对于股东，债务人，债权人进行评估决策的重要性。Góra对比了德英法资产负债表的范本，提出波兰资产负债表的范本。1922到1927年波兰的高度通胀使资产负债表上的数据失去了意义，因此价值评估的问题特别重要。Lulek对波兰通货膨胀的回应强调了资产负债表再评估的重要性，在《资产负债表的正常化》一文中，他提出了资产负债表的标准。但Lulek（1922，1922 to 1924）对会计理论的主要贡献是账户分类，他曾在《商家账户的理论依据》一书中分析并批判Schr与Ciompa的会计经济理论，并提出复式记账理论源自于经济学，认为所有权，资本，利润等概念是具有经济特性的而非法律特性。Byszewski的贡献是推动了波兰的复式记账法体系，他对账户的拟人化学说和当时流行教授会计准则的方式提出质疑，尽管Lulek 和 Byszewski的观点并未超越静态资产负债表理论，但他们引入大量的先进元素：例如会计等式三要素（资产=负债+所有者权益），商业资产的收入效用与经济主体优先于法律形式。（Kawa 2002：72）。Skalski解释了资产负债表与实际账户（与名义账户对比）的主要准则与功能。此外，他探讨了总分类账与其他账簿的联系，将其融合于一个记账体系。Skalski（1934）研究了这样一些问题，如资产负债表的结构、存货的原则、固定资产和流动资产的价值、所有者权益、借入资本，留存资本，隐藏的规定和调整资产的价值和资金项目，以及“真正价值”的概念。“真正价值”的概念在1934年被用于商法典。Scheffs是一位在银行界和企业界著名的会计专家，在Scheffs的著作中（1939 b），他坚信会计不仅仅是一种实用的技能，也是经济科学的一部分。Scheff（1936，1938，1939，1939 b）的研究领域很广泛，从评估问题、无形资产、生产成本、资本市场和立法审计到会计的历史都是他感兴趣的话题。他对经济和哲学的兴趣，也融合到有关会计问题的研究中。自1939年以来有三个连续的冲击影响着波兰会计：德国、苏联和西欧。第二次世界大战期间，在德国占领的地区强制执行德国统一会计制度。在被苏联吞并的东部地区，引入苏联的统一会计制度。
二是1944年～1989年，波兰社会主义时期的会计发展。（1）主要特点：计划经济下成本会计的长足发展。1944年波兰政府重建，由Stanislaw Skrzywan 和 Edward Wojciechowski （Jaruga and Szychta 1997）于1946年制定的第一个统一的会计计划，深受德国模式影响。由于它是前苏联的西邻，历来被后者视为它面向欧洲的屏障，对苏联来说具有不可替代的战略价值。因此，尽管波兰政府重建了，但是苏联模式强有力地影响着波兰，在1951年～1953年期间，中央计划经济取代混合经济，并采用苏联经济计划模式和金融体系，从而引进苏联会计计划和会计科目表，经历了几次改革和改进，如在1960年，1976年等都进行相应调整，使之适应计划经济和国有企业管理的目标。尽管苏联的政治经济模式深深影响波兰，但是在文化传统上，法国对波兰的影响甚至大于二战前的俄德奥三个宗主国，二战前一直有“斯拉夫人的法兰西”之称。因此这一时期波兰的会计发展在一定程度上也借鉴了法国的先进经验。（2）代表人物及其研究。在波兰计划经济时期，波兰的成本会计有了长足的发展。这一时期波兰学者对成本会计的研究主要集中在成本的分类，标准成本，成本模式，成本会计准则等方面的研究。其中jaruga教授对波兰成本会计的理论研究有较大的影响。波兰的成本分类主要借鉴了法国的成本分类思想，其成本分类是基于宏观经济目的，如盈余账户，增值表以及在两个会计循环中的成本流转（Jaruga 1972，1988，1993a ，1993b）。在中央计划经济下，会计是作为政府引导国有企业计划的一个管理工具。在此过程中，名义利润是实际产出和预算数目的对照，这很关键（Dixon and Jaruga1994），因此管理决策首要关心的是效率的提高，这种效率是以某个标准成本会计制度监测的，这确保内部责任（也叫责任会计）和适当的单位成本的决策（Jaruga and Ho 2002）。成本会计问题和会计一般理论构成了会计论文的两大主题，20世纪90年代前许多著作都反映这两大主题，其中最值得提的是S. Skrzywan，W.Malc，Z.Fedak，B.Siwoń，W.Nowaczek，P.Tendera，H.Sobis，T.Wierzbicki，B.Binkowski，A.Jaruga，J.Skowroński，K.Sawicki，J.Matuszkiewicz，E.Burzym and Z.Messner.这些人的专著和编制的教科书。由于Skowroński融合了完全成本和可变成本决策的特性，其特别之处在于生产要素的成本模式（Jaruga and Skowroński 1986）。虽然学术期刊强调成本会计用于决策以及内部经济责任（Fedak 1962，1967；jaruga 1966；Messner1967），但是20世纪70年代早期以前它们没有监管的作用（Jaruga 1989：6-7）。针对会计法规的学术研究（尤其是关于成本会计规则）在20世纪70年代已可见到，部分原因是由于1976年的总会计科目规定，以及相关的会计账户（各种分支）的标准规定。部分原因是由于成本会计准则现代化（Decree of 1983- see Ministra finansów1983； Zarzdzenie Nr 83）。另外，许多学术著作（B.Siwoń，W.messner，T . troszczyński， A. Jaruga， J. Skowroński and I. soba
ńska）已经运用在大量的成本会计和管理会计项目（ Jaruga and Skowroński 1994；167）。在计划经济时期，波兰的成本会计发展较快，包括高等教育的规划，从20世纪90年代以来，管理会计成为一个独立的学科。在冷战期间，波兰学者也表现出对现代会计研究的特别兴趣，Wojciechowoski （1962，1964）（1962，1963）介绍了他的规范会计理论之后，Peche（1959，1963）在波兰会计研究领域提出“演绎趋势”，而Skraywan（1967）发起了实证研究，这种与西方密切的联系通过一系列用英文写的论文（Jaruga 1972，1974，1976；Berry and Jaruga 1985）以及各种关于波兰会计话题得以证实。
三是1990年以后，波兰的会计发展。（1）主要特点：会计发展与国际接轨。1989年，东欧巨变，波兰是前苏联、东欧国家“剧变”中的带头羊，也是剧变后迄今为止经济发展状况最好的一个国家。1989年～1999年十年间波兰先后换了8届政府，却并未影响经济的快速复苏与增长。波兰自1989年底开始实行市场经济以来， 其会计规范建设发展迅速。1991年以财政部长法令形式通过了新的会计法规。1994年， 在普华永道会计师事务所的帮助下， 政府起草了新的基本法， 基本法在1995年1月成为法律。波兰议会在2000年对会计法案进行了重大修订， 修订部分在2002年或以后执行。修正的会计法案更接近于国际会计准则。（2）代表人物及其研究。在新的时期，Jaruga和Szychta（1996）及其著作一如既往，涉及多个方面，如统一的会计原则和会计发展、审计以及工业会计的会计表及其重组问题。Krzywda等（1998）和Vellam（2004）分别对波兰审计法定的发展和国际会计准则的实施提出了建议。一系列的相关论文在波兰的核心会计期刊《会计》上出现。相关著作也相继出版，如szychta（1989，1996a）关于会计参考文献以及关于Mattessich（与szychta 合著1996b）的会计理论的书籍。自从新千年伊始，在波兰的各个城市举办了一系列国际会计研究会议。相应的内容相继以一般会计原则为标题（每年有不同的副标题——也被称为GATI，GATⅡ和GATⅢ）被出版（英文），（Dobija，2003；Dobija和Martin2004，2005）。他们的一些贡献（和他们的著作）阐明20世纪波兰或其他东欧国家的具体会计问题。典型的例子有：Bednarek （2003）将波兰政府会计和美国政府会计相比较。W·dzki（2004） 研究了关于波兰企业破产的预测，Wójtowicz（2004，2005）指出用国际会计准则对波兰会计的影响以及波兰公司的利润表的客观性；Jaruga等（2005）关于在波兰采用国际会计标准以及Szplit和 Hnidan（2005）对波兰的税务会计进行了研究。如2002年波兰财政部第11号指令，包含了投资基金、养老金、银行信托人等特殊行业的会计准则， 确认计量披露金融工具的详细规定及编制合并报表的规定。在会计法案未规定的领域中由会计准则委员会规定如果没有本国准则， 则采用国际会计准则， 这是一条比较重要的规定。这对波兰会计信息的质量将产生较大的影响。
（三）波兰会计研究评析 20世纪以来，波兰会计研究的发展犹如大海边悬崖裂缝中的一棵小树，面对着变幻莫测的汹涌波浪，只要有一丝阳光，就会努力地向上生长着。两次世界大战，使波兰处于连年战火中，动荡不安，波兰会计界的学者和其他科研工作者一样在国家危难时期用自己的爱国主义精神和科学精神推动着波兰的科学理论前行，他们并不屈从于外国势力采用完全的“拿来主义”，而是采用了一种批判的态度对待欧洲会计思想成就，多角度进行研究，提出了适应波兰经济发展状况的本土会计学理论和会计实务处理方法。从而使波兰的会计研究在世界会计史占有不可磨灭的影像。二战后，世界范围内成本会计迅速发展，波兰的会计发展追赶着世界科技革命的浪潮，与时俱进，融贯东西。尽管波兰的政治经济受到苏联的控制，在苏联模式占统治地位的情况下，仍然积极吸取欧洲发达资本主义国家的先进文化与管理思想，使本国的会计研究东西交融，在成本会计与管理会计的研究上有了较快的发展。20世纪90年代以来，随着苏联的解体，东欧剧变，波兰的经济体制向市场经济转轨，尽管有近十年的时间波兰政府如走马灯似的更迭，但波兰在动荡中逐渐融入资本主义发展的浪潮中，并于2004年加入欧盟。在欧盟的大家庭里，波兰找到了自己的发展方向，波兰的会计发展也与国际会计的发展接轨。
二、乌克兰会计研究及其特点
（一）乌克兰会计研究发展外部环境 乌克兰的历史与波兰的历史有极大的相似性，长期处于被列强分裂的状态。乌克兰地理位置重要，是欧洲联盟与独联体特别是与俄罗斯地缘政治的交叉点。1795年，除加利西亚（1772年～1918年属于奥地利）以外，乌克兰其余地区均在沙皇俄国统治之下。1917年底东乌克兰地区建立苏维埃政权，成立乌克兰苏维埃社会主义共和国。1918年至1920年外国武装干涉时期，西乌克兰（东加利西亚和西沃伦）被波兰占领。1922年苏联成立，东乌克兰加盟，成为苏联的创始国之一。根据波兰和苏联签订的《里加条约》，西乌克兰成为波兰领土，1939年，二战爆发，波兰被分割占领，西乌克兰与乌克兰苏维埃社会主义共和国合并。1941年，苏德战争爆发，德国占领了乌克兰全境。1944年，苏军重返乌克兰，解放了乌克兰。1991年苏联解体后，乌克兰独立。与波兰类似，20世纪以来，乌克兰的会计研究在列强分裂统治的夹缝中顽强地发展着。在这部分将依据Richard Mattessich教授的《Two Hundred years of Accounting Research 》一书中第16章的内容，按乌克兰的历史进程与政治地域范围将划分为三个区域来进行评述，分别是西乌克兰、俄属东乌克兰和苏联统治时期的乌克兰、独立乌克兰。
（二）乌克兰会计研究主要成就 包括：
一是西乌克兰会计的发展（19世纪中期至1939年）。（1）主要特点：深受德国影响，会计实务研究与理论研究齐驱并进。20世纪初期，乌克兰会计学发展主要受到两个会计学派的影响——德国学派和俄国学派。从1772年到1918年，当今乌克兰西部地区（Halychyna）是奥匈帝国的一部分，发展速度高于东部和中部地区。1870年，Halychyna成为自治政府，自治政府大力发展经济和社会基础建设，推动了Halychyna地区商业银行，合作社，公会以及公司记账的兴旺繁荣。在这种情况下，Halychyna的会计学受到德国会计学派（那个时候在欧洲最具盛名的学派之一）的影响。（2）代表人物及其研究。在西乌克兰时期，乌克兰的会计研究蓬勃发展，会计的理论研究与实务研究同时并进，研究学者不仅有会计学界的人士，还有经济学界的人士，运用多学科理论来研究会计问题。其中著名的学者有Ciompa，Krasitiski，Kormosh， Gora 等。这个时期发表的书刊以实务类型和与其相关会计程序以及资产负债表预备工作为主要内容（Krasitiski 1851；Kormosh 1875，1912，Gora 1920）。这些书刊的出版引起了法律规定强制性的会计和报告要求。根据奥匈的法律关于 “商业合作关系与合作利润”的规定（1873年4月9日），这些企业必须记账、记录和保存这些资料至结账和报告资产负债表后的六个月（Kormsh 1912）。在19世纪中期，会计理论和各种各样的会计概念开始在乌克兰出现——尤其是在Halychyna的首都利沃夫。20世纪初期，经济学家兼利沃夫奥匈银行的主记长Ciompa（1910），发表关于会计学和计量经济学的著名研究（虽然这些观念不被现代世界认可）。他说：我称这部分economography为计量经济学；记账是数学的一个实际应用，反之亦然；计量经济学仅仅是记账原理（Ciompa 1910.5. translated）。所以，Ciompa坚持从经济角度、而非法律角度解读会计的观点。他认为实质重于形式，他在下述言辞中表达了支持经济学方法和反对在资产负债表上采用法律方法的原因。第一，从经济学观点考虑，应当考虑商业实体，因为它最主要的目标是生产发展，不应该用法律内容来取代经济事项（Ciompa 1910：70，translated）。后来，他继续说道：还不清楚为什么法律观点会比经济过程更重要，通过法律来强制记账的这种传统上的形式主义在资产负债表上仅仅起表面上的和装饰性的作用。Ciompa著作的另一个重要方面是通过财产，资金和效率“三棱镜”来看会计学：记账的目标是在数学上或程序上计算财产的使用结果以及管理资金的效率（Ciompa 1910：14，translated）。此后，在20世纪初期，Pawel Ciompa支持以管理为导向的会计概念，注重经济绩效评价决策。这种方法被许多当地和同时代的会计学界高度称赞。后来，在一些书籍里，如Gora（1920），记述的管理方法提高，并且有了极大发展。杰出的经济学家Teofill Kormosh（？～1927）在20世纪初期发展了乌克兰版本的德国会计学模式——以资金概念、成本分类和标准为中心。Kormosh是为合作组织编写第一本关于商业管理和会计的乌克兰教科书的人。Kormosh是Lvóv和Przemgsl的各个工会和组织的合作者和领导者，在20世纪初期，参加过许多商业和社会活动。他支持降低管理成本，创造条件维护股东利益。在19世纪20年代（乌克兰西部地区会计强力发展时期），乌克兰合作社（合作机构）改良运动（the revision Movement of Ukrainian co-operatives （RMUC））起了很重要的作用。它发行周刊，《联营（合作）企业纵横》（The Business co-operative Republic）（1921-44），还有每月评论，The co-operative Republic（1928-39），联合了超过3000家合作社，帮助传播当地会计思想；还发行乌克兰的教科书，乌克兰语书籍和文献，并且为会计人员组织了专门的培训（mnykh etal，2000：100）。其中一本关于培训合作团体的最广泛使用的教科书是RMUC审查官写的（I.Sterniuk （1926））为乌克兰合作团体提供统一的会计学技术，这本书和kormosh（1912）所著的那本书以乌克兰语被Halyehyna的公司广泛使用。
二是俄罗斯帝国时期（1900年～1917年）的东乌克兰会计和苏联时期（1917年～1991年）的乌克兰会计。（1）主要特点：会计理论和实务显著变化，会计组织的创立和会计杂志的创建，形成乌克兰会计学派。在17 世纪和18世纪，大部分乌克兰（除了halychyna）属于俄帝国。在1775年，凯瑟琳二世女王结束了乌克兰独立国最后的岛屿zaporizhska sich的自治。在19世纪和20 世纪初期乌克兰的大部分领土是俄帝国的一部分，没有独立的政府。在19世纪的最后几十年里，俄帝国的经济和工业迅速发展，乌克兰地区成为俄国最有实力的工业地区之一。以制糖，煤炭，冶金工业为开端，还有铁路建设迅速发展，所有这些变化提高了会计职业和会计人员的地位。在19世纪晚期和20世纪初期，在乌克兰出现了第一个专业的会计协会。1894年，在Kherson建立了第一个省级会计协会，1970年在Kiev出现了会计师和簿记员联盟（Sokolov 1991：364）。在这段时期，几乎所有的关于会计学的杂志和书籍都在莫斯科和圣彼得堡发行，只有少量的书籍出现在乌克兰的属于俄罗斯的地区（Grass 1899）。1912年～1914年乌克兰仅有的一本名为《簿记与商业》的杂志在Kharkov出版——这是一本高品质的专业杂志（Butynets 2001a：191） 。后来，在苏联统治的第一年这种俄语版的会计杂志（ 如《会计与控制》， Kiev： 1927-28）和《 会计员》， Kharkov：1927-28）都在乌克兰发行了。由于斯大林时期开始的对会计师的渐进式镇压导致这些杂志的寿命短暂。（Butynets 2001a：195）。总之，在斯大林时期会计学的发展特点是会计理论和实务的显著变化，那是大革命时期俄国的会计学派取得逆转性成果所引起的。这改变的力量来自于中央集权政府的强硬与社会主义意识形态主导的经济方面的变化。在20世纪50年代 苏维埃—乌克兰会计学派（重要性仅次于莫斯科学派和列林格勒学派，在前苏联位于第三）逐渐成形。（2）代表人物及其研究。乌克兰学派的创建人是 P.P. Nimchynov 教授（1906-1983），他被认为是一个用新的、先进的方法研究农业会计学和农业企业的创始人（cf. Nimchynov 1976）。还有Igor V. Malyshev （1908-1979） and Mykola G. Chumachenko （1925-）。Nimchynov（1976）是尝试创建既合乎实际又标准统一的账户分类体系的第一人，他也写了一些关于会计理论的书籍（e.g. Nimchynov 1977） ，总共出版了9本著作200多篇文章。这个学派的其他相关作家有M.T. Bilukha，A.M. Kuzminsky， O.S. Borodkin，F.F. Butynets，Y.Y. Lytvyn and M.V. Kuzhelny。另外一个著名的乌克兰会计师是Malyshev教授。1961年他是乌克兰农业学院会计系的领头人，既是一个著名的理论家又是一个实务者，主要论文都致力于会计学理论（Malyshev 1971， 1981）。除此之外，Chumachenko教授是乌克兰国家科学院的成员之一，发表了几百份的论文、教材、专著和文章。主要著作主要是与工业会计、成本计算程序和“规范”会计学（Chumachenko 1965， 1966）有关。1980年到1990年这段时期，Chumachenko屡次到国外 （例如，在伊利诺利州大学） 工作，参与组织合作研究项目，与美国，加拿大，中国和德国的科学机构合作。他是第一个参与研究的苏联科学家，将会计学研究完全应用于美国工业。Chumachenko（1971）开始在苏联推广西方会计思想。Valuev （1984）， Kuzminsky and Sopko （1984）， Kuzminsky （1990）， Pushkar （1991）为苏联会计学理论做出了许多其他重大贡献。在20世纪的后三十年，像Murashko （1974，1979）； Kuzhelny （1985）这样的乌克兰会计学者在会计实务上做出修改和控制，Chumachenko （1960，1968）和Shkaraban （1988） 研究了实际运用分析。这些学者的研究对现代乌克兰的会计学产生了很大影响。
三是独立乌克兰的现代会计学与审计学的形成（1991年至21世纪初）。（1）主要特点：会计学科各分支的深入研究，与国际接轨。独立乌克兰时期的会计研究百花齐放，会计学科各个分支学科均有所突破，总体上紧跟国际会计研究的步伐。（2）研究成果。包括：其一，会计学的理论与实践的发展。1991年苏联解体之后，乌克兰宣告独立。那时，乌克兰的的会计学开始逐步平缓地向国际会计准则过度。乌克兰会计学模式将其本国死板的会计学规章与从西方实践引进的原理渐渐趋同初现端倪。1999年，随着《关于乌克兰的会计与财务报告》的法律颁布，以及新的会计科目表和国家会计准则的施行，2000年1月1日起， 所有按照乌克兰法律建立的法人企业以及经济业务外方代表必须遵照《乌克兰会计报告法》进行会计处理和提交财务会计报告，乌克兰会计学自由化进程得以提速。近十几年内，已经出版了若干有关会计学理论的新教科书，如 （Sopko 1998； Butynets 2000； Kuzhelny and Linnyk 2001）。例如Goritskaya （1999）， Golov and Kostiuchenko（2001）and Voinarenko （2002）这些乌克兰的会计学者们已经撰写了很多论文旨在解决与国际财务报告准则（IFRS）趋同中产生的各种问题。此外，乌克兰新的财务会计体系受到更多的关注，同时，各种会计学分支：工业会计，商业会计，农业会计，商业银行以及公共部门会计等也受到关注。1992年，由 Kuzminsky发起，创办了第一份乌克兰现代会计学期刊——《会计学与审计》。随后，如《会计世界》， 《会计万花筒》， 《资产负债表》等和其它专业性的杂志也出版了。会计学和审计学的开业者们已开始有意识地组织并形成相关的专业协会，如乌克兰审计师工会（Ukrainian Auditors Union）；乌克兰职业会计师与审计师联合会（the Federation of Professional Accountants and Auditors of the Ukraine）；乌克兰注册会计师与审计师协会（the Ukrainian Association of Certified Accountants and Auditors）；乌克兰农工联合企业审计师、会计与财务师联合会（the Federation of Auditors， Accounting and Financiers of the Agro-Industrial Complex of the Ukraine）；乌克兰财务分析师公会（the Ukrainian Society of Financial Analysts）。这些组织对乌克兰国家会计学的职业、教育、研究和立法的发展起到了至关重要的作用。其二，管理会计和成本会计的发展。在苏联统治期间，乌克兰人并不了解管理会计学。在苏联的会计体系中，只使用了些许成本会计学的概念。但是这些概念都只为了服务命令行政性的政府管理模式。只有在苏联解体后，即在1990年的初始，乌克兰的会计师才有机会亲自去了解并实践西方的管理会计学。之后，管理会计学成为了乌克兰会计学研究的主要项目并由此发展至如今的规模。关于管理会计的精髓，概念及商业中的地位的谈论已在乌克兰成为热点，很多当地经济学家（例如1997年的Borodkin，2003年的Lastovetsky）都甚至否认了它存在的理由，申称其过于呆板，没有实践价值。另外一些亲西方的会计人员则反对上述主张，并极力维护管理会计的发展及引入乌克兰企业的重要性。（Golov和Efimenko1996；Pshkar，1995，1999；Chumachenko，1997，2000，2003； Napadovska，2000）。大部分的乌克兰会计学者和专业人士都对英美管理会计学派有很高的评价，然而，德国的“控制”理念也对乌克兰会计有很大影响，例如Pushkar（1999）认为乌克兰的会计应该是侧重于三方面：财务会计，管理会计和内部控制，Pushkar利用了控制一词表示了战略决策控制的意思。英国作者称它为“战略决策会计”。在最近几年，很多学者和专业人士除了对传统管理会计的概念感兴趣，还对战略管理会计，战略成本管理和平衡积分卡感兴趣，这些流行工具已被乌克兰欣然接受，特别是翻译高品质的教科书随处可见，如Ryan（1995）；Ward（1992）； Shank和Govindarajan（1993）；Kaplan和Norton（1996，2001）。这些观点反映在乌克兰作者的论文和著作中，例如Golov（2003）编写的战略管理会计， Petrenko（2003）的战略控制会计和Redchenko（2003a，2003b）的绩效测度和平衡计分卡。最近几年由Dobija和Napadovska（2007）编著出版的选集（倾向于“教材”），收录了美国，加拿大，波兰，德国，及乌克兰一些文献。其三，审计的发展。1993年后，“审计变革”的相关法律条文被通过后，审计在乌克兰获得了官方的地位，在那时，乌克兰第一部审计教材的编订是由Robertson（1990），Aren和Loebbecke（1991）完成的。自1993年以后，乌克兰审计方法的主要特点是以西方审计理论为基础的并以前苏联的修订版的实践为参考的，这一状况延续至最近几年，直到在乌克兰审计署决定接受国际审计准则作为乌克兰审计准则以后才有所改变。在20世纪90年代后半期，乌克兰学术界出现很多关于审计理论的教科书和专著（Zubilevych和Golov，1996；Rudnytsky，1998；Dorosh，2001；Redchenko，2001）并且有关审计人员与会计学员的应用准则陆续发表（Bilukhaz，1994，1998，2000；Red’ko，1995；Kuzminsky，1996；Davydov，2001 ；Goncharuk和Rudnytsky，2002；Gutsailiuk，2002等）。然而，乌克兰的审计实务与西方相比仍然有很大差距。
（三）乌克兰会计研究评析 西乌克兰的经济发展促进了会计的发展，会计理论、会计实务、会计法制、会计教育出现了空前的繁荣。各种组织的创立与发展，会计出版物的大量涌现对于当时的会计思想、会计知识的传播起到了推波助澜的作用。另一方面，也显示了乌克兰会计的发展对其经济的促进作用，正如Krasitski曾指出：每一个企业，无论是工业企业还是农业企业，应当通过记账来记录其商业活动，这样商人可以在任何时候在数值计算方面清楚了解商业活动的结果，并做出必要的（决策）调整。这一点特别适用于发生在Halythyna快速变化的农业活动中。而俄苏统治下的乌克兰会计可谓是在一半是火焰一半是海水的环境下发展的，一方面经济的迅速发展，提高了会计职业与会计人员的地位，促进了会计的发展，这时乌克兰会计的研究在强大的俄苏国家中占有一席之地，自成一派；另一方面，强权的政治和扭曲的社会意识形态，对会计人员的渐进式的镇压，阻碍了会计研究的发展。在独立乌克兰时期，乌克兰的会计发展取得了跨越式的进步，百家争鸣，会计界人士，经济界人士，企业界人士纷纷加入到会计理论与实务研究的讨论中，使乌克兰的会计发展更倾向于西方会计理论与实务，但是要追赶西方的会计研究非一朝一夕之功，乌克兰的会计学者仍然在全球化的浪潮中探索，乌克兰的会计研究还有很长一段路要走。
三、波兰与乌克兰会计研究启示
纵观波兰与乌克兰会计的发展史，时转事移，有些研究现在看来存在争议，但是仍然很有借鉴意义：
（一）会计理论研究要有社会价值 为波兰与乌克兰的会计发展做出杰出贡献的会计界著名人物奥匈银行的主计长Pawel Ciompa，多角度研究会计理论问题，并将其运用于实践，解决企业及社会经济生活中的实际问题。他对当今的会计研究者进行研究也具有榜样作用，给人们深刻的启示是会计理论研究的社会价值问题。现代会计作为一个交叉学科，其发展有其自身规律同时吸取了其他学科的养分，从而使其理论与实务能够在近现代取得突飞猛进的进步。对于会计理论研究者来说，广泛涉猎多学科的知识，拓展研究视野，在大量多学科文献阅读的基础上，厚积薄发，才能做出有一定深度与广度的研究成果，取得学科领域内的创新。“跳出会计看会计”，正如郭道扬教授曾经指出：研究会计问题，不仅仅是研究会计理论、会计方法、会计技术，还要研究企业、研究市场、研究国家政策、研究社会环境以及国际环境，这样会计理论研究才能更好地发挥其管理经济与社会的职能；从战略决策方面来考察会计研究，使之上升到政策高度，为社会经济的发展做出贡献。
（二）会计实务研究与会计理论研究相互促进 20世纪早期波兰与乌克兰将会计视为一门实用型技能，各级教育机构进行会计实务教育，出版各种会计教材，强调会计的实用技能。会计研究者进行会计实务研究主要注重于描述已观察到的实务，并为这些实务的分类提供教学式的规则。虽然有时也能洞察到特定实务之所以存在的原因，但早期的会计理论工作者并未试图建立一套能够在总体上解释会计实务的原因。20世纪30、40年代会计理论工作者才开始关注如何对公司报告进行限定的问题，开始重视对会计政策提出建议。直到2000年的《乌克兰会计报告法》对从原始凭证到财务会计报告等一系列会计行为，作出了非常具体的规定。其包含的会计制度制定主体的多元化，实施的预审制度，框架的法律化、内容的多元化，对世界会计实务研究不无裨益。
（三）会计教育研究面向大众 从波兰与乌克兰的会计教育研究来看，两国十分重视会计教育与社会的融合，注重与企业的结合，培养应用型会计人才，为经济发展提供适用的会计人才。这对我国当前会计教育有很好的借鉴作用。针对各种层次会计人员的培养与职业培训，各学校如何根据本校的办学定位，将学生培养目标结合社会需要来构建会计专业体系，进行课程设置，加强会计教育的实用性、技能性、职业性是当前会计教育急需研究解决的问题。
［本文系郭道扬教授主持的2011年度国家社科基金重大项目《中国会计通史系列问题研究》（项目编号：11&ZD145）阶段性研究成果］
参考文献：
［1］郭道扬：《21世纪的战争与和平——会计控制、会计教育纵横论》，《会计论坛》2003年第1期。
［2］郭道扬：《21世纪的战争与和平——会计控制、会计教育纵横论（续一）》，《会计论坛》2003年第2期。
［3］郭道扬：《21世纪的战争与和平——会计控制、会计教育纵横论（续二）》，《会计论坛》2004年第1期。