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对于以上问题和缺陷,笔者以为:转变就业经费管理理念、改进核算方法,是解决问题和根除缺陷的必由之路。
二、毕业生就业成本核算的理念变革
理念之一:把就业费用当作“成本”而非“费用”来看待和管理。因为:“费用”仅作为高校的一般性“教育事业支出”,未体现其真正价值;而“成本”则与学校综合办学效益紧密联系,符合“费用与效益相配合”的原则。
理念之二:突破传统的预算管理模式,既看重年初对就业经费的“预测型”预算,必要时辅以“弹性预算”,又注重年中的“预警型”监控和日常的就业成本开支核算,以使就业成本管理步入科学化轨道。
理念之三:将毕业生就业成本核算与招生成本核算分开,并与学校“教育事业支出”相对分离,实行独立核算,以体现就业成本的价值和效益。
理念之四:变“粗放型”核算为“集约型”核算,将就业成本按成本性态和职能划分为“固定成本”和“变动成本”,并分别施以不同的管理方法,以提高成本开支效益。
三、毕业生就业成本项目的界定、管理与核算
(一)毕业生就业成本项目的界定
结合高职院校就业成本开支实际,可列出如下项目:
1.津贴与补贴:高职院校毕业生就业机构中,按照有关规定开支的工作津贴和加班补贴。
2.办公费:反映依照事业单位会计制度规定、不纳入固定资产管理范围的书报杂志及办公用品开支。
3.宣传印刷费:因推荐毕业生就业而发生的广告费、宣传材料印刷费。
4.电话通讯费:反映就业机构发生的电话电报传真费、网络通讯费等。
5.交通费:反映为就业工作而发生的市内外交通费,包括:租车费、车辆用燃料费、过桥过路费、专用车辆保险费等。
6.邮寄费:反映与用工单位之间的信函往来、档案传递的邮寄费用。
7.差旅费:反映与用工单位进行工作洽谈、学生就业派遣而发生的车船票开支、住宿费、出差补、误餐补。
8.招待会议费:反映用工单位、中介机构来人洽谈用人协议时的相关开支及各种就业信息等会议场地租赁费、文件资料印刷费等。
9.中介费:反映支付给中介机构或个人中介的费用。
10.就业指导费:反映学生就业前的技能训练和职前教育费用,包括:材料消耗、教师的授课津贴等。
11.专项购置费:反映为就业机构专门购置的、不纳入学校固定资产管理的计算机、传真机等专项设备开支。
(二)按照性态和职能分解成本项目并实施管理
按照性态和职能,将毕业生就业成本作如下分解:
上述分解表中:
1.第1-6项划为“固定成本”,是因为:
这些费用在历年经费预算中相对固定,与当年就业规模关系不大,不随其变化而变化。这些费用,要按年初预算指标加以严格控制、严格管理。
2.第7-9项划为“变动成本”是因为:
这些费用的数额与当年就业规模有很大关系,且随之呈正比例变动。这些费用虽然年初已列入预算,但其实际数额将受当年就业形势、就业政策、行业结构、人才需求变化等不可控因素以及学生就业量的影响,因而带有很大的不确定性,其管理措施应是:年初预算、密切监控、动态管理、适度增减。
3.第10-12项划为“半变动成本”是因为:
根据历年支出情况,它们有一个基数,又随就业规模的变化而呈正比例变化,兼具固定与变动双重性质。就其归属,可根据学校实际,将之按一定标准分解,分别归集到固定成本和变动成本中加以核算;就其管理,应视实际情况采取恰当管理措施。
(三)主要账户设置及其核算方法
根据学校毕业生就业实际,可设置以下账户进行核算:
1.“就业经费”:贷方反映年初预算核拨经费及追加经费;借方反映实际发生的经费开支。年末贷方余额反映经费节约数,借方余额反映超支数。年终,应将该账户余额转入“就业经费节余”予以冲销,借贷双方均无余额。
2.“就业经费节余”:反映“就业经费”与“就业成本”相抵后的金额。其贷方登记由“就业经费”贷方转入的节约数;借方登记“就业经费”借方转入的超支额。该账户贷方余额,作为“滚存节余”下年继续使用;若为借方余额,应查明超支原因,酌情做出处理。
3.“就业成本”:借方反映各项就业费用的实际发生额和待摊就业费用的当年摊销额;贷方反映冲转“就业经费”的数额。
为便于分析、监督和管理,该账户可按“固定成本”和“变动成本”设置二级账户,并按成本项目中除“专项购置费”以外的11个项目进行明细核算,(亦可将11个项目作为二级账户进行核算)。费用发生时,借记“就业成本-固定(变动)成本-津贴(补贴等11项)”,贷记“银行存款(或现金)”。年终,借记“就业经费”,贷记“就业成本”。可见,设置该账户一是为了对各项就业开支进行归集;二是为了及时反映“就业经费”的实际支出额度,便于及时进行分析、监督和管理。该账户年末无余额。
年终,将该账户的累计发生额与“就业经费”的年初预算对比,既可以反映经费超支与否,又可与当年就业规模比较,算出“毕业生人均占用就业经费”和“就业学生人均占用就业经费”两项重要指标,既利于各年度相关指标的纵向比较,又利于及时向上级教育行政主管部门提供相关考核与调研数据。
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（一）战略成本管理的概念及内涵
“战略”一词原属军事术语。将“战略”观念运用于企业管理形成了企业战略管理，其定义为：企业的高层领导为了保证企业持续经营和不断发展。根据对企业内部条件和外部环境的分析，对企业的全部生产经营活动所进行的根本性和长远性的谋划和指导。战略管理思想对成本会计系统的影响主要体现在战略成本管理（StrategicCostManagement）的提出。
成本管理是企业管理中的一个重要的组成部分。在成本管理中导入战略管理思想，实现战略意义上的功能扩展，便形成了战略成本管理。战略成本管理就是运用成本数据和信息，来发展及确认能促进公司竞争优势的最优战略。
（二）战略成本管理的基本思想
战略成本管理思想是关于战略成本管理理论构架的概括与总结，可以概括为以下几个方面：
1、成本的源流管理思想
管理成本要从成本发生的源流着手，成本管理的重点内容应该是成本发生的源流，成本管理措施的着力点也应该是成本发生的源流。成本发生的源流包括时间源流、空间源流和业务源流。从成本发生的角度来看，成本发生的基础条件是成本发生的三大源流的交汇点，是企业可资利用经济资源的性质及其相互之间的联系方式，包括劳动资料的技术性能、劳动对象的质量标准、劳动者的素质和技能、产品的技术标准、企业的组织结构、职能分工、管理制度以及企业文化、外部协作关系等。这些因素的性质及其相互之间的联系方式构成了成本发生的基础条件。改变成本发生的基础条件是成本不断降低的源泉，代表了成本管理的源流管理思想，它同时是现代管理“不断改进”思想在成本领域的综合体现。
2、与企业战略相匹配思想
战略成本管理要以企业战略为核心展开，企业可以采取的基本战略有多种，不同的战略对成本和成本管理有不同的要求。企业的发展阶段不同，其目标和战略重点也不同，所要求的管理战略也不同，成本管理措施的构造与选择要与企业的发展阶段相适应。成本是多种成本动因共同作用的结果，不同的战略措施对成本动因的影响各不相同，有可能引起不同方面的成本发生反向变动，为了避免战略措施之间的冲突，所采取的各种管理战略措施之间要协调配合。
3、成本管理方法措施的融入思想
有效的成本管理方法措施是那些融入到各部门的业务管理和业务活动过程之中的方法措施，只有将成本管理的理念、方法、规章制度融入到各部门的业务管理和业务过程之中，融入到企业各成员的头脑之中，才有可能变成真正有效的成本管理措施，成本管理的方法才能发挥作用。成本管理方法措施的应用机制要优先于成本管理措施与方法本身。
（三）企业战略成本管理的特点
要明确企业战略成本管理的基本特点，必须注意企业战略成本管理与战术成本管理的区别，不应相互混淆。我认为，企业战略成本管理具有以下的基本特点：
1、对影响企业成本的因素分析的全面性和管理的整体性。
战略成本管理是将管理置于影响企业成本的企业内部与外部环境之中，全面分析影响企业成本的企业内部与外部环境因素的。只有从空间和时间范围上全面分析影响企业成本的因素，才能有效地进行企业战略成本管理。
2、战略成本管理目标确定的长期性与短期性的结合。
战略成本管理的目标，是企业考虑其内部与外部环境的有利和不利因素，为实现企业使命所确定的在较长期限内要求达到的成本管理结果。战略成本管理目标包括了长期目标与短期目标两类。长期目标对短期目标进行控制，短期目标从属于长期目标，是长期目标的执行目标，所以在战略成本管理中要协调好战略成本管理的长期、中期和短期目标之间的关系。
3、企业战略成本决策的重大性。
企业作出的战略成本决策，对企业长久生存和发展目标的实现有深远性和根本性的影响。战略成本决策的重大性表现在决定企业未来的成本发展方向、竞争优势、协同效应和经济效益等方面。从总体上看，战略成本决策的项目一般数额较大、影响面较宽、一个项目的成本全部得到补偿的时间较长。
（四）战略成本管理的基本框架
在大多数的战略成本管理的理论著作中，价值链分折、战略定位分析、成本动因分析构成了战略成本管理的基本框架。价值链分析的任务就是要确定企业的价值链，明确各价值活动之间的联系，提高企业创造价值的效率，增加企业降低成本的可能性，为企业取得成本优势和竞争优势提供条件；战略定位分析主要包括成本领先战略、差异领先战略、目标集聚战略、生命周期战略及整合战略等；成本动因可分为两个层次：一是微观层次的与企业的具体生产作业相关的成本动因，如物耗、作业量等；二是战略层次上的成本动因，如规模、技术多样性，质量管理等。
二、由成本动因看企业战略成本管理存在的问题及解决对策
（一）战略成本动因的定义、特点及分类
成本动因（costdriver）是指引起产品成本发生的原因。
这些原因构成了成本的决定性因素（determinant）。
所谓战略成本动因是指从战略上对企业的产品成本产生影响的因素。它具有如下特点：
1、与企业的战略密切相连，如企业的规模、整合程度等。
2、它们对产品成本的影响更长期、更持久、更深远。
3、与作业性成本动因相比，这些动因的形成与改变均较为困难。
战略成本动因可以分为结构性成本动因（structuralcostdriver）与执行性成本动因（executionalcostdriver）。由于这些成本动因在成本计算中常不予考虑，因此常常被传统的成本管理所忽视。对成本这样研究和划分，就能从经营战略的意义上作出成本决策，为我国企业进行有效的成本管理提供了一条有益的思路。
（二）结构性成本动因带来的问题与对策
结构性成本动因是指决定企业基础经济结构如长期投资等相关的成本动因。其形成常需要较长时间；而且一经确定往往很难变动；同时，这些因素往往发生在生产开始之前，因此必须慎重行事，在支出前进行充分评估与分析。另外，这些因素既决定了企业的产品成本，也会对企业的产品质量、人力资源、财务、生产经营等方面产生极其重要的影响。因此，对结构性成本动因的选择可以决定企业的成本态势。结构性成本动因主要有：
1、规模经济：所谓规模经济是指在价值链活动规模较大时，活动的效率提高或活动成本因可分摊于较大规模的业务量而使单位成本降低。
2、整合程度：上述规模经济与水平一体化相关联，而整合程度指的是垂直一体化程度。整合（integrate）是指企业为了为自己所负责的业务领域更广泛更直接，在本企业业务流中向两端延伸至直接销售、零部件内制和原材料提供等。
3、学习（learning）与溢出：企业价值链活动可以经过学习的过程提高作业效率从而使成本下降。通过学习降低成本的因素有：
（1）随着时间的推移，来自用户信息的反馈对企业的作用。表现为根据市场的反映改善产品的设计，提高优质品率。
（2）通过逐步改善厂房布置、生产排程、作业进度降低成本。
（3）通过工人活动量的累积使劳动熟练程度提高。
（4）通过对同业和外部专家顾问的学习而不断改善生产技术水平和管理水平。
4、地理位置：企业的地理位置可以若干种方式影响成本。主要表现在：
（1）由于工资水平和税率在不同国家、不同城市的差异，影响了企业的工资成本和纳税支出。
（2）企业所处环境的交通便利程度及可利用的基础设施的状况都会影响企业的生产经营成本。
（3）企业所处气候、文化、观念等人文环境，不仅影响了产品的需求，而且影响了企业经营的观念和方式。
（4）地理位置可能在很大程度上决定了人才的流入。处于拥有优越的生活环境、良好的文化氛围和较高的生活水平城市的企业往往能吸引更多的人才。
（5）地理位置对营运成本有重要的影响。相对能源和原材料供应商的地理位置是影响购货成本的一个重要因素。而相对买方的地理位置会影响企业的促销成本和销售成本如运费。
（三）执行性成本动因带来的问题与对策
执行性成本动因是指决定企业作业程序的成本动因。它是在结构性成本动因决定以后才成立的。而且这些成本动因多属非量化的成本动因，其它成本的影响因企业而异。这些动因若能执行成功，则能降低成本，反之则会使成本提高。执行性成本动因主要有：
1、生产能力运用模式：生产能力运用模式主要通过固定成本影响企业的成本水平。由于固定成本在相关的范围内不随产量的增加而改变，当企业的生产能力利用率提高，产量上升时，单位产品所分担的固定成本相对较少，从而引起企业单位成本的降低。对于固定成本所占比重较大的企业而言，生产能力运用模式将对其产生重大影响，产量的上升会带来单位成本的明显下降。
2、联系：所谓联系，是指各种价值活动之间彼此的相互关联。这种关联可分为两类：一类是企业内部联系；另一类是企业与供应商（上游）、客户（下游）间的垂直联系。
（1）企业内部联系。企业内部各种价值活动之间的联系遍布整个价值链。例如基本生产和维修活动的联系、生产作业和内部后勤的联系、广告和直接上门推销之间的联系、品质控制与售后服务之间的联系。针对相互联系的活动，企业可以采取协调（coordination）和最优化（optimum）两种策略来提高效率或降低成本。
（2）垂直联系：垂直联系反映的是企业活动与供应商和销售渠道之间的相互依存关系。与上游供应商的联系主要是供应商的产品设计特征、服务、质量保证程序、产品运送程序和定单处理程序等。
3、全面质量管理：与传统质量管理不同的是，全面质量管理强调质量管理的范围应是全过程的质量控制。全面质量管理的宗旨是以最少的质量成本获得最优的产品质量。故全面质量管理的改进总是能降低成本，是一个重要的成本动因，能给企业带来降低成本的重大机会。超级秘书网
上述两种战略成本动因的最主要的区别是，对于结构性成本动因而言，并不是程度越高越好，而是存在一个适度的问题。但对于执行性成本动因而言，一般认为程度越高越好，例如，应尽量加强和鼓励员工的全面参与，健全全面质量管理体系。而且就企业而言，执行性成本动因总结的越多，将越有助于企业的成本管理。
总之，战略成本动因分析为企业改变成本地位，增强竞争力提供了契机。企业的成本总是由一组独特的成本动因来控制，而每一个成本动因都可能成为企业独特的竞争优势来源，选择于已有利的成本动因作为成本竞争的突破口是企业竞争的一项策略，应引起企业领导者的高度重视。
参考文献
1、《战略成本管理》立信会计出版社夏宽云2000
2、《成本会计》上海财经大学出版社乐艳芬2002
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成本的经济实质是:生产经营过程中不断消耗的生产资料转移的价值和劳动者为自己劳动所创造的价值的货币表现,也就是企业在生产经营中所耗费的资金总额。
成本的经济实质决定成本在经济管理中具有十分重要的作用。表现在:(1)成本是划分生产经营耗费和企业纯收入的依据,在一定的销售收入中,成本越低企业纯收入就越多;(2)成本是一种综合性的经济指标,企业经营管理中各方面工作的业绩,都可以直接或间接地在成本上反映出来;(3)成本是制定价格的一项重要因素;(4)成本还是企业进行经营决策的重要依据。进行成本核算,提供真实、有用的核算资料,是成本会计的基本任务和中心环节,也是企业经营管理的基础。
因此,成本的经济实质也决定了成本会计反映的首要职能,也就是从经济价值补偿的角度出发,反映生产经营过程中实际发生各种费用的支出,提供实际的成本核算资料。
二、煤矿企业的成本费用支出特点
目前,煤炭行业成本核算是依据1991年能源部制度的成本核算办法,1993年取消了行业会计制度,但是,煤炭成本核算基本框架没有变,还是按照计划经济和当时社会经济发展水平确定,它仅核算煤矿的直接生产成本,导致长期以来煤炭企业成本核算不完整。
(一)通过制造成本来反映一个企业的经营状况的不足
1.随着矿山开采时间的延续,开采条件在逐步恶化。如开采水平逐年延深,排水、提升系统越来越复杂,地温增高导致通风费用加大等等,使得煤矿企业产量逐年递减,成本却逐年上升。
2.煤炭开采过程中,其作业人员不可避免地受到粉尘的伤害,这一伤害是逐渐的,不可逆转的,这些作业人员的伤害补偿,如果未能在伤害当时进入成本进行核算,将给行业的发展背上沉重的包袱。
3.煤矿职工收入低,绝大多数没有能力购买住房,回原籍安置也比较困难,所以退休后职工留在矿山的不少。煤矿企业多在深山和边远,其所盖的职工住房随着矿井开采的结束将变得一文不值。因此对煤矿职工的老有所养、安居乐业,这一最基本福利待遇,也应进行核算,作为当期费用进入生产成本。
4.煤矿开采属资源性的开发,80年代后煤炭资源取得必须有偿使用,存在前期勘探费用,而我们在进行成本核算时并未计入这一费用。
5.煤矿资源有限,随着时间的推移,煤炭资源必将枯竭,因而企业也将报废关闭,企业需要大量资金用于转产和安置人员,因而存在退出成本,而这些成本企业却不能预提。
6.煤矿存在特困群体救助成本。邵武煤矿经过48年的开采,现有离退休人员、内退人员2000多人,另有伤病亡遗属等困难职工多,生活贫困。作为国有企业,我们积极对困难职工展开困难救助活动,给予发放救助金和慰问金,仅靠提取的福利费根本无法解决,而不足部分也没有在当期成本费用中体现,仅近几年,矿上支付春节慰问金平均每年就达100多万元。
7.煤矿企业存在改制成本。煤矿企业要走向市场竞争,但企业背负的历史包袱比较沉重,要卸掉包袱轻装上阵,就必须对担负的社会职能多的矿山学校、矿山医院和矿山公安分局进行剥离,对矿办企业进行改制。仅2004年一年,矿上对相关单位进行资产剥离和改制成本就开销2000多万元。
以上特点是煤矿企业不同于一般的工业企业,按照目前的成本会计核算办法,以上内容有些并没有进入当期成本核算范围,而是直接进入费用,这与会计核算的谨慎性、配比性原则明显是不相符的,不利于行业的科学发展。
邵武煤矿是经过了48年开采历史的老矿,欠职工的历史老账太多,尚有许多历史遗留问题还在逐项解决,特别是不可避免的、逐渐的、不可逆转的粉尘伤害造成的职业病问题,还有一次性工伤补偿问题等,都在困扰着矿山企业,而这些历史问题,从开矿以来实际就已经形成一种或有负债,而我们所执行的会计制度却未能在吨煤成本中提取这些支出,难以进入当期成本,无法准确体现煤炭生产成本,现在解决这些历史遗留问题支出巨大,费用达8000多万元,企业无法承受。
(二)邵武煤矿在闭坑时发生的具体费用(不考虑闭坑预留费用)
1.邵武煤矿闭坑时(2005年2月)对离退休人员进行“三项补贴”参加保险的共有1800多人,仅支付保险费3400多万元。
2.职业病职工1200多人,约占全省煤炭系统四分之一多,新的《工伤法》出台后,要对以上职业病人员进行一次性补偿,2005年已支出1800多万元。
3.职业病的医疗费问题,仅2005年支付工亡家属的抚恤金为120万元及医疗费150万元。
4.职工福利欠账多,建房成本及房补成本大。煤矿企业绝大多数位于偏僻山区,交通极为不便,早年职工福利建房付出了很大的代价,而随着资源的枯竭,矿井闭坑,这些职工住宅将一文不值,为此企业还将付出职工住房补贴的代价。邵武煤矿虽地处市郊、交通非常便利,但在如此相对优越的地理位置上,2005年支付职工住房补贴900多万元。
5.企业负担的社会费用加大。随着医保政策的出台,矿山离退休人员多,目前国家财政无力承担企业离退休人员的医保费用,而是由企业自己负担,仅我矿为社会负担的离退休人员医保费用就达到1300多万元。
6.人员安置1000多人,支付安置费用达800多万元。
7.离退人员社会化管理费用165万元。
8.环境的恢复费用280万元。
以上这些问题,按《会计法》核算办法都属于当期费用,构成不了企业直接生产成本,而从会计配比性、历史性、可比性原则来说,这些费用应该从企业经营之日起就将要发生的,是构成生产成本的不可缺少的部分,目前煤炭企业成本核算的范围过窄。
三、对煤炭企业成本核算项目构成的设想
正是煤炭企业成本核算的不科学,使得现有的煤炭成本不能真实全面地反映煤炭在生产过程中的实际耗费,故提出应增加如下成本核算项目设想:
(一)增加煤炭企业的资源成本,用于分摊取得的采矿权、探矿权、煤田勘探费、资源税及与煤炭资源取得有关的费用。
(二)增加社会福利成本,用于困难救助、困难职工住房支出和矿区医院经费等。医院地处山区,效益不佳,而医院为煤矿职工救死扶伤,每年需要支付一定的费用维持其生存。
(三)积极争取政策,在吨煤成本中提取一次性伤残补助金。
(四)计提矿井建设基金,过去矿井的基本建设都由国家投资,企业无偿使用国家的探矿权和资源权,目前政府已取消这一政策,全部实施有偿使用,矿井的投资基本上靠企业自有资金和银行贷款解决。矿井的建设投入需要巨额资金,为了使矿井能够维持简单的再生产及今后的生产接替,必须按吨煤提取矿井建设基金。
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一、建筑工程项目管理中进行成本控制的意义
在市场经济条件下,建筑企业市场竞争的一个主要内容就是建筑工程的价格竞争。加强工程项目成本管理、降低工程项目的成本是建筑企业提高经济效益增强市场竞争力的重要手段,也是深化建筑企业改革,转变企业经营机制、建立现代企业制度的需要。
1.加强工程项目成本管理,是企业利润的重要来源
市场经济条件下,建筑施工企业承揽到施工项目后,只有干得好、管得严、算得细,才能取得最佳经济效益。建筑项目从投标报价、合同的签订,到施工方案的设计、材料采购、人员机械设备的调配等等环节,都应充分考虑成本问题,都要牢牢把握在少花钱多办事的原则。施工企业只有通过施工过程的科学管理,千方百计降低成本,最终获得最丰厚的利润。
2.加强工程项目成本管理,有利于提高项目管理水平
建筑企业工程项目的成本控制是工程项目管理工作质量的综合反映,工程项目成本的降低,表明施工过程中物化劳动和活劳动消耗的节约。建筑企业工程项目的成本控制它既包含了质量的管理、工期的管理、资源的管理、安全的管理,也包含了合同的管理、分包的管理、预算的管理。这些管理共同织就了管理的网络,检验着管理的水平。
3.加强工程项目成本管理,促使企业实施战略性成本控制
在建筑企业管理中,企业战略的选择与实施是企业的根本利益之所在。建筑企业的成本控制首先要配合企业为取得竞争优势所进行的战略选择。尤其在我国加入WTO后,建筑市场全面开放市场竞争更加激烈,这些建筑施工企业对工程项目在安全、质量、工期保证的情况下,严格控制工程成本,争取降低工程成本,才使建筑施工企业在市场竞争中立于不败之地。
二、加强建筑工程项目管理中成本控制的措施
虽然,成本管理是建筑工程项目核算的一个重要环节,施工成本的高低直接关系到工程项目实施的进度和项目的成败,在工程项目管理中占据着重要的位置。但是,目前在多数建筑工程项目的实施过程中,存在着诸多问题,如:成本管理意识不强,成本核算留于形式;管理系统不健全,人员素质不高;材料人工费管理不严,对合同管理存在漏洞等等。建筑企业的最终目标是经济效益最大化,只有牢牢地提高管理水平,控制住工程项目的成本,才能获得更多的利润空间,使自己立于不败之地。
1.完善项目经理责任制,建立成本核算管理体制
要将精益生产管理中的全面质量管理用在工程项目成本管理中,会大大降低工程项目的成本。要强化对工程项目的总体设计。任何一个工程项目,首要的一步是工程项目的总体设计。这要求有经验丰富的不同部门专业人员参与,共同协商。该设计一旦成形,各项工作的日程必须严格按照设计进行,以减少建筑企业的损失。要做好成本预测工作,成本预测是成本计划的基础,为科学合理控制目标成本提供依据。
项目成本管理的关键在于建立项目成本核算责任制,成立成本管理领导机构,建立成本计划、成本控制、成本考核一体的企业内部管理制度,明确机构设置和人员分工,明确奖罚责任制。要加强目标体系动态控制,在施工过程中定期对比、调整,保证目标体系科学合理,控制依据真实有效。
2.加强工程项目实施中成本控制,加强对材料费、人工费的控制
建筑项目要对工程项目成本实行全过程的控制。一要坚持在工程项目施工过程中,生产管理人员严格依据成本控制计划下达施工任务单、各限额领料单,必须做好每一个分部分项工程完成后的验收,以及实耗人工、实耗材料的数量核对,以保证限额领料单和施工任务单结算资料的准确无误。二是在项目施工过程中,还必须注重质量成本的控制,质量成本包括控制成本与故障成本两方面。工程项目和产品不同,如产品发现了质量问题可以退货或更换产品。但是,工程项目一旦出现了质量问题,将会带来返工、赔偿甚至会危及施工人员的生命安全。
施工工程要特别加强对材料费和人工费的控制。材料费的控制包括价格控制和用量控制。通过对市场行情的调查研究,利用电脑和网络技术建立企业内部材料采购对比分析数据库,在保质保量前提下进行买价控制。考虑资金的时间价值,尽量减少资金占用,实行限额领料制度,按定额确定材料消耗量,对超额领用应及时分析原因并加以解决,要合理堆放材料,减少搬运,降低损耗,加强现场材料管理,减少材料成本。要强化人工费成本,要根据工程实际情况,尽量配备高效精干的机构和人员,充分调动人员工作积极性,调整工资分配制度,真正做到劳分配。要合理使用临时工,加强用工管理,要从用工数量控制,有计划性地减少或缩短某些工序的工日消耗量,最终达到压缩人工成本、减少费用之目的。
3.加强施工成本核算监督力度,加强对非生产性开支的管理
要增强成本核算员自身的素质建设和工作责任感。建筑企业应严格要求各工程项目经理部人员认真学习和严格贯彻执行企业制定的施工成本控制与核算管理制度,并严格保持自律,不得利用职权或工作之便干扰成本核算管理工作,使施工成本管理真正落到实处。公司要全面提高核算员的技术业务素质,尽快提高他们的素质,也应制定相应约束机制和激励机制对成本核算员行使职权提供必要的保障。
要控制建筑成本非生产成本和间接费用的控制。针对所有非生产性费用的开支,施工企业管理层应建立有效的非生产性开支审批、报销程序,并结合实际情况对小车油料费、办公费、修理费及招待费进行包干控制。年初制订开支计划,对各项开支要严格事前报告制度和事后审批制度。要精简项目机构,压缩人员开支,行政用办公用品一律要有计划采购,建立台账,进行管理。还要加强风气建设,狠抓享受之风,控制超标准买车、用车等各项开支。要注意分析节超原因,制定相应措施。例如:根据年初预算报表,要针对年度预算的具体指标,着重分析超支过多和节支较多的成本项目。对超支的成本进行详细分解,查找具体超支原因,切实提出改进和控制方法。若节支事例比较突出,对整个工程项目影响较大,其经验应可以予以推广。
总之,建筑工程项目管理进行成本控制和管理,不仅可改善经营管理,合理补偿施工耗费,保证施工企业再生产的进行,而且可以提高效益,提升施工企业整体竞争力。因此,建筑企业要从这个意义上切实加强管理,严格控制成本,不断提高企业管理水平和盈利空间。
参考文献:
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成本核算；过程优化；作业成本法；成本控制
中小企业对我国经济与社会的发展具有重大的意义及作用。中小企业在我国有着极其庞大的数量，对增加就业机会，加快国民经济发展，维护社会稳定有着重要贡献。但我国中小企业的发展仍面临着许多困境，政策环境不完善，融资困难，管理与技术水平低下等等。而如何在激烈的市场竞争中取得优势，其根本方法在于成本控制，对于成本控制，离不开成本的准确计量，本文主要探究了中小企业成本核算现状与当中存在的问题，并对其中一些问题提出可行的建议。
一、绪论
我国中小型企业近几十年来发展势头迅猛，数量庞大，已然成为了我国现如今经济发展过程当中不可小觑的中坚力量。目前我国中小企业注册数已经超过了5000万，占到我国企业总比例的九成以上，其所吸收的就业人数占城镇已就业人口的80%，全国60%的国内产值由中小企业创造，贡献全国超过50%的税收收入。中小型企业为我国带来了超过75%的城镇工作岗位。中小企业为大批的国企下岗人员提供了再就业机会。在大多数人的传统的观念中，大型企业才是国家经济的主要参与者和贡献者，是推动产业与行业进步发展的最主要力量。然而，近些年来，我国中小企业在不断的进步发展，我国中小型企业已经成为国民经济发展中最具有生机与活力的参与者。从这些研究数据里我们可以看出，我国中小企业已经成为了我国市场经济活动的重要参与者，为我国国民经济的快速增长做出了重大贡献。中国中小企业数量众多，然而企业的生命周期短暂，据统计数据显示，我国中小企业平均寿命非常短暂。我国中小企业起点低、规模小，技术与管理手段都有待改进，使其在市场中经常处于弱势地位。中小企业要想更大的发展，都必须依仗于准确的成本信息的提供和对成本的有效控制。
二、成本核算概述
（一）成本的内涵
在西方会计学中，把成本解释为：“为实现某一特定目的而做出的价值牺牲。”当前较为典型的说法是美国会计学会(AmericanAccountingAssociation,AAA)所属的成本概念与标准委员会提出的“成本是指为达到特定目的而发生或应发生的价值牺牲，它可以用货币单位加以计量”。AAA对于成本核算的内涵定义范围非常宽泛，把所有只要是为了经营目的而开展的活动所发生的所有价值牺牲全部都归属于企业成本的范畴，这些活动其中有的是为了经营目的而开展的管理活动，有的是为了经营目的而取得的资产。成本核算的内涵就是将企业在生产经营的过程中，把按照一定的对象进行归集和分配过程中所发生的各种消耗费用，并用以计算出产品的总成本和产品单位成本。
（二）成本核算基本目标
企业在生产经营的过程当中必然会消耗劳动者的劳动力，也会消耗一定的生产资料，企业的成本费用就是由这些消耗所导致。对于这些成本费用，企业应做好相关核算与控制工作，预定一个合理的成本额度，让实际成本开支与成本额度尽量实现一致，能够用此来衡量企业的经营活动和成本控制是不是获得成效，并要纠正存在的一些不利因素，从而使企业在市场经济的大环境下，可以实现一定的利润，取得到更多的市场竞争优势，更好的实现企业的价值最大化经营。
三、中小企业发展及成本核算现状
（一）中小企业的界定
对于中小企业范围的界定，无论是在实践方面或是在理论研究方面，世界各个国家一直都没有形成一个统一标准。在美国划分中小企业主要是根据其在市场中是否占据主导地位；欧洲各国大多以企业人数来划分大型企业与中小型企业；日本则采用企业资金与企业人数的双重标准来划定中小企业界限。在我国，国家对于中小企业的范围划定曾经过了多次的调整与改善，现如今使用的企业划分标准是2011年由国家统计局下发的《统计大中小微型企业划分办法》。我国对于中小企业的最新界定标准，对不同行业进行了细致的归类，有利于对于中小企业的管理，也符合了我国经济发展的需求。
（二）中小企业成本核算现状
在中小企业的发展历程中，我国中小企业发展具有自身的一些特点，具体表现为：缺少专职的成本核算人员，成本资料失真现象严重，成本信息不够及时；中小企业里辅助核算部门没有设置独立核算，对于间接费用的处理方法过于简单。总之，因传统的核算方法因为简单易行，在我国中小企业成本核算过程中有着一定的优先使用优势。但是，由于我国中小企业成本结构发生变化，成本核算范围的逐渐扩大，传统的成本核算方式开始表现出其局限性，无法为中小企业提供其所需要的准确成本信息。比如说，制造企业间接费用比重增加，采用制造成本法，显然使得成本信息不准确。
四、中小企业成本核算存在的问题
（一）中小企业成本核算理论研究存在的问题
1、成本核算基础研究较少
我国专家及学者对于成本核算的理论研究更倾向于成本核算及管理方法的研究，而缺乏对于成本管理概念、对象、假设、目标等基础性的问题的研究，直接导致了研究无法深入，也从而导致无法在理论层面合理构建成本核算体系的理论框架，对于学术研究产生不利的影响。
2、成本核算理论研究缺乏全面性
在写作论文搜集资料阶段时可以看出，我国企业成本核算理论的研究大部分集中与几个领域，例如对责任成本法、质量成本法、作业成本法进行成本核算与管理方法的研究，研究较为具体细致但缺乏全面与系统联系，这样的使我过成本核算的研究还只是局限于成本核算单一的某一方面或某一环节，缺乏对成本核算理论整体全面的研究，也无法联系到成本管理系统的其他环节。这将导致成本核算研究的不完整与片面性，直接影响我国中小企业成本核算理论体系的良性发展。
3、成本核算理论研究与实践结合的程度较低
我国中小企业成本核算研究理论相对较多，但只有很少的部分应用于企业管理实践。当前的成本核算研究，大多注重于成本计量方面，缺乏与之相对应的成本管理理念，成本核算不仅仅是对产品成本信息的生成与确认，还应注重成本信息在企业管理中的作用。理论的研究很容易进入单纯的理论研究的套路中去，只停留在理论研究阶段，无法与现实中企业管理相结合，更无从用理论指导实践。研究理论问题的最终目标在于指导实践，一旦脱离实践，理论研究将没有任何的意义。
（二）中小企业成本核算实践中存在的问题
1、成本管理观念淡薄，缺乏市场观念
成本核算控制意识有待加强，企业成本管理理念落后，是导致我国企业成本核算工作存在缺陷的主要原因所在。大部分中小企业实施成本核算成本管理仅仅是为了使企业能够满足向上级汇报工作的要求，通过上级部门的检查，而忽视了成本核算对企业经营管理的重要作用。我国大多企业都是以成本习性的途径来划分产品成本结构、核算产品成本，认为提高企业产品产量即为降低产品单位成本的路径。造成单纯追求成本降低，却忽视消费者需求和产品质量。随着经济利益的不断增长会加速我国中小企业发展的步伐，但如果没有合理的成本核算手段，就会造成极大的中小企业成本消耗和不必要的浪费，而减少了中小企业实际的收益，更会对我过中小企业发展带来很大影响。
2、中小企业成本核算资料不完善
企业的成本核算应该是根据企业自身的生产方式、特点、工艺流程和管理需求而确定的。目前依照我国的成本核算制度，企业进行成本核算需要设置原材料、库存商品、生产成本、各种相关费用等会计科目，按照产品原材料购进、产品生产、产品销售，以及费用的预提及摊销等分别进行核算，并且根据权责发生制以及成本于与授予配比等方法原则来估计产品成本、确定期间成本、结转当期销售成本等等。但是目前有不少的中小企业为图快捷省事只设置总账，而不设置明细账目，也有的中小企业进行成本核算时只反映项目的金额而不反映其数量或者只反映数量却不反映金额，造成成本核算混乱，甚至没有成本核算资料信息的局面。
3、中小企业缺乏成本核算管理人才
拥有专业素质良好的成本核算人员能够对中小企业成本进行合理的管理与控制，保证中小企业正常开支和资金的流动，以此来减少资金的浪费，从而能够保证中小企业的经济效益健康增长。根据调查统计分析可发现，目前我国中小企业成本核算人员专业素质普遍不高，这就难免使成本核算工作会不可避免的出现一些不规范的现象。不少中小企业会计人员是一些年龄较大的员工，这些会计人员虽然大多有着较深的资历，他们对与企业财务状况非常清楚，可是随着经济的发展，年龄较大的会计人员往往对于新的会计制度与会计方法不是很了解，遵循会计过去使用的老方法，成本核算信息能恰当的反映。年轻的会计人员有着一定的理论依据，但大多不具备真正的实践经验，无法较好的将理论与实践相结合。这些参差不齐的组合难免会造成成本核算的失误。
4、中小企业成本核算方法不科学
企业采用的成本核算方法应具备准确、科学、及时等功能。现如今我国中小企业绝大部分使用标准成本法、计划成本法或目标成本发等成本核算方法，这些成本核算方法均是相对来说较为粗放的成本核算管理方法，成本核算对象基本只局限于产品财务会计方面的信息，而无法完整、全面的深入反映企业生产经营的全过程，无法为企业提供其所需要的各个环节发生的成本信息和从原材料直至销售渠道等非财务各方面的信息,难以为企业提供具有全面性、准确性和及时性的战略条件,而且均为事后的成本管理,已经远远不能满足现代商品市场条件下对成本核算的需要。
五、中小企业成本核算问题控制措施
（一）提高中小企业成本核算人员素质水平
在当前市场竞争日趋激烈的情况下，中小企业要想获得更多的生存与发展空间，就应该从成本核算与控制方面入手，因为成本在很大程度上决定了企业的经济效益的高低。在现如今的经济环境中，我们必须将成本核算作为一项全面系统工程，对企业成本核算对象及核算内容进行科学合理、全面系统的管理。改进提高企业整体成本核算管理水平，不断对企业员工进行成本核算方面的专业知识培训，以提升员工成本管理意识，引导员工树立起良好的成本控制观念，并对成本核算工作进行进一步的细化管理，分层次实施成本核算管理目标，强化我国中小企业员工对于企业成本的控制意识，让员工在明确的成本目标的指导下，完成成本管理控制职责，让员工了解和重视成本管理。可以通过制定严格的规章制度，明确各个部门的经济责任，以此来激发全体员工对于成本管理的主动性与积极性，从而推进完善的成本管理体系构建。
（二）完善中小企业成本核算体系
为保证我国中小企业成本核算的良好发展，必须建立一个各程序、各环节完善的成本核算体系。建立一个全过程，全方位的成本核算管理模式，把传统成本会计只关注产品生产环节的成本核算，向前延到产品研发、材料采购等环节，向后延伸到企业产品的销售及产品的售后客服环节，重视整个过程的成本核算与成本控制。再针对自身企业成本发生的每一个阶段，每一次费用的支出都必须有详细的成本核算的方法和规章制度，从而建立起一套完整的成本核算组织体系，对中小企业组织体系内的各个具体责任单位实行责任成本核算制度，并采取权责相结合的原则，定期对各责任单位进行严格的考核，以充分调动各部门的积极性。再者，当前是一个高速发展的信息化时代，中小企业的成本核算控制工作应该也要顺应时代背景，应该充分学习和利用好现代化科技工具来提升企业的成本核算水平与工作效率，用现代化工具来解决一些成本核算中的实际问题。我们应该尽快加强全面成本核算与控制在我国中小企业中的应用，这是因为在信息化时代背景下，随着成本范畴的不断拓宽，中小企业的成本核算工作量将会越来越大。企业的成本核算和管理涉及到很多的数据管理，复杂性很强，技术性也较高，如果知识单纯的依靠人工来处理，则会消耗大量的人力物力，并极其容易存在信息统计的滞后。使用成本核算相关软件，会使企业的成本核算变得更为精确与及时。因此，企业必须积极学习使用现代信息化技术来实施成本控制管理工作，开发使用现代化的信息工具进行成本核算，可以大大提高成本核算的效率。
（三）优化现代中小企业成本核算方法和成本管理方法
1984年厦门大学余绪缨教授率先将作业成本法引入国内，全面地介绍了作业成本计算方式与管理模式以及其内容和框架的联系，分析和探讨了作业成本法在我国的企业和单位中应用的可行性。作业成本法的出现扭转了企业由于产品成本核算信息不准确而导致的生产经营决策失误、生产成本管理失控的局面。从而提供了更加准确，相关经营行为和生产过程以及产品、服务、和顾客价值等各个方面的成本信息，控制企业生产经营，尽可能地优化作业链和价值链，达到增加客户价值，提高企业计划、决策与控制的科学性与有效性的目的，最终使得企业的总体获利水平得以提高。作业成本法于理论上基本核算方法是把产品费用的分配与归集基于“作业”来认识，即作业耗费资源，产品耗费作业：作业是为了生产而发生，成本是为了作业而发生。作业成本法可以说是一种相对较为全面的成本核算管理系统。作业成本法与传统成本核算方法相比较其优点首先表现在成本核算的对象由“产品”转换到了“作业”，在传统的成本核算方法下，产品生产成本计算的对象较为单一，就仅仅局限于企业所生产的各类产品的直接消耗，在作业成本法的核算方法下对于直接人工和直接材料等一些直接成本的核算与传统的成本计量方法并没有什么不同，其自身特点主要体现在对于间接制造费用的核算上的不同。
六、总结
总之，中小企业不应该只是一味的降低成本，这样往往会造成产品质量与顾客满意度的波动，中小企业更应该从企业整体的发展战略目标出发，不断加强与完善自己的成本核算管理工作，为实现企业自身的长期发展目标，要树立起正确的成本效益观念，使企业在市场上更具竞争力。这也就是说中小企业应该把成本核算工作范围延伸到产品的市场需求探索与分析，相关技术的发展趋势分析等一些方面，并且要不断完善过程控制，减少成本的主观动因，建立一套系统完善的成本核算方法体系，健全企业的成本核算制度。中小企业成本核算的改革是促进企业发展，帮助企业提高工作效率的重要环节。对于我国的中小企业而言，成本核算体系改进应该结合成本核算目前存在的问题和我国中小企业的生产模式，采取有效地改革措施来不断调整和完善中小企业成本核算方式，才能提高企业的生产效率保证企业的健康发展，从而使中小型企业在竞争日益激烈的市场经济中走的更远。
作者：秦腾 白林 何叶荣 单位：淮南师范学院经济与管理学院 安徽省资源型城市发展研究中心 安徽理工大学能源与安全学院
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副组长：韩瑞功、李建刚
张君、齐素红、苗翠萍
二、顶岗实习目的
顶岗实习是落实党和国家高职教育政策、是实施“工学结合”的人才培养模式、是提高我院人才培养水平和实现人才培养目标的重要举措，也是培养学生职业素养和提高职业能力的重要环节。毕业实习作为实践教学环节的主要组成部分，通过毕业顶岗实习的实操训练，使学生熟练地掌握公共技能和专业技能，进一步提高专业素质，强化岗位能力，为就业打下坚实的基矗
通过顶岗实习，使学生了解社会、接触实际、巩固专业理论知识、提高实际操作技能，达到教育与实践相结合的目的;培养学生综合择业能力和工作能力;培养学生调查研究能力，为撰写毕业论文打好基矗
通过顶岗实习，培养学生热爱劳动、不怕苦、不怕累的工作作风;培养、锻炼学生交流、沟通能力和团队精神，实现学生由学校向社会的转变。同时可以检验教学效果，为进一步提高教育教学质量，培养合格人才积累经验。
三、顶岗实习内容
实习内容要与实习岗位相结合，以财务会计、成本会计为主，对会计专业的基本技术进行全方位的操作实习。主要包括：
1、了解企业（或单位）的经营性质和特点，了解企业（或单位）生产技术的特点和生产工艺流程及其对会计核算的影响，了解财务会计岗位的设置。
2、熟练掌握各种会计方法及程序操作的基本技术。其中包括建账方法、填制与审核原始凭证和记账凭证、编制科目汇总表的方法与程序、登记现金的日记账、银行存款日记账以及登记各种明细账和总分类账的方法与程序。掌握结账、对账、编制资产负债表与利润表的基本技术。
3、熟练掌握各种成本会计核算方法和程序操作的基本技术，其中包括产品成本的构成要素核算、生产费用在完工产品与再产品之间的分配、产品成本计算的各种方法、产品成本核算的账务处理程序等。
4、了解企业（单位）纳税的种类，纳税的计算及与纳税部门的联系情况等，务处理程序，掌握常见税种的业务处理程序、计算、核算与交纳的方法。
5、熟悉财务软件，掌握会计电算化操作业务。
6、初步了解企业筹资、投资等资金管理业务，了解内部控制制度的制定与审计工作的实施业务。
具体采取按岗位轮岗实习的方法。会计岗位一般分为会计主管、出纳、财产物资核算、工资核算、成本费用核算、账务成本核算、资金核算、总账报表等，具体分为出纳的职责、明细会计岗位职责、主管会计岗位职责等。
四、顶岗实习组织方法
顶岗实习单位的落实采取学生自己落实与系部帮助落实相结合。顶岗实习指导实行院内指导教师和生产单位指导教师联合指导的办法
五、顶岗实习的基本要求
1、实习过程中，要认真执行实习单位的考勤纪律，按时上下班，不迟到不早退，有事先请假;要严格执行实习单位的保密纪律，严守商业秘密;要注意自己的人身安全与财产安全;有重要的事情应及时与辅导员、班主任联系;
2、要虚心向实习单位的师傅学习，做到嘴勤、手勤、腿勤，努力提高自己的业务水平，为在短时间内上岗打下基础;
3、实习开始后三个月内，实习学生必须将接收单位开出的《聘用函》寄给辅导员。
4、指导教师负责与实习学生的定期联系与理论指导;实习过程中，原则上实习学生不得随意变动实习岗位，因特殊情况要求调整实习单位或岗位的学生，须向指导教师提出申请，同时提供在上一个实习单位的实习鉴定表以及下一个单位接收函，方可变更实习单位。
5、实习过程中应注意积累资料，及时填写实习周记、实习结束后写好实习报告和毕业论文。
6、学生实习完成后必须提交：①实习周记;②实习单位鉴定表;③实习报告。
六、顶岗成绩评定
依据实习周记、实习鉴定、实习态度及实习报告等，由实习指导老师结合实习单位的评定，综合评定成绩。
实习成绩评定：满分100分，其中纪律考核成绩20%，劳动态度考核成绩20%，技能考核成绩30%，实习单位评定成绩30%。
七、附件：实习报告要求
1、实习报告要按时独立完成。实习报告是衡量实习效果和评定成绩的重要依据，在指导教师指导下完成。一旦发现由他人或抄袭他人的实习报告，按不及格论处。
2、实习报告内容要求：主要包括以下四部分内容。
（1）实习单位概述和生产工艺流程
（2）实习单位会计核算和财务管理工作状况
（3）具体实习内容及完成工作的情况
（4）实习体会或收获。
3、实习报告要求：3000字以上。实习报告要层次分明，条理清楚，行文流畅，符合逻辑，文字简练。
4、实习报告格式要求：排版打樱
一级标题：宋体，小二号字，加粗;
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美国著名会计学家查尔斯·霍恩格伦这样描述成本会计“在商界任何一项成功——从偏僻的小店铺到最大的跨国公司——都需要成本会计的原则与实务”这句话表现了成本会计的重要性，同时也指出了成本会计的应用性特点。“成本会计”课程是高职会计电算化专业的主干课程，成本会计核算内容在各行业中都起着举足轻重的作用，只有成本核算正确，才能准确核算企业的利润并促使企业加强成本管理。成本会计课程是以制造业成本核算为主，制造业成本核算过程又是枯燥、繁琐的，教学过程中学生对各种分配方法、大量的计算公式感到“眼花缭乱”。因此，为提高学生学习兴趣，增强学生就业竞争力，在“成本会计”授课中教师应结合课程特点，改变传统教学方法，注重学生实践能力和动手能力的培养，以适应社会经济发展的需要。
一、“成本会计”教学存在的问题
（一）理论教学多，实践教学少
会计电算化专业是应用型专业，高职学生毕业后基本上都从事会计核算具体工作。成本会计又是一门应用性、操作性极强的学科。成本会计课程不仅需要掌握成本核算的基本理论与方法，更需要在实践中学会针对不同生产特点、组织形式、管理要求，进行综合的成本核算与分析。由于企业成本核算的保密性，企业不可能让学生接触到成本核算，学生到企业去实习成本会计是不现实的。目前高职学校成本会计教学大多以课堂教学为主，理论教学多，实践教学少。
（二）教学方法不够多样化
“成本会计”课程教学中以传统的讲授法教学为主、案例教学为辅，讲授法教学主要借助授课教师的口头语言讲解知识，阐述、分析知识间的联系。讲授法教学之所以长期一直沿用，有它的优越性，讲授法的优越性在于以讲授为主的知识传授方法具有高效率和经济性的特点。而这种高效率是不利于学生的创造力的培养的。随着教育改革的推进，单一讲授法教学方法的不足日益明显。
（三）成本核算方法多，公式多，不易区分
成本会计核算方法多，如辅助生产费用分配方法有直接分配法、交互分配法、计划成本分配法、顺序分配法和代数分配法五种；制造费用分配方法有生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法；生产费用在完工产品与在产品之间的分配方法有在产品不计算成本法、在产品按年初成本计价法、在产品成本按完工产品成本计价法、在产品按所耗原材料成本计价法、在产品按定额成本计价法、约当产量法和定额比例法七种。对于上述分配方法，学生除约当产量法中对“约当产量”感到不好理解与计算外，单个计算方法来说则比较容易理解和掌握，但是方法多，公式多，学生容易张冠李戴导致计算错误。这是课程特点决定的一个教学难点。
（四）教学课件多，使用效果不佳
目前，成本会计课程教学任务的完成基本上依靠课堂教学来实现，而在课堂教学的实施中又主要以教师单向讲授为主，课本的选择尤为重要。虽然市场上成本会计教材版本很多，许多教材附有电子课件，但课件内容单薄，几乎是教材的“缩影”，作用不大。许多高校建立了计算机辅助教学系统，教师在授课过程中也制作课件，但由于成本会计涉及的计算公式多、表格多，大部分课件仅把计算公式和过程表现出来，不能实现过程与数据形象的统一，给学生学习和理解带来不便，教学效果不佳。
（五）从知识应用角度看，学生一般直接从高中进入大学继续学习，没有任何生产和实务经验，对成本核算中哪些属于已知数据，哪些属于未知数据，已知数据的形成途径和来源等不清楚，因此无法理清成本数据之间的逻辑关系，难以将学习过程中的成本核算过程与具体企业的实际生产过程和成本核算过程建立比较直接明了的联系；无法针对不同生产特点和类型的具体企业，组织成本会计工作，及时准确核算成本并编制成本报表。
二、“成本会计”课程教学改革思路
（一）充分利用校内校外资源，让学生了解生产过程和成本核算流程
由于各企业成本核算不尽相同，教师在授课中首先让学生有感性认识，了解不同企业的成本核算流程。有条件的学校应在学习成本会计之前组织学生到管理完善和具有典型工艺过程的工厂参观学习，让学生看明白一件完整产品是怎样从原材料成为产成品的，知道产品是经过哪些环节生产出来的。分步生产、分批生产是怎么回事。让学生感受到自己正处在产品生产过程中，促使学生了解产品生产过程，同时达到吸引学生学习兴趣的目的。
（二）仿真实训，提高学生动手能力
在会计电算化专业，“成本会计”课程安排在“基础会计”和“财务会计”之后讲授，学生已掌握会计基本理论与方法，这为成本会计“仿真实训”奠定了基础。所谓“仿真实训”，就是找一家典型企业，提供企业的基本情况，把企业某一期间的生产经营管理的原始凭证“复制”出来，也可以适当加工整理，在讲授“成本会计”时，介绍企业情况，使学生“身临其境”，让学生“扮演”不同角色。如仓库保管员、领料员、填制记账凭证的会计人员、登记账簿的会计人员；让学生明确材料收入、发出的流程，从原始凭证“读”出内容，审核后填制记账凭证，登记成本、费用账簿，并对成本进行分析，找出提高利润、节约成本的途径，充分帮助学生加深对理论知识和计算方法的理解和吸收。题量可以不大，计算不要太繁琐，重在体现工作流程，提高学生动手能力及与人沟通能力。
（三）加强备课制作，提高课件质量
成本会计课程内容具有公式多、表格多、计算过程多等特点。在传统的“黑板加粉笔”的教学模式下，教师将公式、计算过程、表格写在黑板上进行讲解，花费时间太多，影响教学进度；而如果教师直接对着书讲，感觉枯燥乏味，导致学生对成本会计课程提不起兴趣。通过多媒体教学，教师可将复杂的公式、计算过程通过大屏幕清晰地展示给学生，使得教学内容生动和直观，如果能同时结合放映企业生产情景的动画和音响效果。则有助于提高学生的学习兴趣并加深记忆。多媒体教学省去了板书时间，使学生有更多的时间与教师互动。加强学生成本会计实际操作能力培养，多媒体技术在教学中的优势非常明显，高职院校教师应熟练运用计算机，加强多媒体课件的制作，为提高教学效果奠定基础。
（四）在成本会计教学设计中优化、强化案例教学法，以符合新的教学改革的要求
案例教学法是指将案例应用于教学，通过教师讲授，组织学生讨论，撰写案例分析报告，教师归纳总结等过程来实现教学目的的方法。案例教学法是一种具有启发性、实践性，能提高学生决策能力和综合素质的一种新型的教学方法。
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全成本核算概念的引入医院全成本核算来源于企业。医院成本核算体系是按实用的成本分类，按经营层次和医疗产出单位，建立不同层次、不同项目的目标成本计划制度，并核算实际成本，以加强成本管理。这种实用的全面配套的成本核算就是医院成本核算体系。
1.1成本管理
根据医改意见和实施方案关于公立医院改革的相关要求，新修订的医院财务、会计制度充分体现公立医院的公益性特点，强化了医院的收支管理和成本核算。新的医院财务、会计制度重点强化了对成本管理的要求，对成本管理的目标、成本核算的对象、成本分摊的流程、成本范围、成本分析和成本控制等作出了明确规定，细化了医疗成本归集核算体系，明确区分开医疗成本与管理费用项目，为医疗成本的分摊与核算提供口径一致、可供验证的基础数据。这些规定，对于医院加强自身的运行管理、全面提升成本核算与控制水平提供了有力的数据支持，并为今后管理部门制定合理的医疗服务价格提供了参考依据。
1.1.1实现科室全成本核算
通过“收益分摊原则”在行政等非收入性科室和临床等收入科室间建立成本关系，客观反映科室盈亏。
1.1.2科学测算
科学测算材料耗用、彻底封堵材料领用漏洞，撇弃长久以来的“以领代支”计算方式、消除医院成本监管死角。
1.1.3核算模型
按新制度要求全面核算科室成本、项目成本、病种成本。新制度对科室成本、项目成本、病种成本的核算提出了明确的要求，要求有条件的医院在实现科室成本核算的基础上，进行项目和病种成本的核算。成本按照四级逐层到临床科室，分摊包括直接成本中的公用支出分摊、间接成本的分摊对象和分摊流程、间接成本的交互分配等。
1.1.4核算结果的应用
全成本核算结果为预算提供数据基础，为管理层提供决策依据。
1.2成本、费用构成
1.2.1人员支出
包括基本工资、津贴、奖金、社会保险缴费、其他。
1.2.2公用支出
包括办公费、印刷费、水电费、邮电费、取暖费、交通费、差旅费、会议费、培训费、招待费、福利费、劳务费、就业补助费、租赁费、物业管理费、维修费、专用材料费、其他。
1.2.3对个人和家庭的补助支出
包括离休费、退休费、退职（役）费、抚恤金和生活补助、医疗费、住房补贴、助学金、其他。
1.3为了正确反映医院正常业务活动的成本和管理水平
在进行医院成本核算时，凡属下列业务所发生的费用，不应记入成本范围。其中包括以下几个方面：（1）为购置和建造固定资产、购入无形资产和其他资产的资本性支出；（2）对外投资的支出；（3）各种罚款、医疗纠纷赔偿、赞助和捐赠支出；（4）有经费来源的科研教学等项目开支；（5）在各类基金中列支的费用；（6）国家规定不得列入成本的支出。
2.医院成本核算方法的选择
为了真实、完整、准确的反映成本信息，我们在设定核算的方法上采取了符合医疗经营实际的、严谨的科室成本核算，实现了医院的全成本核算，实现了成本核算与财务会计核算结果的统一。方法选择上主要有以下几点：
2.1完全成本法
完全成本法是指医院在提供医疗服务过程中，将所消耗的物化劳动和活劳动完全计入医疗服务成本的方法。既包括变动成本又包括固定成本。其特点主要表现在：（1）更符合公认的会计准则和现行的《医院会计制度》要求，强调在医院持续经营假设下的均衡性。不论是变动成本还是固定成本，均应在未来获取收益。（2）医疗服务过程中的所有消耗均应通过医院业务收入得到补偿，所以完全成本法更强调成本与补偿的对应。
2.2分项逐级分步结转法
由于医疗活动是需要多个部门、多个步骤才能完成的，要计算最终的成本结果，必须按一定的原则，把成本逐步计算，逐步结转。为了提供按原始成本项目反映的医疗成本资料，在分步结转成本的同时采用了分项结转。这种方法既能反映医疗过程中的每一步骤的医院成本，又能反映每一步骤的成本项目资料，解决了医院成本核算中的难题。
2.3成本项目的选择
医疗成本核算首先要确定医疗成本项目。鉴于现在没有执行统一规定的医疗成本项目，为了使医疗成本核算和现行的财务会计核算相统一，医疗成本项目是遵照财政部、卫生部的会计制度规定的会计科目确定的。从而保证了成本核算资料与财务会计核算资料的口径一致，便于分析、评价、预测和决策。
3.预算控制
通过将全院经济活动纳入严密的预算控制体系。初期分解管理任务明确管理目标；中期通过异常排查，修正调整，逐步消除预算松弛；后期在较客观预算基础上进行管理控制，使预决算成功，医院当期资源配置、效益最优化。
3.1预算管理目标
（1）预算控制的实行可以有效扭转医院轻事前控制的现象。（2）预算控制系统组织由预算编制、预算执行、预算考核行构成。建立全面的预算编制，预算值针对成本控制。（3）利用全院自定义预算模版，分解年初指标至各月。（4）利用科室月科室自定义会计项预算模版，分解各月指标到各科室的各会计项。（5）分析各月实际值与预算值的差异和异常，向以后各季、各月、各科各项进行预算修正，保证全年预算成功。
3.2预算控制实施结果
（1）通过系统将经济预算目标横向分解到季度和月度；纵向分解至科室明细收支项，减轻全年经济管理工作整体压力。（2）通过系统测量比对预算值和核算值，警报异常，直接将问题定位在科室级别、收支项目级别，降低全院经济管理工作复杂性。（3）通过逐月快速排查异常，根据异常原因，实施管理措施；根据异常金额，修正下月或下季度的预算，形成：计划-异常-控制-修正-计划的良性循环，使全年预算和决算成功，实现成本控制。最终，使实际总成本下降当期总预算的3-5个百分点。
4.绩效管理
从财务维度来看，医院首先考虑的是怎么满足生产价值最大化？由此产生的第一类指标即财务类绩效指标，它们是领导都最关注的反映医院绩效的重要参数。这类指标能全面、综合地衡量经营活动的最终成果、衡量医院创造生产价值的能力。主要包括财务预算收入、药占比、成本收益率等等能体现价值的指标。
为了提高医院的内部营运效率，满足患者、持续提升并创生产价值，医院必须不断的成长，由此，围绕组织学习与创新能力提升，对“人”的管理设定的学习和成长类指标，其意义在于衡量相关职位在追求营运效益的同时，是否为长远发展营造了积极健康的工作环境和医院文化，是否培养和维持了组织中的人员竞争力。学习和成长类关键绩效指标用来评估员工管理、员工激励与职业发展等保持企业长期稳定发展的能力。主要包括科研、新技术论文、教学与人才培养等等。
5.总结
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1.五年制高职教育会计专业课程教学内容体系改革和优化的基本要求
1.1 把握五年制高职的本质特征
五年制高职是属于初中后学制五年的高等职业教育，是实行五年一贯制培养的高等职业教育，姓“高”、名“职”、字“五年一贯”是五年制高职的本质内涵。因此，在改革和优化课程教学内容体系时，应把握“职”字、认知“高”字，用好“五年一贯”。
把握“职”字。就是在构建课程教学内容体系中，应牢牢把握“以服务为宗旨，以就业为导向，以能力为本位”的指导思想，注重培养学生的综合素质，突出培养生活能力和职业能力，为学生的健康成长、顺利就业和职业发展服务。
认知“高”字。就是构建的课程教学内容体系应体现为“三高”特征:培养目标的定位是“一线的应用性高级专门人才”;专业教育主要是高新知识技术性教育，前沿性技术、知识掌握程度高，专业复合性强;教学模式上产学研结合程度高，教科研能力强。
用好“五年一贯”。与高中后高职教育相比较，五年制高职具有三个优势:一是“五年一贯”具有统筹安排中等和高等职业技术教学的系统优势，使中职和高职相贯通，既能保证高等教育的规格要求，又能突出职业教育的特点。二是具有“年龄优势”，入学年龄小，可塑性强，是接受技能训练的最佳年龄段，只要正确引导，很容易形成科学的世界观、人生观和良好的职业道德。使五年制高等职业教育的人才培养具有“现场、综合、反复训练”三大特点，毕业生具有较强的专业技术应用能力和职业能力。三是“门槛低”，是初中后的高等职业教育，具有大众性、普及性、社会性的特点，需要降低起点、重构基础，反映前沿、系统构架。
1.2 把握会计专业的基本特征
会计专业与其他专业相比，具有以下基本特征:
一是知识体系的系统性。会计专业知识本质上是国家财经政策、会计准则和会计制度体系的掌握、解读和应用，需要学生掌握较完整的专业知识体系，才能具备较高的解读能力、理解能力、要运用能力。是典型的“知识---技能”型的专业教育路径，学生的技能培养必须建立在基本知识熟练把握的基础之上。
二是综合素质要求高。会计岗位是单位的财经管理层面岗位，要求学生应具备较强的政治素质、道德素质、文化素质、身心素质、责任素质、协作精神、会计职业道德。
三是就业岗位群宽泛。在会计岗位群的基础上，也可以面向财政、税收、金融、统计等专业岗位群就业，与财经类其他专业交叉性比较强，要求课程教学内容设置既要有精度，又要有宽泛广度。
四是专业复合能力强。学生应具有流畅的口头表达能力、撰写常见财经应用文和一般信函能力、会计电算处理能力、财经情报资料检索能力、财经制度文件阅读理解能力、会计岗位执行运用能力、对国际通行财经惯例的了解和初步运用能力等。
2.五年制高职教育会计专业课程教学内容改革和优化路径
教学内容改革和优化最关键的是，对每门课程要明确三个要点:一是课程功能(课程性质 、培养目标);二是课程改革指向(改什么?怎样改?);三是课程教学任务(知识、技能、素质)。为此，我认为在对五年制高职教育会计类专业教学内容改革和优化整合过程中应依据下列路径进行。
第一步是课程性质选择:是项目课程?还是学科课程?是以项目为主课程?还是以学科为主课程?技能训练为主?还是知识掌握为主?通过选择明确课程性质和特征。选择的依据是课程在专业课程体系的地位和功能、知识与技能的融合顺序、与工作岗位的密切度。
一般来讲，在专业课程体系中处于专业基础的地位和功能，主要是为专业主干课程服务，“知识---技能”型融合顺序的，则一般是以学科为主的课程。在专业课程体系中处于专业主干的地位和功能，与工作岗位的密切度高，“技能---知识”型融合顺序的，则一般是以项目为主的课程，可以作为项目课程开发。
第二步是明确课程改革的指向问题。即回答课程存在什么问题?明确改什么;课改的主要指向是什么?明确怎样改。
第三步是明确定课程新目标。即该课程教学态度目标、知识目标、技能目标的标准规定。我们认为确定某个课程的目标确定原则是“三以两体现”:以课程定位为基础，以专业从业岗位职业能力为指向，职业教育培养规格为标志(“高等”?“中等”?)，体现课程改革指向，体现课程教学的总体任务。
第四步确定课程教学新内容体系。我们认为某门课程教学内容体系主要确定下列几个方面内容:
(1)明确知识教学体系和技能教学训练体系。(2)以认知为原则，建立分层的知识体系(基本知识、扩展知识、理论链接)，提出不同的教学要求。(3)以职业从业基本技能构建技能教学训练体系。(4)实施方法与手段。(5)考核要求与质量控制。
3.五年制高职教育会计类专业教学内容改革指向
明确了课程教学内容改革的路径后，如何优化整合，最关键的是明确专业教学内容改革指向。我们认为五年制高职教育会计类专业教学内容改革指向主要以下几个方面:
3.1 及时适应会计改革
面对我国会计改革，如何在五年制高等职业教育中适应之，是教学内容改革的首要指向，主要包括课程教学容量的选择和教学内容的选择两个方面。
3.2 知识系统与专业能力的融合
以认知和能力训练为核心，构建知识体系和能力训练体系，达到以学生为主体、有所创新、有所特色、适应高职教学的教学目标。
3.3 特色性问题
力求符合财经高等职业教育的特点和要求，重构基础、反映前沿、突出重点。
3.4 会计从业资格考核结合问题
将会计从业资格融入课程教学内容中，建立不同课程学习评价体系。
3.5 项目课程的开发领域问题
会计专业项目课程在哪一个课程系统或哪一门课程中开发，或某门课程的特定部分等，需要细致研究。我们认为，会计专业项目课程开发主要集中在专业实践项目课程系统中。
4.五年制高职会计专业部分主干课程的教学内容改革和优化整合
4.1 基础会计课程的教学内容改革和优化
4.1.1 课程定位
基础会计课程既是财经类专业的专业基础课，又是初级会计岗位职业能力的“成型”课程，既是会计“基本技能、基本理论、基本知识”的载体，还是会计专业认同、初级会计岗位职业技能训练的载体。因此，本课程的定位为:“一个认同、两个基础、三个基本、四个目标”。
一个认同:通过本课程的教学，首先要解决的是学生对会计专业的认同问题，并通过认同，培育学生对学习会计专业的兴趣，了解会计实践中的现状和社会生活中的功能。
两个基础:即本课程一方面是会计专业主干课程的专业基础课程，另一方面是初级会计岗位职业综合能力的养成课程。
三个基本:即基础会计课程教学内容主体是会计的基本技能、基本知识、基本理论。
四个目标:基础会计课程应实现认同职业角色、夯实专业基础、履行岗位能力、把握专业技术等四个教学目标。
4.1.2 基础会计课程教学内容改革指向
由于本课程为专业基础课，知识性、专业性理论太强，目前存在的问题是:(1)教学目标的单一性。重视会计基本知识和理论的认知和把握，缺乏专业知识的系统性教学与专业能力的训练的有机结合。(2)教学内容的选择层次性弱。本科、大专、中专等不同的教育层次的教学内容选择性不明显，高等职业教育特色不突出。(3)学生学习难度太大，不易理解，学习无兴趣，被动学习的局面相当普遍。(4)教学方法单一，创新性弱，考核评价方式不易创新。
基础会计课程改革指向:(1)根据专业培养目标的要求，按照知识、素质、态度、职业准备的培养定位，调整教学培养目标。体现知识把握、理论认知和专业实践能力训练相益结合的教学要求。(2)符合职业技能教育的特点和要求，明确知识教学体系和能力教学训练体系。使教学内容具有可读性、趣味性、实践性。尽量形成综合化或模块化教学内容结构，具有层次性。(4)体现学生学习主体地位，便于增强学生自学的趣味。
4.1.3 基础会计课程教学内容的优化整合
(1)以“实现认同职业角色、夯实专业基础、履行岗位能力、把握初级会计岗位专业技术”等四个基本目标，彻底打破按学科和理论体系设计课程的模式，按照初学者的认知规律，以“会计职业认知——会计出纳岗位——会计记账岗位——会计理论和知识基础”等模块群设计教学单元，依据初级会计岗位群的工作任务和为学习其他专业课程基础需要来选择和组织课程内容。(2)具体教学内容项目的选择和编排顺序一是按照“认知会计职业、训练会计出纳基本技能、理解会计专门方法、运用会计专门方法、记账员能力培养、初级会计岗位工作任务、会计基础理论和知识”的逻辑顺序;二是从基础知识体系构建角度，保持会计的基本技能、基本知识、基本理论之间的内在必然关系。(3)根据会计人员岗位的工作需要，在学习该课程后，可以根据教学计划的整体安排，参加“会计人员从业资格证书”考试。
4.2 财务会计实务课程的教学内容改革和优化整合
4.2.1 财务会计实务课程定位
本课程为会计专业的主干课程，是必修课程。通过本课程的教学，使学生能够基本掌握财务会计的基本知识和基本方法，并初步掌握会计实际操作的技能，为以后从事财务会计岗位工作奠定基础。 本课程的知识教学目标是:在正确应用《企业会计准则》和会计制度的基础上，能熟练处理小中企业日常经济业务;能认知大企业特殊经济事项的会计处理;能会查找上市公司的特别业务的会计处理政策、制度、办法。
本课程的技能教学目标是:学生具备从事中小企业会计工作的基本能力，能够进行中小企业各会计岗位的会计事项处理。
4.2.2 财务会计实务课程教学内容改革指向
目前财务会计实务课程存在的问题主要在两个方面，一是教学内容的选择;二是课堂教学的效果普遍较低。由于我国经济的快速发展，会计制度和会计准则建设日新月异，会计处理事项和处理原则含量膨胀，在有限的时间内，全部作为教学内容已经无可能，也没有必要。所以财务会计实务课程急需解决的就是教学内容的选择问题，优化一套适应五年制高职学生的教学内容。
财务会计实务课程课改的主要指向是，降低起点、重构基础、反映前沿。按照下列级次建立分层的知识体系:
必须熟练基本知识和技能，以小中企业为基础的日常经济业务会计处理。这是财务会计实务课程的主体内容。也是课程考核的主要内容。
认知的扩展知识和技能，以中型、大型企业特殊的、非日常经济事项会计处理;这是财务会计实务课程的补充内容，可作选择的考核内容。
链接的知识和技能，以上市公司为基础的特别经济业务会计处理政策、制度、办法。这是财务会计实务课程的提示内容，不做考核。
4.3 成本会计实务课程的教学内容改革和优化整合
4.3.1 课程定位
《成本会计实务》是五年制高等职业教育会计类专业设置的一门专业主干课程，其任务是使学生具备从事会计核算和会计事务管理工作所必需的成本计算和成本分析的能力。
本课程的知识目标是掌握中小企业日常成本计算和核算，技能目标是学生能运用基本的成本计算方法进行中小企业成本核算，具备在成本会计岗位工作的能力。
4.3.2 课程教学内容改革指向
目前成本会计实务课程存在的主要问题是，学科性强，教学难度大，教学效果较差;职业教育的特征不明显，能力训练体系不足，与成本核算实务岗位工作任务有差距，项目特征不明显。
成本会计实务课程内容改革的主要指向是依托中小企业成本核算实务岗位工作任务进行项目课程改造。具体讲，按照成本计算的难易程度和认知规律，根据不同企业的成本核算特点，设计七个成本核算教学活动案例引入成本核算项目，实现理实一体化案例教学内容。教学活动项目主要有:(1)生产单一产品企业成本的核算。案例引出是简单的生产单一产品企业成本核算流程;知识点:是成本核算、成本要素、成本核算基本流程、企业类别及特点等。(2)生产单一产品企业跨月完工成本的核算。案例引出生产成本在完工成本与在产品分配的核算流程;知识点:完工产品与月末在产品、生产成本在完工在产品与月末在产品之间的划分方法。 (3)生产两种以上产品企业产品成本的核算。案例引出生产费用在不同产品之间分配的核算流程;知识点:制造费用在不同产品之间的分配、辅助生产成本的分配等。(4)品种法的运用。案例引出品种法成本核算流程。知识点:品种法的特点、适应性等。(5)分批法的运用。案例引出分批法成本核算流程。知识点:分批的特点、适应性等。(6)分步法的运用。案例引出分批法成本核算流程。知识点:分批法的特点、适应性等。(7)成本报表信息与分析。案例引出成本报表的编制与信息分析基本流程;知识点:成本报表的种类、成本报表的编制方法、成本报表信息解读等。
4.4 财务管理实务课程的教学内容改革和优化整合
4.4.1 课程定位
财务管理实务课程是五年制高职会计专业的核心专业课程，是形成学生核心专业能力的重要模块。其功能是介绍财务管理的基本理论和实务，培养学生从事财务管理工作应具备的基本知识、基本技能和操作能力。帮助学生树立财务管理中的基本理念，并加以运用，提高分析问题、解决问题的能力，将一般记账人员提升为财务管理人员，充分发挥参与企业经营管理及预测、决策的能力。
作为会计类专业核心课程，侧重体现资金角度的综合管理，但从目前五年制高职就业岗位要求看，短期内还不能进入较高层次的财务管理队伍，因此本课程设计上针对一般会计岗位要求，而非直接培养财务经理，目的是让学生能领会财务管理要求，更好的做好会计工作，为企业财务管理提供必要信息，同时考虑学生可持续发展要求，为学生进一步深入做好财务管理工作提供知识平台。
本课程的教学目标是(1)培养学生严谨的作风和对数字的敏感度，同时提高学生的语言表达、合作配合、综合协调能力，为做好会计工作和财务工作打下基础。(2)应当使学生掌握财务管理基础知识、基本程序、基本方法和管理的基本技能，并能灵活运用其基本理论和方法，解决企业筹资、投资和利润分配等管理活动的实际问题，具备中小企业财务管理人员的基本素质。
4.4.2 课程教学内容改革指向
长期以来，财务管理实务课程在职业教育范畴内存在的问题主要是内容的选择问题、教学难度与效果问题、能力训练的内容体系问题等。为此，我们针对五年制高等职业教育的本质要求，对财务管理实务的教学内容做了如下几个方面的调整和优化:
一是以中小企业财务管理岗位工作任务要求，重点以资金管理为主线进行教学内容选择，建立基本知识、扩展知识、链接知识组成的层次性教学内容知识结构。
二是以中小企业财务管理日常业务为依据，运用案例引导模式构建财务管理基本技能训练内容体系。
参考文献：
[1]省政府关于大力发展职业教育的决定[EB/OL].江苏职教网.
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（一）教育成本核算绩评价氛围不浓
我国高校财政拨款一直采用生均定额拨款加专项补贴的方式，但教育投入并不等于教育成本。虽然近年来各级财政对高校的投入逐年扩大，但与社会、经济发展速度相比，教育资金依然是短缺的。另外，长期以来由于高校财务管理、内外部审计监督的重点仅停留在资金核算、资金使用用途有无发生改变、有无违法违纪的现象上，对教育资源使用的成本效益和使用效率则关注很少。高校内部在资金分配、经费使用过程中也一直存在“重安排、轻监督；重争取、轻管理；重使用、轻绩效”等一系列问题，再加上高校教育成本核算本身具有一定难度，所以高校内部对教育成本核算绩效评价工作的重要性和必要性普遍认识不足，甚至有抵触、排斥情绪，职工“问效”和“问责”意识淡薄。
（二）缺乏合理的绩效评价指标体系
绩效评价指标体系是绩效评价工作的核心，在我国还属于新生事物。虽然我国一些高校已尝试性地建立并运用了一些绩效评价制度和指标，但评价范围多局限于专项资金，而且没有客观的绩效标准，存在绩效评价制度不够成熟、指标体系定位及设计思路不尽科学合理等问题，无法客观地对被评价事项作出正确评估。
（三）绩效评价队伍建设有待加强
目前，我国绝大多数高校没有设立专门的教育成本核算绩效管理机构，绩效评价队伍参差不齐，对高校教育成本核算指标了解不足，绩效评价意识也比较淡薄，从而影响了高校教育成本核算绩效评价结果的权威性、公正性和时效性。
三、高校教育成本核算绩效管理对策
（一）将绩效评价引入高校教育成本核算中为了加强对高校的管理，实现从投入导向型向绩效导向型的转变、从合规性审查向绩效型评价转变，必须通过建立科学、合理、完善的制度和程序。高校教育成本管理应以高校战略目标为使命，在特定的管理环境基础上，通过有效的管理手段，实现对管理对象行为的规范。绩效评价是一个管理周期的总结，同时也是另一个管理周期的开始，高校教育成本核算评价包括评价活动的组织、评级指标的设计、评价与激励制度的结合等。高校内部要全员参与对教育成本核算的绩效评价，实行工作问效问责，以保障资金使用的效率，促进高校全面、持续、健康的发展。
（二）设计高校教育成本核算绩效评价指标
高校教育成本项目划分与高校教育成本核算体系应相一致，这样便于教育成本费用的归集与核算，应用操作性强，也体现了高校教育成本项目的性质与功能，对考核教育资源使用效率等方面都有重要作用。高校教育成本核算绩效评价的对象是纳入高校成本支出的全部资金，具体应包括：教学支出、科研支出、后勤支出、行政支出、资产折耗、财务费用六项。高校教育成本核算绩效评价的期限：一般以学年为周期，对跨年度的重大项目可根据项目的完成情况实施阶段性评价。高校教育成本核算绩效评价指标体系的构建应以提高经费使用效益为中心，坚持通用性、系统性、可比性、实用性等原则，紧紧围绕高校整体战略目标、年度工作计划，结合高校教育成本支出全过程，以学年度成本支出为主要评价对象，重点对高校的综合财务能力绩效、财务运行绩效和财务发展潜力绩效等方面进行评价。在指标设计上，以财务指标为主，适当兼顾非财务指标，采用绝对指标与相对指标相结合的方法，使有限的教育资金发挥最大的效益，以推进高校各项事业的可持续发展。主要指标为：1.综合财务能力绩效指标。主要指高校为了建设和发展多渠道筹集教育经费的能力，包括筹资绩效指标和人员经费绩效指标，主要有财政拨款占总收入的比率、收入预算完成率、自筹经费占总收入的比率、学费收缴比率、信贷资金占总收入比率、资产负债率、人员支出占总支出比率、人员支出增长比率等指标。2.财务运行绩效指标。主要指高校对教学、科研建设、后勤保障、行政管理成本以及资产折耗的归集与核算，可以准确体现高校各类资产与成本支出项目的性质与功能，包括教学支出绩效指标、科研支出绩效指标、后勤支出绩效指标、行政支出绩效评价指标、资产折耗绩效评价指标，主要有教学经费占总经费比率、教学业务费占公用经费支出的比率、教学人员经费占总人员经费比率、生均事业支出、生均实验材料费、生均设备维修费；科研支出占总支出比率、教师人均科研费、科研经费预算完成率、教师人均论文费科研奖励；后勤保障费占总支出比率、后勤年度收支预算完率、生均水电暖费、水电暖费节约率、水电暖费回收率；行政部门日常经费占总经费比率、生均行政部门日常经费、办公费节约率、差旅费节约率、招待费节约率；设备购置及图书资料费占公用经费支出的比率、生均教学设备费、教学设备费占教学经费比率等指标。3.财务发展潜力绩效指标。主要指符合高校发展战略要求，保障高校可持续发展的发展性项目配置及资金支持能力指标，包括增长潜力绩效指标、学科可持续发展能力绩效指标、后勤可持续发展绩效指标及其他绩效评价指标，主要有收入增长率、资产增长率、收入与支出比率、发展性支出占总支出比率；学科建设费预算完成率、重点学科建设费增长率、单位硕士、博士点经费增长率；后勤保障费占总支出比率、后勤保障费节约率；图书专项预算完成率、生均图书费、师资培训费预算完成率、生均就业指导费等指标。
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课程是专业建设的重要内容,是实现教学目标及人才培养规格的基本保证。课程改革是应用性本科高校教学管理和教学质量的基础环节。成本会计作为会计学专业的主干课程,是培养学生成本核算知识、会计职业能力的重要载体。只有不断改革成本会计教学模式和教学方法才能培养出符合市场需求的会计人才。
一、会计人才市场的需求
随着经济的高速发展,社会对高素质技能型人才产生了巨大需求,使得应用型本科院校有了较大的发展空间。同时,也对专业课程的设计与安排提出了较大的挑战,专业教育课程应由理论型向实用型转化,不仅是形式上,而是从内涵上拓展和延伸。只有在课程内容和教学方法上不断改革。才能实现人才培养的目标。成本会计作为我院会计学专业的专业主干课程。教学水平的高低直接关系到向社会输送的成本会计与管理人员素质和能力的高低。
二、成本会计教学改革构想
(一)教育模式由知识型向知识+能力型转变
长期以来,各院校成本会计的教学都是以课本为基础,以会计准则为导向,采用课堂讲授为主的教学方法。鉴于社会对会计专业学生实践能力、动手能力和职业能力的要求越来越高,传统的教学模式已不再适应社会的发展,各种新的教学方法和实践环节如研讨会、模拟教学、课内实验、专业实习、案例分析和小组讨论等,应不断引入到成本会计教学中,让学生在学习过程中积极参与,变被动接受为主动学习。
在课程体系方面,要打破传统的学科教学课程体系,将理论与实践紧密联系起来,使大多数学生在顶岗实习前通过课内实验、综合实验等基本掌握岗位群所需要的各种知识。具备一定的专业素质。
在理论教学方面,应将职业能力作为课程内容组合的基础,在实训教学中采用模块教学法、仿真及全真模拟教学法,将专业理论知识与专业技能结合起来,既培养专业能力又培养实践能力;把教学与技术服务、生产经营结合起来,既培养创新能力和创业能力,又培养就业能力。
(二)模块教学,使能力培养更具针对性
成本会计主要讲述制造业的成本核算,课程内容紧凑,各部分环环相扣。为了更好地培养学生的实践能力,成为合格的会计专业的高素质技能型人才。在成本会计课程教学中,可将内容进行优化整合,按照岗位能力的要求分模块进行教学。具体做法是将教学内容分为七个模块:一是材料费用的核算;二是人工费用的核算;三是辅助生产费用的核算;四是制造费用的核算;五是废品损失的核算;六是成本核算的基本方法;七是成本的控制方法。然后按模块安排知识点并设计案例或习题,通过这些模块的学习,学生基本能够达到产品成本核算过程中各岗位所具备的工作能力。
(三)仿真教学,增强成本管理意识
在成本会计教学中,教师可采用仿真教学法,理论与实践并重,重能力、重素质的培养。如各模块中费用项目及产生可由学生通过社会实践深入企业收集而得,通过资料的搜集与整理、分析与计算、方案的制订与选择、结果的反馈与评价参与教学的全部过程。体现出学生的主体作用。在仿真教学中教师可引导学生针对具体的费用项目进行分析、讨论,如是否是必须发生的、是否造成了浪费、有无节约的办法和途径等,把会计核算的功能延伸至企业成本管理,树立了节约生产,合理配置资源的管理意识;再如对费用的分配方法教师可引导学生开动脑筋,积极思考,确定设计方案,最终经过讨论由学生自主推理得出科学、公平、合理的分配方案。仿真教学激发了学生的学习兴趣,提升了学生分析问题、解决问题的能力,增强了创新意识。
(四)案例教学,激发学生的学习积极性
在成本会计教学中引入案例教学的做法目前尚不普遍。但随着我国资本市场的迅猛发展,经济全球化趋势日益增强,预算管理、事中控制等成本管理的职能越来越重要。将近年来在会计改革与发展实践中涌现的典型案例引入教学,把课堂教学、理论教学、方法教学与案例分析相结合,可以进一步拓宽学生的知识视野和思维空间,激发学生学习的积极性和主动性。
(五)利用多媒体技术,反映复杂的钩稽关系
成本会计主要是通过成本数据的前后钩稽关系来反映成本核算流程,数据的来龙去脉关系主要是通过成本核算的有关表格来反映。由于表格的理解不如文字理解直观,教师授课时、黑板等传统教学手段的限制,不可能将所有的成本表格一一展示在黑板上。所以多针对书本上的表格解释某些数据的来源、计算方法及相互关系,这种单向灌输式教学方法学生听起来枯燥、乏味,时间一长,易产生厌烦情绪,教学效果不理想。采用现代多媒体技术,利用计算机把教学内容以人类联想的方式,把多媒体信息如文字、图像、声音、动画、视频等有机集成并显示在屏幕上,信息媒体的多维化以及多重感官刺激,强化了知识的理解和记忆,使繁杂问题条理化,复杂问题简单化,扩大了课时内的信息量,教学效果极为理想。
三、完善实践教学环节
(一)课内实验
课内实验具有较强的专业性,融合于成本会计课程里。一般安排在日常的教学中进行,通常结合课程理论知识,通过实验将理论知识应用于实务中,以巩固理论知识,培养学生的感性认识,增强学生的动手能力和专业素质。课内实验教学可采用单项模拟实验和阶段性模拟实验相结合的方式进行。
1 单项模拟实验
单项模拟实验是以理论教材的章节为实验单位,按理论教学进度分别组织实验。如可设计各种费用分配表的编制实验、辅助生产成本的分配实验、产品成本计算表的编制实验等。这样可使学生在学完相应章节内容后,对相关理论知识如何在实践操作中运用有一个直观的了解,对理论知识的理解更加深刻。
2 阶段性模拟实验
阶段性模拟实验是在学生学习完部分会计专业理论课之后进行的,它是针对某一章节所涉及的经济业务和相关会计处理方法、程序设计的较综合的模拟实验,可让学生进一步巩固深化本课程所涉及的相关知识。如可设计一些涉及材料费、人工费、水电费、燃料费、折旧费、修理费等费用的结算和分配业务,让学生运用学过的各种成本计算方法,计算各种产品的成本。熟练掌握费用的发生、归集和分配的全过程,加深对理论知识的理解。
(二)综合实验
综合实验一般在学生学完专业课程后进行,目的是提高学生综合运用专业知识的能力。综合实验可以以个人为单位独立完成,也可以小组为单位集体完成。
以个人为单位独立完成的优点是学生通过整个实验过程可以全面系统的掌握各项专业技能。缺点是不能使学生感受到实际工作中会计机构各岗位的业务分工和内部牵制制度,以及会计凭证在各岗位之间的传递过程;工作量较大,材料消耗也大。提高了实验成本。
以小组为单位集体完成是每组按照会计机构内部各岗位的分工情况,进行分岗位操作。优点是增强实验的真实性和直观性。学生在实验过程中。一方面能熟悉明确各种会计岗位的基本职责,掌握各类经济业务的账务处理过程,以及原始单据和其他会计凭证在各个会计岗位之间的传递程序和方式;另一方面也能了解到财务部门与企业内部其他单位及外部有经济业务往来的相关单位的财务关系,掌握相关经济业务的处理方法。缺点是实验过程组织难度较大。而且学生对实验内容的全面了解和掌握程度明显低于个人独立运作方式,为了解决这个问题,可采用岗位轮流方法。
篇12
目前很多高校都感到教育经费不足，为什么不足？不足在哪里？培养一个学生究竟需要多大的成本呢？如果没有成本核算作为基础，上述问题显然是无法讨论清楚的。与企业产品成本相比，由于高等教育是准公共产品，高等教育的办学经费应由政府和社会成员个人共同承担，这就要求高校能核算出教育成本并及时向有关各方提供相关成本信息，从而为政府部门合理确定教育经费投入、制定各类教育收费标准、为学生个人测算投资回报、为企业单位测算人才成本等提供充分依据，因此核算高等教育成本对政府、企业、学生个人都有着重要的现实作用。
二、高等教育成本核算的方法
高等教育成本属于会计学的概念范畴，是指高校培养学生所耗费的教育费用，即高校为培养学生而耗费的教育资源的价值。教育成本包括物质成本和人员成本。物质成本是指成本计算期内用于教育的物化资金部分，主要包括教育基本建设投资、土地投资、建筑物和大型设备资金、各种教学实验设备、图书等固定资金以及原材料、低值易耗品资金等。人员成本是指成本计算期内教育活动中劳动消耗的补偿部分，主要包括教育工作人员的工资奖金福利、学生奖助学金以及其他人员的经费支出。
1994年国务院《〈中国教育改革和发展纲要〉的实施意见》，提出高等学校“学生实行缴费上学制度，缴费的标准由教育行政部门按生均培养成本的一定比例和社会及家长的承受能力因地、因校或因专业确定”。可见生均培养成本是核定高校学费的主要依据之一。因此，必须以成本的经济内涵为基础，借鉴企业产品成本的核算方法，来确定高等教育成本。《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》第二章第五条规定：高校教育培养成本由人员支出、公用支出、对个人和家庭补助支出及固定资产折旧四部分构成。下面笔者将依据相关法规要求，利用成本会计的基本原理，结合高校特点来探索教育成本核算的具体方法。
（一）成本核算对象及成本计算期的确定
高等教育成本核算就是对学生从入学到毕业所开支的各项培养费用进行分类、归集、计算。由于不同专业以及同一专业不同年级学生的培养成本不相同，因此高等教育成本应以专业和年级作为成本计算对象，即以某年级某专业的学生作为计算成本的对象，最终计算出培养某年级某专业每一学生的培养成本。这样确定成本对象，有利于进行成本分析和监控，也有利于建立不同专业、不同学制学生的成本分担机制，同时有利于划分学校与系之间的资金支配权。
根据高校培养学生周期长的特点，高校学生培养成本的计算可采用类似产品成本计算分批法的思路，以学制作为成本计算期，即从学生入学到毕业的整个期间作为成本计算期。为了便于成本分析与监控，应按学年计算其学年成本，并逐年结转计算其最终学制成本。
（二）成本项目的设置
高等教育成本应划分为系成本和学校成本。其中：系成本类似于企业的车间成本，学校成本类似于企业工厂成本。高等教育成本的核算，既要核算系成本，也要核算学校成本。高等教育成本可设置以下五个成本项目：
1.直接教学材料成本。反映直接用于各年级、各专业的教学材料、用具、教师教材、试卷印刷费等费用。
2.直接教师人工成本。反映各年级、各专业在职教师工资费用，包括教师岗位工资、薪级工资、绩效工资、改革性补贴等。
3.学生直接成本。反映学生奖助学金、毕业实习及毕业设计（论文）等各种直接费用。
4.系间接费用。反映各系发生、需由本系各年级、各专业学生共同负担的各种费用，包括的具体项目：材料器具，图书、期刊、资料购置费，管理人员工资及福利费，办公费，邮电、电话通讯费，水电费，差旅费，宣传广告费，维修费，折旧费，其他。
5.教学管理费用。反映学校本级发生的、需由全校各类、各年级、各专业学生共同负担的各种费用，但不包括科学研究发生的人员工资及各种费用。包括的具体项目：管理人员工资及福利费，办公费，邮电通讯费，招生就业费，报刊宣传费，学报经费，差旅费，水电费，维修费，体育维持费，职工教育经费，文体活动费，业务招待费，外籍专家费，绿化卫生费，折旧费，其他。
对学校为开展科学研究所发生的各种费用，应冲减教育成本。
（三）会计账户的设置
高校教育成本应设置“教育成本”、“系间接费用”和“教学管理费用”三个会计账户进行核算。
1.“教育成本”账户。该账户用来核算各年级、各专业的教育成本，按年级、专业设置明细账户。“教育成本”明细账采用多栏式，按成本项目设置以下五个专栏：“直接材料成本”、“直接教师人工成本”、“学生直接成本”、“系间接费用”、“教学管理费用”。
2.“教学管理费用”账户。该账户用来核算学校本级发生的应由各系学生共同负担的费用，明细账采用多栏式，按费用项目设专栏。
3.“系间接费用”账户。该账户用来核算各系所发生的间接费用，按各系设置明细账户。明细账采用多栏式，按费用项目设置栏目。
（四）教育成本的核算程序
教育成本核算程序就是将教育过程中发生的各项费用进行归集、分配，逐步计入各年级、各专业学生成本的过程。各项费用归集和分配的原则是：凡可以列入直接成本项目的费用，应直接计入“教育成本”账户；对各系及学校本级发生的管理费用，应本着“谁用谁负担的原则”，分别在“系间接费用”和“教学管理费用”账户中进行归集，并采取科学的方法进行分配。教育成本核算的具体步骤如下：
1.审核、确认应计入教育成本的费用界限。
2.对发生的直接教学材料成本、直接教师人工成本、学生直接成本，直接计入“教育成本”账户中相应的成本项目。
3.对发生的校级教学管理费用，先计入“教学管理费用”账户，然后按一定方法分配到“教育成本”或“系间接费用”账户。对每学年的校级教学管理费用在各系之间分配时，可按照各系的直接成本比例分配，也可按照各系学生的课时数比例或各系学生的学分数比例分配。
4.对各系发生的间接费用，先计入“系间接费用”账户，然后按一定方法分配到“教育成本”账户。对每学年各系发生的间接费用，在各年级、各专业之间进行分配时，可选择按各年级、各专业的直接成本比例、教学课时比例、所修学分比例等方法进行分配。
5.汇总计算各成本对象的总成本和单位成本。
经过以上程序，就完成了对教育成本的计算过程。通过对高等教育成本的核算，可以促进高校树立成本观念，有助于加强高校内部财务管理，节约办学成本，提高办学效益；若在毕业生档案中载入此信息，还可为推行人力资源会计提供原始成本数据。
三、高等教育成本核算结果的应用
（一）高等教育成本核算难以推进的现实原因
有人质问：1994年国务院就了《〈中国教育改革和发展纲要〉的实施意见》，并提出核算生均培养成本的要求，可至今都没有教育行政部门和高校向社会公开过生均成本资料，为什么十几年还核算不出教育成本呢？
其实不是算不出，笔者认为，高等教育成本核算难的主要原因有以下几方面：第一，成本核算中需要大量的基础资料，会增加日常工作量。成本核算工作非常细致、烦琐，需要做好大量的基础性工作，如教学材料的领发记录、教师工作量的分类统计、各系各专业课时、学生人数、固定资产的数量、价值及折旧的分类计算、水电的分配等等，如果没有这些基础资料，成本核算就无法进行。第二，现行的《事业单位会计制度》或《高等学校会计制度》中均没有法定计算教育成本的要求，自然高校就没有花费很大精力计算成本的客观压力。第三，即便成本核算出来了，也不能改变高校耗费的补偿机制。由于现行高校的经费主要来源于两个方面：一是财政拨款，二是学生缴费，虽然国家教育主管部门有教育投入、学费标准方面的相关说明，但在现实操作中，国家对高校的财政拨款及学生缴费标准的核定并没有依据各高校核算的教育成本进行分担确定，而是统一根据各地的财力来分配财政拨款、根据统一的收费政策来制定学生缴费的标准。况且正如各企业的产品成本千差万别一样，各高校的教育成本也是各不相同，因而要求政府部门依据教育成本来核定财政拨款及学费标准也有一定困难。因此就造成了“核算了成本也没有用”的感觉，于是各高校也就缺乏了核算教育成本的内在动力。
（二）高等教育成本核算结果的应用
尽管高等教育成本核算存在诸多困难，但核算教育成本是大势所趋，只有用数据说话才有说服力，才能增进政府、学校、学生个人之间的相互理解。以笔者所在的学校为例，我校属于市属公办地方性院校，财政拨款的核定依据主要是根据全额拨款的在职人员及离退休人员来核定经费，由于地方财力有限，2010年核定给我校的财政拨款为
1 700万元，我校学生的学费标准为
4 140元/学年、住宿费标准为1 200元/学年，学生人数为10 000人。表1为我校核算的各专业生均教育成本的简要结果。
从表1看出：教育成本中“系间接费用”、“教学管理费用”所占比重较大，主要是由于包含了较多的折旧费及利息费，其中：“系间接费用”中含折旧费2 400元、“教学管理费用”中含折旧费1 600元、利息费3 500元。随着我国高校扩招政策及政府规划的调整，学校必须兴建基础设施，扩建新校区，以容纳数量激增的学生，相应地师资力量也必定要增加，一些教学设备也不可避免地激增。所有这些都影响着学校的教育成本，如此增加的教育成本，使我校面临着生存与发展的巨大困境。
（三）教育成本合理分担的建议
教育成本核算的结果表明，我校在扩建新校区之后，由于折旧及利息的增加，使得教育成本成倍增长。在扩建新校区之前，由于固定资产及债务较少，教育成本相对比较低，生均约7 000元，此时财政拨款加上学生缴费基本能补偿教育成本的支出。但扩建新校区之后，原有的经费来源已远远不能补偿教育成本的支出，目前我校的生均教育成本的分担现状为：财政拨款分担1 700元，学费分担4 140元，住宿费分担1 200元，社会捐赠及科研创收分担约800元，合计7 840元，尚不足生均教育成本（16 400元）的一半。所以现有的经费投入机制必须要得到改善，否则学校将难以为继。那么，经费投入机制应如何改革？教育成本应如何合理分担？现提出以下思路：
1.加大财政投入
在高等教育领域，显著存在着财政性教育经费的层级、地区间结构的差异，即中央所属高校财政分担较多，地方高校财政分担较少；经济发达地区财政分担多，欠发达地区财政分担少。就我校来说，省属高校的财政拨款远远高于市属高校。目前由于扬州市财政分担的教育成本很少，所以学校的财务负担随着新校区的建设雪上加霜。
高等教育是公益事业，政府理应成为教育成本的优先分担者和主要分担者，因此政府应进一步加大对教育的投入，按照合理的比例分担高等教育的成本，比如目前可分担50%的教育成本，折合8 200元，与省属高校基本持平。
2.争取学费、招生等政策的扶持
对于学生缴费部分，按照教育部门的说法，我国高等教育不属于义务教育范畴，应适当收取学费作为成本补偿，其他由财政拨款和学校自筹，但收取的学费不得超过教育成本的25%。我校目前的生均教育成本为16 400元，若按25%计算，学费应在4 100元左右，这与目前的收费标准大致吻合，那么余下来的75%部分（折合12 300元）应由财政拨款和学校自筹，而学校自筹的空间也很有限，主要依赖社会捐赠和科研创收，对一个市属的高校来说，社会捐赠和科研创收的经费比例微乎其微。所以目前的财政拨款与教育经费投入的需求相差甚远，在财政不能完全到位的情况下，可给予高校尝试有区别的学费政策，可部分参照民办高校的收费政策，以补偿教育成本的支出。比如，可按学校质量、专业、区域等不同实行有区别的学费标准政策，不断完善成本分担和补偿机制。学费标准可由每生每年4 140元提高到平均6 000元，住宿费标准不变。又比如对低收入家庭的学生少收费或不收费，或采取奖、贷、助、补、减等方式进行资助；对中等以上收入家庭的学生，可承担更多的费用。再比如，为了充分利用已经形成的固定资产，在招生计划审批时，应给予适当扩大招生计划的政策，以降低生均教育成本。
此外，学校内部也需利用自身的人才、科研优势，积极争取社会捐赠、科研创收，争取由该部分经费来源补偿生均教育成本1 000元。
总之，由于高等教育的准公共产品属性，在教育资源的配置中政府应起主导作用，教育的定价或消费主要由政府调控，而不是由市场供求决定。因此，在高等教育的经费投入中，政府要加大财政投入，同时还应当从教育收费的政策上给予高校一定的自，逐步建立科学合理的高等教育成本补偿机制。我国高等教育进入大众化阶段后，原先的规模经济突破规模临界点就成了规模不经济。高校扩招后，建设性支出及硬件支出剧增，占据了高校经费支出的很大一部分。无疑，“扩招的一代”甚至若干代将为大学基础建设埋单，至少要承担大部分费用。经过几年的超常规发展，我国高等教育基本完成了量的扩张，今后一个时期，内涵提升将上升为高校发展进程中的主要矛盾，但是经费的问题又严重限制了高校的发展步伐，对于像我校这样的地方院校，必须在财政拨款或政策支持方面寻求经费来源的重大突破，才能保证在财务可持续发展基础上实现学校的可持续发展。
四、结束语
长期以来，作为事业单位的高等学校都不进行成本核算，因为高校一直被认为是社会非生产部门，既不增加社会财富，又不创造利润，其支出被视为社会消费性支出。近年来，随着我国教育体制的改革，高校逐步走向市场，其内外部环境也发生了变化，客观上要求高等教育要有成本效益的意识，因此，建议高校引入成本概念、加强成本意识，通过对生均教育成本的核定，达到以下目标：首先，促使政府加大对教育的投入，早日实现“公共教育经费占GDP的比例4%”的目标；其次，希望学生及其家长能从教育成本的核定中，了解学费在教育成本中所占的比重，增进对学校收费的理解和支持；第三，通过教育成本的核算，高校自身也能从成本的耗费与补偿两个方面来认清教育成本的内涵，为进一步加强成本管理，提高竞争力提供方向性的指导。
高校教育成本的核算方法要能得到广泛的应用，必须有赖于国家宏观管理和高校微观管理两个方面创造的环境和条件。在宏观方面，国家应出台有关政策，建立和完善适应高校推行成本核算的法规、财务制度和会计制度；在微观方面，高校应建立和完善适应推行成本核算的内部管理制度、财会制度，切实加强管理的基础工作。同时也希望国家能从宏观上对生均教育成本的核定进行监控，并尽快制定出生均教育成本核定的具体办法，界定教育成本的范畴和内容，使高校生均教育成本核算能按照统一规范的办法进行，这样计算出来的生均教育成本才不会“跑题”，才有可信度、公信度。
总之，教育是百年大计，关乎学校的生存与教师的利益，也关乎国家的命运，核算高等教育成本关系到教育政策的合理制定，合理核定教育成本可以消除公众对于大学收费标准的怀疑，是增强社会和谐、促进社会进步的必然要求。无论是财政拨款的水平还是学费的标准均与经济发展水平相关、与居民可支配收入相关，在我国教育改革的关键时期，只有通过确保财政投入，多渠道筹措资金，树立成本观念，开源节流，再配以奖、贷、助、补、减等一系列措施切实帮助家庭困难学生减轻负担，以有限的教育资源培养出尽可能多的优质学生，提高办学效益和教育质量，才能促进高等教育的持续健康发展。
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当高等教育从精英阶段迈进大众化阶段的门槛后,中国高等教育投入严重不足和资源利用效率低下并存的矛盾开始突显出来。一方面,高校规模扩大了,但人们期望的规模效应并没有显现出来,生均教育成本依然呈持续上升趋势;另一方面,国家财政对高等教育投入意愿相对减弱,商业银行对高校贷款的积极性降低,学生及家长对学费的迅速增长提出了前所未有的置疑。这种两面夹击的现状使许多高校正在陷入捉襟见肘的财政境地之中。因此,高校必须转变观念,在日常运行中重视经营理念,强化成本控制意识,提高资源利用效率,是缓解这一危机重要而现实的途径,从而实现高等教育效益最大化。
一、高校教育成本控制的内涵界定
(一)高校教育成本的概念
从经济学角度讲,成本是为生产一定产品所耗费的活劳动和物化劳动的总称,是指高校在教育活动中用于培养学生所耗费的教育资源的价值。它也有广义和狭义两种含义。
广义来说,高等教育成本是指高等学校开展教育活动消耗的所有资源的价值。可以把高等教育成本分为以下几大类:(1)教学成本,指高等学校完成其教学和基础研究或学术任务的支付,包括教职工工资、图书、设备、行政管理等开支;(2)学生生活成本,包含学生的伙食、住宿、日常生活等项开支。这项成本严格地来说并不与高等教育相联系,但对于学生及其家庭来说,这项成本与学费等费用一样由支付教学成本的学生、家长或高等学校来支付,因此也把其算作高等教育成本的一部分;(3)机会成本,学生接受教育而未就业而带来的机会损失、学校因资源用于教育所造成的价值损失和社会因投资于教育而丧失的收益等。
狭义的高等教育成本是指高校用于培养学生所耗费的教育费用,即高校为提供高等教育服务而耗费的可以用货币计量的教育资源价值,即高校培养学生的实际支付成本,或者称为高校的学生培养成本,而不包括社会和个人等投资于高等教育丧失的机会成本。尽管社会、学校、学生及其家庭均要为高等教育付出相当大的机会成本,但它并未能增加对教育的实际投入,只是一种非货币的隐性成本。本文的研究对象高校教育成本属于狭义的高校教育成本范畴,即在以后的叙述中,除非特别指明,高校教育成本就是指普通高校的实支成本。
(二)高校教育成本控制的含义
高校教育成本控制就是根据教育成本预算,对教育活动过程中所发生的资金耗费进行监控,及时发现偏差并加以纠正,以保证高校教育成本预算完成的活动。在教育活动中,对将来打算要做的每一件事,都应该作成本预测和成本计划,预算一个项目所需要的经费。计划或预算意味着建立了一个标准,在以后的工作中,我们要保持与计划的一致性,一个时期一个时期地将实际开支与计划做比较,也就是说,对成本进行控制。成本控制既是对目标成本本身的控制,也是对目标成本完成的控制和过程的监督,更是为今后成本的降低指明方向。如果成本控制得好,则教育过程中的一切耗费均按照成本预算的方案执行,就不致造成经费浪费现象,如果对成本不加控制,不合理的开支无人问津,成本超支,听之任之,势必造成资金浪费,效益低下,达不到成本目标。
二、高校教育成本控制的必要性和基本原则
(一)高校教育成本控制的必要性
高校改革和发展的实践对高校减少浪费,提高教育资源的使用率,强化教育成本控制提出了急迫的要求。《当代中国亟待解决十八个问题》一文中提到,中国教育的发展可以从两个方面找到突破口,“高等学校应逐步建立人才培养成本核算制度,进行人才成本效益分析,变学校办社会为社会办学校” 便是其中之一。事实上,对高校进行教育成本核算的根本目的在于成本控制,因为它有助于学校挖掘内部潜力,节约费用支出,从而健全财务制度和人才成本管理制度,使高校正确运用“自我约束、自我优化、自我完善”的办学机制;有助于国家和当地政府部门更好地了解高校的成本管理情况,提高财政拨款的利用率;有助于学生及家长减少学费负担,减少教育不公平现象;还有助于提高社会各界投资高等教育的信心和决心,为高校获得更多的教育资源提供了保障。
(二)高校教育成本控制的基本原则
1.权责发生制原则。该原则指会计核算主体对收入和费用的确认以权利已经形成和义务已经发生为标准。对于收入,不论款项是否收到,以权利形成确定其归属期,凡本期已经实现的收入,不论款项是否在本期收到,都应确认为本期收入。对于费用,不论款项是否在本期实际付出,都应以支付责任的发生确定其归属期。
在学生培养期间,培养投入与收益对象的培养进度往往是不同步的。如,教学仪器、设备、房屋、图书等,在一定时期内均为一次性投入,这些投入可以培养很多届学生。一般情况下,投入在先,实施培养在后。因此,先开支的费用应按照比例计入当期和以后各期的教育成本中去,而不能将当期开支的所有费用全部计入当期的教育成本中去。
2.分期核算原则。为了取得一定期间高校提供教育服务所消耗的成本信息,必须划分出成本核算期间,按期计算教育产品的成本。成本核算中的分期,必须与会计核算的分期相一致,这样有利于各项核算工作的开展。成本核算的分期与教育“产品”的成本计算期不能混为一谈,也不论其周期的长短,成本核算工作,包括费用的归集和分配,都必须按月进行。至于某一特定教育“产品”成本的计算,可以采用学期制或学年制,而不与公历年制保持一致。这样,我们进行教育成本核算时,就能尽可能地利用现行则会核算的成果。成本分期核算的目的,主要是分清当期发生和当期负担的成本费用的界限,从时间上确定各个成本计算期的费用和教育“产品”成本的界限,保证成本核算的正确性。
3.划分收益性支出和资本性支出原则。划分收益性支出和资本性支出原则,凡支出的效益仅及于本会计期间的,应作为收益性支出;凡支出的效益及于几个会计期间的,应作为资本性支出。划分收益性支出与资本性支出的重要意义在于正确确定哪些支出应计入当期费用,哪些支出不能计入当期费用。高等学校的支出中,也存在着收益性支出和资本性支出,只有遵循划分收益性支出和资本性支出的原则,才能准确地核算高校教育成本,从而达到控制教育成本的目的。
4.效益性原则。高等教育不仅要关注经济效益更要注重社会效益,因此,高校教育成本控制绝不是消极的限制和监督,而应该是积极的指导和协调。一方面,高校要想方设法的降低各种不必的耗费;另一方面,在保证教育质量的情况下,开展价值工程分析,加强质量成本管理,充分挖掘高校内部潜力,努力寻求降低成本的有效途径,力争开源与节流双管齐下,实现高校经济效益与社会效益的并重。
三、高校教育成本控制目前面临的问题
1.成本控制认识偏差。成本控制没有得到高校的青睐,成本控制过程参与人员缺乏,根本没有进行成本全过程控制,也没有对执行人员的绩效考核,只是将预算交与执行。没有任何员工的参与,完完全全是财务部门、审计部门和职能责任中心人员的事,导致成本控制效果不理想,大部分高校都实行“大收入,大支出”的管理模式和“量入为出,收支平衡”的预算原则,这种状况只注意了收支平衡却忽视了支出的合理性和经费的使用效益。
2.成本控制工作基础不规范。成本控制的实施很大程度上依赖于基础性工作,绝大多数高校没有统一归口的成本管理部门及统一的管理人员,成本控制的难度很大。高校内部各级单位成本界限划分不明,成本交叉占用的现象严重,已经到了难以分解的地步,某些收支手续欠缺,甚至最后只能销账,这些无疑给成本控制增加了难度。
3.预算成本控制执行力度不够。预算缺乏合理性,成本控制的基础是预算,然而,各部门的预算完全按照自己的意志盲目进行,缺乏依据,同时编制的时间不合适,预算的内容存在缺陷。成本预算的制定中,高校内部各部门和财务部门之间缺乏应有的沟通,信息不对称使则务部门编制的预算时和实际成本出入很大,而且经常是一刀切。没有充分地使用基础资料,编制出的预算很难以对成本起到事前的控制作用,且缺乏应有的跟踪监督机制,往往预算控制一经下达,便不再问津,没有起到实际控制的作用。
4.人力资源成本偏高。在人力资源方面,中国有不少高校仍然存在着数量众多的冗员,教职员工缺少流动,只进不出,只升不降,越来越多的闲杂人员使学校人员经费不断增加。后勤行政人员与教师的比例大大超过国外,教师仅占教职工总数的不超过40%,这种结构布局,影响了本来就少的教育经费的集中使用。后勤行政人员的过度膨胀,造成教师在新的高校利益分配格局中份额的减少。这也导致高校教育经费支出中,管理人员支出比重过高,教育成本增加。
5.资产浪费现象严重。高校固定资产的管理方面,绝大多数高校没有统一归口的固定资产管理部门及统一的管理人员,往往是谁使用谁就是管理者。这实际上是一种无序的管理,缺乏有效的管理制度和固定资产的使用约束机制,往往造成固定资产账账不符、账实不符,能耗成本高,成本意识弱化缺乏目标成本管理的意识,不注重勤俭节约,加大了成本开支,造成固定资产闲置和浪费。而高校的无形资产管理的混乱现象更是严重,校内团体、教师、学生在社会活动中随意使用学校名称的现象十分普遍,知识产权的管理也很不健全,对教师及科研人员从事的科研活动不能实施有效的成本监控,往往造成一些不必要的浪费和损失。
6.成本控制范围有限。高校成本控制中一般只关心日常的支出,没有统一的控制标准,针对不同人,不同项目会有处理的差异,仅仅针对职能部门为责任中心成本控制,没有全校性的控制,如果说存在全校性的控制,也只是各个责任中心的叠加,不是以学校为整体的系统控制。更没有将学校成本支出的上游与下游作业纳入成本控制范围,不利于全面的成本控制。因而缺乏高校成本控制的整体统筹规划,且过分注重目前的情况而没有过多考虑长远的发展。
四、高校教育成本控制的对策及措施
1.树立全体教职员工的成本意识。树立教职员工的成本意识,就是要使教职员工树立这样种思想:成本是可以控制的,成本控制需要人家的共同参与,并在工作中时刻注意成本。教职员工的成本意识是成本控制的基础,只有每位教职员工的重视和努力,才能使各项成本控制制度不流于形式,能落到实处。
2.建立原始记录资料,做好成本控制基础工作。高校可根据自身发展规划和现实条件,制定出符合学校实际情况的成本标准。程序如下:一是收集资料,从本单位历史成本最好水平、发展较好的同等院校成本水平、按本校上年实际成本扣减一定的成本降低率确定的成本水平中选择确定一目标成本草案。二是建立成本预测模型,利用其来预测成本发展趋势,分析评价目标成本的可行性与可控性、效益性。三是修订目标成本。通过模型的分析,预测采用合理措施对未来成本水平的影响,并经过不断测算比较并适当、及时地修订目标成本,使之尽量符合实际。
3.建立教育成本控制组织体系,强化成本控制执行力度。首先要建立高校教育成本控制系统的组织体系。具体是要在分管院长的领导下,建立以各职能部门(人事处、科研处、教务处、后勤处、校办产业等)为横向,以院、系、科、个人为纵向的纵横交错的“责任中心”管理网络,作为责任中心,必须有明确的控制成本活动范围。其次改变目前高校对成本控制可为可不为、放任自流的状态,同时高校内部也要层层落实,配合内部的大力宣传,从而变成管理“软约束”为“硬约束”,进而提高成本控制绩效。
4.控制人力资源成本。为解决人力资源成本偏高的问题,应采取如下措施:(1)精简机构、压缩编制,控制教职工数量。(2)创造竞争,流动的用人机制,推行聘任制,允许教师流动,形成充满生机的师资队伍管理机制,并对干部实行按需聘任,打破“能上不能下”的模式,对压缩后的富余人员通过转岗分流,进行妥善安置。(3)改革工资分配制度,实行“全员教育效益责任制”。
5.加强资产的成本控制。资产是学校教育资源的一个重要组织部分,为了有效的控制教育成本,高校必须全方位地加强资产。首先,对资产采取统一预测、统一采购、统一管理。这就可以使各部门的经费支出聚零为整,形成合力,而目也有利于学校财务部门对其进行有效监督,避免损公肥私现象的发生。其次,要充分利用旧的资产资源,例如,对长期闲置无人过问的固定资产重新配置或收取占用费;延长图书馆、实验室的开放时间。
6.实行全面成本控制。学校在培养学生过程中的每个阶段,每一个事项,每一个环节,均会发生成本支出,成本支出并且涉及到每一个个人,为达到以最小的成本支出获得最有效的结果,我们就需要任何个人都参与成本控制,对成本支出涉及的何阶段和环节都要加以控制,才是个全面成本控制,才能达到成本控制的有效性。
五、结语
随着中国高等教育体制改革的不断深入,高校教育成本核算与控制制度的建立将是大势所趋,目的的主要是为了规范教育经济活动和财务会计行为,便于核算、分析和考核教育单位经济效益和办学效果。同时要建立与高校教育成本核算与控制相配套的管理体系,在高等学校相关评估指标体系中增设教育成本指标,增强学校成本意识,将有助于促进高等学校成本核算与控制的科学化、规范化。
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