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例如，如果注册会计师想通过检查支票了解公司是否有人向供应商提供“好处”，他就可以采用软件随机抽取一系列支票数据进行检查。这时，他可以参考任何一本审计书中给出的基本发现抽样表（见表一）。这张表是一个反映样本中某一事件发生的频率与其在样本总体中存在的可能性之间关系的模型，因此，这张表能够帮助注册会计师依据对某些支票的审查来进行合理推断。
表一：发现抽样表
如果注册会计师从6000张支票中抽取了300张进行审查，并且未发现任何舞弊行为，那么他就有95％的把握认为舞弊的可能性不超过1％，或者有78％的把握认为舞弊的可能性不超过0.5％。运用这张发现抽样表，注册会计师可以定位第一排他选用的样本规模，然后在相应行确认有把握的程度以及对应列顶部存在舞弊可能性的数值大小，这个值则表明了样本中存在舞弊的最大百分比。为了使得样本能够更精确地反映所有数据的状况，注册会计师必须扩大样本数量。
发现抽样的缺陷在于，不能防止注册会计师所选用的是不恰当或不充分的样本。寻找舞弊证据的样本是随机抽取的，然而，由于重要的舞弊证据通常集中于某几个交易，一旦注册会计师没有选中其中的记录，那么抽样就是无效的。
随着审计数据库的增大，确保样本相关性的任务变得越来越重大。但对于无法采用其他技术的公司而言，通过在分析之前审查样本以确信其能充分代表数据总体来增加这一方法的有效性还是可能的。
2）数据采集
注册会计师采用这种用户友好、成本低廉的技术来评估整个数据库，从而可以避免依靠有限信息归纳的不精确性。然而，价格便宜的一般的数据采集软件不能有效地处理大容量的信息，也不允许程序员集中质疑某几种特殊的舞弊。这常常会产生看似像舞弊实际却毫不相关的“误导”，以致于注册会计师花费大量时间用于分析这些情况，最终却表明是无害的。
有这样一个案例，一家中小型公司可能面临供应商给予公司采购人员回扣的舞弊风险，则运用数据采集软件按供应商和采购数量将采购记录进行分类。这一分类揭示出从某一供应商处的采购总数增加，而从其他供应商处的采购数量全部下降。数据采集软件也帮助注册会计师判断出这一“受欢迎的”供应商提供的价格高于其他与之竞争的供应商的价格。这种情况下，注册会计师发现了问题所在。公司的一名采购人员通过收取贿赂采购了1100多万的闲置存货和设备。
3）数字分析
本福得法则（Benford\sLaw）是一种关于统计可能性的理论，这一方法将期望频率与数据库中数字出现的实际频率相比较。尽管注册会计师可以根据电脑中的记录实施这一技术，却不能完全依赖这个技术。这种方法要求注册会计师检查那些数字出现过于频繁的记录以便发现舞弊的信号。
本福得法则是指0—9这10个不同的字符在数据中不同位置出现的频率是有一定规律的，例如，1、2、3等小数字字符出现的概率就远比7、8、9等数字字符出现的概率高。这一法则的基本原理是：
假设D1表示数据的第一位数，D2表示数据的第二位数，则1—9这9个字符在数据首位出现的频率公式为：
0—9这十个字符在数据第二位出现的频率公式为：
虽然这一直接而又经济的技术一般而言运用方便，尤其是在检索大量未分类的数据库时显得特别有用，但是注册会计师无法根据他们所发现的症状判定属于哪种舞弊类型。因此，这种技术产生的结果只是潜在问题的信号，而不是详细的诊断。所以，一旦某个舞弊审查人员通过数字分析确认某个项目值得怀疑，他仍然必须判断舞弊的类型以及实施舞弊的人是谁。
例如，某家公司对供应商发票应用本福得法则，对数千张发票的第一个美元数字进行分析，分析结果并未显示任何异常情况。然而，后来注册会计师对供应商发票逐一分析时发现，三家供应商的发票与其他供应商的发票有显著的不同。进一步的调查揭示出这三家供应商根本没有发出商品。可见，如果注册会计师相信按照本福得法则得出的结论而没有进行进一步分析的话，他们可能就会得出该公司采购不存在舞弊的错误结论。
二、如何审计大型公司舞弊
上述三种演绎推理一般是随机选取一些发票等凭证审查可能存在舞弊的异常情况。然而，有时候为了获得更精确的结果，注册会计师，尤其是对大型公司进行审计的人员，对于尤其值得怀疑的情况可采用归纳法加以分析。亦即与演绎法相反，从特殊推向一般。对于大型公司，应当注重客户数据采集以及对所有数据的分析。
不过，明确应当以哪些地方为目标并非一件很容易的事，对于采用归纳法进行分析的注册会计师及有关人员而言，他们必须做到：
①熟悉该企业及其经营状况；
②了解可能产生的舞弊类型；
③判定最有可能出现舞弊的症状或信号；
④运用问卷调查来查找公司存在上述症状的信息系统；
⑤评价所发现的症状，以便弄清楚是舞弊引起的，还是其他无害的因素引起的。
要做到这样几点的话要求客户化的程序以及具有其他特殊技能的调查小组，该调查小组至少由以下三种人组成，其中一名必须是注册会计师：公司运作专家，数据库程序员，以及舞弊专家。他们必须具备这样几种能力：
①公司运作专业知识。具有这种能力的职员对公司的运作情况了如指掌，他能识别可能存在的舞弊类型，舞弊产生的症状，以及察觉症状的必要信息；
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（一）虚增收入及少计提坏账准备
虚构销售是公司造假最惯用的手段，用来增加营收入或者减少成本和额外的支出，而虚构销售往往涉及的金额巨大能够给投资者带来很大的损失。
键桥通讯在2009年至2012年间，虚构了四份合同，而签约后并未履行便确认收入的合同有六份，四年间一共虚增的营业收入为3404万元。在2009年，键桥通讯向广州炜晶电子科技有限公司采购价值756.11万元的存货，但是对应的应付账款却为884.655万元，这之间虚构的存货成本为128.544万元。既然存货成本增加，那么营业收入也会增加，利润也会增加。上市公司的业务繁多，特别是应收应付款项的凭证尤其多，审计人员采取的是抽查方式，几份凭证的数字与事实不符很难发现。
（二）出口骗税以及递延所得税造假
南纺股份在2006年至2010年这五年间虚增的利润高达3.44亿万元，而实际上是五年均为亏损，按真实的业绩来看，股市上应该早就不存在南纺股份了。南纺股份除了运用虚构交易等惯用手段，作为进出口贸易公司它还在税款上造假，骗取进出口税。据调查，在2010年至2011年出口货物的单票中就有五十四份为造假，涉及的税款快达到两千万。在造假技术纯熟的现在，伪造的单据只靠人的肉眼识别很难辨别出来。而仅是伪造单据很容易被发现，现在的企业有了更高明的手段，用假的业务来开出真实的发票。
（三）掩盖关联方交易
随着经济的多元化，企业间的关联方交易已经很普遍。关联方交易能够充分地使内部资源得到优化的配置，降低成本，以达到资本运作的目的，但在带来更多利润的同时，这个也成为了企业调整利润、掩饰企业问题的手段。利用关联方虚构销售或者使关联方交易的非关联化来操纵利润常见，但关联方交易的非关联化，审计中介机构等很难发现的。
普洛药业2014年的营业收入为42.33亿元，比上年同期增加了8.54%，而在营业收八中有4447.48万元是通过掩盖关联方交易而虚增的，因此多确认利润为213.44万元。普洛药业先将货物销售给某个贸易公司，该贸易公司再销售给其的关联方，其关联方再将同
批货物销售给另一个贸易公司，最后再由这个贸易公司销售货物给普洛药业。根据证监会调查，这些贸易类公司与普洛药业的这些业务并没有实际的货物运输，而同
批货物只是经过了贸易公司其实质也是关联方交易，属于合并范围的交易，在合并的财务报表中应当予以抵消，而普洛药业披露的年报并未进行抵消。
二、舞弊的原因
（一）为了取得上市资格。股权融资的低成本高收益使得许多企业费尽心思地去取得上市资格，高管人员们最先想到的不是如何提高发展壮大企业，而是如何通过最简便的办法来拥有上市的资格。有些企业甚至上市前三年的财务报告均存在重大的舞弊现象，企业上市的决定只是为了利润，改变企业亏损的状态。亏损了几年的企业是不可能仅因为资金充足能够盈利的，企业更需要的是有能力的管理者领导企业以及优秀的员工。
（二）粉饰财务报告以避免退市。上市公司如果连续2年都是亏损，那么证券交易所对公司股票进行特别处理，即ST制度。如果企业在亏损了两年之后再亏损则其股票的流通会被暂停。虽然这些制度的目的是为了让市场活跃起来，使得资源配置更加优化，能够切实维护到众多中小投资者的利益。但这个制度显然给企业带来了很大的压力，在一定程度上成为了上市公司进行舞弊造假的动机，反倒使得投资者的风险增大。
（三）地方政府监管不严。企业的规模、利润等与地方官员的政绩息息相关，不少官员为了增加本地的生产总值而与企业勾结，对企业存在的问题睁只眼闭一只眼，甚至帮助企业造假，并没有很好的履行政府的监管职能，督促经济健康的发展。
三、防止上市公司舞弊的策略
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(三)现金流水舞弊现金流水舞弊通常表现为虚列、少列现金流入和流出，现金流人流出张冠李戴，这种现金舞弊主要是配合上市公司虚假业务和关联方挪用资金使用。舞弊手段典型类型包括：现金流入和流出账面不予反应；虚构现金流入和流出，以达到银行账户之间平衡(真实现金流出和流入账号不一致)；现金非经营性流入流出账面体现为经营性流入流出。
二、现金舞弊的审计对策
(一)从观念上重视现金科目审计现金很多注册会计师认为是非重点审计科目，一般由实习生或审计助理完成，作为审计入门起点审计科目。审计程序大体包括核对、盘点、询证和测试等，但看似简单地现金审计却因为现金的特殊性质往往成为上市公司舞弊的重点区域，所以注册会计师应该从观念上面重视现金科目审计。并在审计过程中配备适当人员和时间来完成现金科目的审计工作，最终到达发现或者防止现金舞弊的发生。
(二)做深做透上市公司现金内控情况首先审计人员要对上市公司现金相关内部控制进行调查了解，以确定内部控制制度是否存在。需要注意以下几点：
一是查阅内控制度和实地询问相结合，审计人员必需亲临制度执行过程涉及的全部控制点，防止制度和实际分步走现象的出现。
二是了解、询问要深入和多方验证。所谓“深入”一方面是指对现金内部控制的细节要重视，比如签字审批的顺序及时间间隔等；“多方验证”是指审计人员要走出财务部，也就是说除了在财务部了解现金收支相关内部控制外，要到其他部门了解相关信息，保证了解到信息可靠性最大化。
三是评价内部控制要“企业内部控制规范”等制度与企业实际情况相结合，注重控制制度的实质运行情况，有效的防止审计人员只根据内部控制规范作出不恰当的内控评价。
其次审计人员应对上市公司现金相关内部控制执行有效性进行测试，以确定内控制度是否有效和一贯执行。需要注意以下几点：
一是重视把握现金内控流程的关键控制点，对某些资金流程进行重点测试。对现金的收支，费用的开支，备用金的管理等应按制度规定的程序作重点的抽查。
二是重视对某些重要的业务内容进行验算，加强同一业务不同环节的对比检查。如对银行存款调节表进行复核，核对调节表是否正确，同时结合期后业务复合调节表数据的真实性。
三是控制测试要以统计抽样为主，统计抽样和非统计抽样相结合。统计抽样能够有效的防止上市公司反舞弊侦查，加大的审计测试对象不确定性，在一定程度加大了上市公司应付审计的难度。非统计抽样是对发现异常情况或者预计存在异常情况，有重点和目的的进行控制测试，某些情况可以做到事半功倍的效果。
四是控制测试的方式多样性，有效的保证测试效果。测试方式改变主要包括两种情况：一是随着对上市公司现金内部控制情况了解的深入，需要及时的调整内控测试的方式，以适应新的情况；二是连续审计过程中，对上市公司现金内部控制测试的方式需要有所变动，变动一方面为上市公司经营情况的变化需要变动测试方式，另外一方面连续审计过程中上市公司过多的了解控制测试程序方法，从而造成应付舞弊审计情况出现，所以连续审计过程中审计人员对控制测试方式必需有所改变。
(三)重视风险分析，做深做透分析性程序 分析性程序较多的被应用于销售等业务领域的审计，现金审计很少使用分析性程序。笔者认为现金审计分析性程序可以包括：
一是加强上市公司银行账户数量和银行分布及用途的分析。账户数量的分析主要关注近几年账户数量的变化和上市公司资金规模的变化是否一致；关注开户银行的分布与上市公司实际经验的需要是否一致、是否符合常理；关注银行账户的实际用途是否合理，尤其关注资金往来大和新开账户；重视当期注销账户原因，防止注销账户降低审计人员对该账户的风险预期。
二是重视期末现金余额的合理性分析。期末现金余额合理性分析需要结合近几年余额进行分析，时间跨度尽量拉长，必要时对各月各账户余额的合理性进行分析，以判断现金余额和发生额的舞弊风险。
(四)做好现金盘点和银行函证及查询首先现金盘点时审计人员要在被审计单位毫无防备的情况下进行，如果涉及同一地区母公司和多家子公司情况，舞弊做到同一时刻同步进行现金盘点，防止公司资金现金挪用应付盘点。其次对于银行函证务必做到亲自取得，即使是销户账号也不列外，在函证过程中要多与银行工作人员交流企业存款是否受限、账户是否完整等，有效的降低企业隐瞒披露带来的审计风险。最后审计人员务必亲自到银行查询贷款卡信息，并将贷款卡信息与账面进行逐笔核对。审计人员在取得贷款卡时保持高度谨慎，必要时可以要求核对贷款卡信息系统信息与银行提供的纸质信息，防止企业与银行工作人员串通舞弊。
(五)转变余额审计观念，核对银行流水，重视公司网上银行管理审计人员要从观念上面把现金审计强调余额审计转变为余额和发生额并重的一项审计工作。由于现金流动性强，导致舞弊可能性加大，审计风险高。审计时既要关注现金余额，又要注重现金流水账。
一是设置重要性标准，分账户对发生额进行分成，对重要或者大额的发生额进行详细核对，对一般的发生额采用统计抽样的方式进行核对。
二是取得银行对账单时，务必先进行对账单真伪识别，坚持要求提供加盖银行印章的对账单，必要时可以重新向银行取得对账单。
三是核对收付发生额时要高度谨慎，可以关注以下几点内容：(1)核对账面和对账单发生额时，务必关注两者的日期是否一致或者接近，高度重视长期未达账，查看是否挪用资金等，必要时对一些认为可疑的收付进行延伸审计，包括到银行取得该款项的原始发生资料，到对方单位进行函证核对等。(2)关注收付业务内容与公司日常收支的相关性，对大额收付要额外关注。(3)关注银行之间资金划转，如果上市公司存在频繁和大量的银行之间划转，那么该上市公司现金舞弊的可能性就加大，审计人员一定要追查到底，不可半途而废。(4)关注一收一付、一收多付、多收一付等且金额相等，日期相近的情况，防止企业转移资金或者出借银行账号的情况。(5)结合应收应付账款科目审计，防止上市公司粉饰现金流舞弊的发生，审计人员应关注银行进账单，防止账面收款或者付款单位与银行凭证不一致。
目前几乎所有上市公司均开通网上银行业务，由于网络的轨迹的隐密性，所以审计人员必需格外重视。审计人员应该将期末会计核算系统与网上银行系统进行交易核对；对会计核算系统发生额与网上银行流水进行核对。
(六)重视定期存款等大额资金审计人员对定期存款和大额存款账户在上市公司告知未受限的时候，务必保持警惕，切实做好以下几点：
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我们知道，舞弊审计是为防止、识别和用文件证明贪污、盗窃、欺诈、腐败这类舞弊行为而进行的审计活动，与财务审计关注各种财务报表和会计数据不同，舞弊审计需要更多的思维形式而不是常规的技术方法，它重点放在研究和分析例外、古怪的事，以及会计违规事项和行为结构上，而不是放在对会计报表的错误和遗漏上。舞弊审计人员的知识主要是从经验中，而不是从审计教科书或上年的工作底稿中学到的。因此，对于舞弊进行审计就要采取与传统的财务审计不同的方法，很多在财务审计中适用的方法在舞弊审计中却不适用。
舞弊审计就是要创造一种环境，激励审计人员有意识地去查询和预防经济活动中的舞弊行为，要想成为一名合格地舞弊审计人员，就要了解舞弊人员的思维方式，舞弊审计人员头脑里最重要的问题不是检查会计系统和内部控制是否遵循会计标准和审计准则，而是要思考“在企业会计控制制度的各个环节中，哪个是最薄弱环节，哪些人会利用这些环节，哪个环节最容易诱发舞弊行为等。
在具体审计过程中，审计人员要充分关注那些容易引发舞弊的会计“信号”，比如一些非常交易事项，像非主营业务占公司业绩主导地位的事项、非货币易、关联交易、复杂股权控制关系等事项。另外某些会计变更、资产重组涉及诉讼纠纷等重要会计事项以及经营出现危急的事项也是舞弊行为经常发生的地方，应引起审计人员的关注。
在舞弊审计中，审计人员必须始终保持正确的心态：怀疑、谨慎。在关注每一个审计环节时都要假定它是有问题的，存在着舞弊行为。然后要搜集容易产生舞弊风险的信息。比如，询问公司管理当局、内部审计部门，以及关键管理人员；有效运用分析性程序识别、评估造成舞弊风险的因素等。
1、加强注册会计师的职业怀疑精神，并将其贯穿于审计过程的始终。“职业怀疑主义”观点是由美国SAS第99号提出的，它为注册会计师如何履行职业谨慎这一概念提供了具体的指导。第99号首先假设不同层次上管理层舞弊的可能性，包括共谋、违反内部控制的规定等，并要求在整个审计过程中保持这种精神状态。它要求审计舞弊必须先了解舞弊环境及特征，强调计划阶段审计小组就应集中讨论和思考舞弊可能会怎样发生及会在哪发生，促使其对潜在的舞弊保持更高的警觉，以共享审计经验，共同提高发现舞弊的意识和能力。还要求注册会计师在审计的全过程保持职业谨慎，获取必要信息，识别和评估舞弊风险，并据此作出适当反应。因此,注册会计师在审计每个项目时都要保持高度的职业怀疑精神，应首先思考是否有舞弊的嫌疑，不能推测管理层是诚实可信的。
我国目前上市公司造假成风。大部分的上市公司业绩都不可信，都存在粉饰报表嫌疑。因此,对我国上市公司的审计必须要有足够的专业怀疑精神，如果注册会计师不能搜集充分、适当的审计证据证明被审计单位的报表是公允的，就应认为其不能公允反映企业情况，存在舞弊嫌疑。
审计人员不仅应了解会计审计问题，对于客户的营业性质与风险及交易的经济实质，也必须彻底了解。作为一个优秀的审计人员，必须要有好奇心及敏锐的观察力，对于看似无关的问题或线索，能锲而不舍。
2、充分关注审计风险点,并借助新的舞弊风险评价模式进行评价。审计风险点对注册会计师起着提示和导向作用，因此，精心设计并有效制定审计风险点，对审计人员发现舞弊起着重要的作用。审计风险点包括控制环境、控制活动、风险评估、信息与沟通和监控等方面的因素，还包括宏观政策、法律限制等方面的因素。在审计过程中，注册会计师通过了解上市公司的经营状况和分析性程序的运用，应能识别企业存在的重大风险信号。新的舞弊风险评价模式，将重点放在舞弊产生的根源上，而非舞弊产生的表面结果。该准则建议注册会计师将足够的注意力放在舞弊产生的主要条件上，这些条件可以归纳为：压力、机会和借口。当三个条件同时成立时，就意味着出现舞弊的可能性很大，注册会计师必须给予足够的关注，采取有效的审计程序以控制风险。
3、加强对企业内部控制的审查和评价。内部控制是企业的一项很重要的工作,建立完善的内部管理控制制度和内部财务控制制度对企业既有防错防弊，又有促进经营管理效果的作用；能起到事前预防、事中、事后及时发现工作漏洞。因此,从某种意义上说,可以从对内部控制的审查和评价来发现舞弊的存在。
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从2001年利润神话造就银广夏的特大造假骗局，美国安然公司破产，被誉为经济警察的注册会计师开始如履薄冰，到2005年偷梁换柱之科龙电器，顾雏军被刑事拘留。到2008年波及全球的“金融飓风”逐步使全球经济活动遭受空前的考验。至2008年底，美国第五大投资银行贝尔斯登、第三大投资银行美林证券被美国银行收购、第四大投资银行雷曼兄弟破产，华尔街排名前五名的投资银行垮掉了三家。同时，中国东南沿海出口型生产制造型企业在严峻的经济形势下倒闭潮。各产业链结构面临重构并整合。中国
这使得基于真实、完整性的公司经营环境面临巨大冲击。对舞弊的审计已经引起国际及中国审计理论界和实务界的极大关注，因此，在此严峻的形势下，我们需要对舞弊及审计风险防范进行更加有效的控制和防范。
1舞弊的概念及分类
1.1舞弊的概念在定义舞弊时，舞弊是一种以欺骗性手段，故意违反法律法规，从而获取某种利益的行为舞弊的行为。主体具有获得自身某种利益的特定目的。采取篡改、伪装、粉饰、仿造等特定手段，属于一种不法行为，且表现比较隐蔽，可能使公司或其股东、债权人遭受较大损失。凡涉及公司内部有关人员的故意欺骗行为，如提供欺诈性的财务报告以及职员欺诈等，称之为舞弊。
1.2舞弊的分类
1.2.1对公司不利的内部人员舞弊：包括现金转移、非法占用和偷窃、前端舞弊、增加支票票面价值和伪造签字或背书、操纵处理应收款（如截留挪用和伪造信用证操纵处理应付款）；
1.2.2有利于公司的舞弊：包括通过使销售收入、利润和资产价值上涨、少报支出损失和负债、不记或推迟记录退货情况、早记销售收入和使期末库存价值上涨等手段使利润趋于平衡、虚假做账、提现、挪用、价格垄断、通过一些计谋（如缺斤短两、以次品充当好品和用、虚假广告来欺骗顾客）、违反政府法规（如环境保护法或税法、违反行业准则、腐蚀客户人员、政治腐败、虚报政府合同的成本）
2我国公司舞弊性财务报告的现状和舞弊手法
我国公司舞弊性财务报告的典型例证和特点
我国上市公司存在舞弊性财务报告的现象非常严重，具有以下一些特点：①舞弊金额巨大我国上市公司财务报告对利润的人为操纵动辄几百万甚至多达几个亿；②舞弊方向多为虚增利润、高报业绩关于我国上市公司舞弊性财务报告的方向除了少数公司虚减利润外，一般均为虚增利润；③采用直接虚构交易等多种手段舞弊；④舞弊性财务报告经常涉及子公司或其关联方。
我国上市公司财务报告舞弊通常有其子公司或其关联方协同作弊，包括如下舞弊项目内容：①虚假或提前确认销售收入；②非经常损益；③虚列存货；④费用的任意递延和资本化；⑤漏列负债；⑥会计政策、会计估计的歪曲和滥用。
因此，舞弊带来的防范和检查非常关键，审计人员应该在2008年带来的金融风险浪潮下，采取更加警惕、敏感的态度，应该认清：①任何一个组织的管理当局都可能有动机错报或不披露；②公司治理结构的缺失和管理当局的不诚实品质可能滋生舞弊；③对于舞弊性财务报告风险的测试可能发现舞弊的征兆。
并采取应有的职业判断和应有的审计程序、思维方式：
审计职业判断是指审计师从多种可能的工作方案中，运用审计及相关学科的知识与经验作出取舍的决策。
在保持应有的职业谨慎和职业怀疑的基础上，积极主动地运用职业判断，这样才是真正的勤勉尽职，才能合理保证发现影响财务报告的重大舞弊。
考虑舞弊性财务报告的风险是否存在，评价舞弊性财务报告的风险，确定重要性水平。判断管理当局声明是否可信，针对分析性复核的结果设计细节测试选择抽样样本及评价抽样结果。判断审计证据的真假和证明力。发现舞弊信号后应追加哪些程序等等。
问号思维：对舞弊性财务报告的审计理念中有一种非常重要的思维方式即问号思维，善于打破常规从会计资料中敏锐地捕捉到不同寻常之处比舞弊者更聪明要想能识别舞弊性财务报告就意味着要学习舞弊者的思维方法像舞弊者一样想问题公司存在财务危机吗是否有必要提供虚假财务信息。
3舞弊性财务报告的重要审计技术
3.1分析性复核分析性复核的重要性分析性复核是指分析被审计公司重要的比率或趋势包括调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异，在进行分析性复核之后，舞弊性财务报告疑点就很可能被发现一种新的分析工具利润操纵预警指标体系，如果一个会计期间的资产增值率比前一会计期间高则可能暗含管理当局对利润的操纵。
3.2函证函证是指为印证被审计会计记录所载事项，防止被审计单位弄虚作假而向第三者发函询证的方法，这是对付舞弊性财务报告的锐利武器。
3.3存货监盘存货监盘应格外小心。所谓存货监盘是指现场监督被审计公司存货的盘点并进行适当的抽查。
3.4询问很可能发现线索在很多审计失败的案例中为什么没有人揭发舞弊因为没有人问
3.4.1询问的对象和时机由于大多数舞弊性财务报告的舞弊者是被审计公司的单位负责人和财务负责人因此当注册会计师对财务报告进行审计时至少应询问三个人公司总经理或CEO理财务经理或CFO和总经理助理，还应询问公司的法律顾问，以查找有无未列示的负债，询问负责应付账款的会计人员，了解是否将未支付的发票隐藏起来。至下一会计期初，询问工程师、仓库保管人员装运人员等，了解有关固定资产、存货的情况，询问刚离职的职员，了解公司以前有无舞弊等等。
由于舞弊性财务报告是个敏感的话题，因此应把握好询问的时机，应和有关人员建立了一定程度的熟悉和友善关系之后，开始运用询问程序，一开始问轻松的问题，然后逐渐询问敏感问题，并将询问过程和结果记录于审计工作底稿。
3.4.2提问的设计应在询问前事先准备好关于舞弊性财务报告的问题，提问由一般到具体、由容易到艰难、由轻松到敏感。
对舞弊性财务报告的提问设计是值得学习的专门技术。比如对财务经理，可询问如下问题：
你知道如今的独立审计准则要求注册会计师在每个公司的财务报告审计中都要评价由于舞弊所致的财务报告重大错报风险我们需要向你了解这方面的问题你能理解吗应得到肯定的反应？
我们知道通常在大多数公司都有不同程度舞弊，即便金额很小，你认为同其他公司相比，你们公司的情况如何？
公司以前发生过舞弊吗？个公司是否有正直的企业文化，这个问题将从一定程度上了解公司账簿记录中，哪个账户最容易受到舞弊？为什么？
在我们的审计中应检查什么具体项目来确定你们公司没有舞弊问题。大多数舞弊性财务报告由公司总经理策划而由财务经理执行，有没有任何可能让别人说你们公司高层管理当局有歪曲账簿记录的动机？
你们公司的总经理或其他人曾要求你做不合法或不符合职业道德的事情吗？
有人要求你向注册会计师隐瞒资料更改某些文件或在账簿中作虚假会计分录吗？
在一些情况下，公司总经理进行舞弊性财务报告缘于其个人的财务困境你是否意识到有什么情况可能促使你们总经理舞弊吗？
我需要问的最后一个问题是，你是否有对公司的舞弊行为，该问题直截了当，放在最后但有必要问该问题。
再比如，对于虚增存货的诡计，可向存货保管人员询问：首先设法打消被询问人的心理障碍，然后提问：公司里有人要求你不如实填写发出或收到货物的数量吗？你是否意识到公司里有人要求你涂改入库单、出库单的日期？公司里有人要求其他员工做你认为不合法、不符合职业道德的事情吗？
3.4.3运用审计心理学获得更多有用信息对于未经确实的回答，应当心。不要完全相信。当感到迷惑时，应大胆地说出并作进一步了解。在进行勤勉的询问时，应充分应用审计心理学。从被询问人的口头语言和身体语言进行合理的推断。①语言反应、②非语言反应。
3.4.5有效利用专家的工作在审计过程中，审计人员可以根据需要，利用专家协助工作。在决定是否需要利用专家协助工作时，应当考虑相关项目的重要性；相关事项的性质、复杂程度及其风险；可以获取的证据数量和质量。应当获取充分、适当的证据，以确信专家的工作能够实现特定的目标。
可以在以下方面利用专家的工作，如特定资产的估价、特定资产数量和物质状况的测定、需用特殊技术或方法的金额测算、未完成合同中已完成和未完成工作的计量、涉及合约、诉讼和法律纠纷等的法律意见，以及其他需要利用专家工作的方面等。
4评估管理层逾越内部控制的程序：
4.1检查特殊分录和其他调整分录，以收集舞弊可能导致财务报告重大错报的证据。不少的管理舞弊往往是通过不当会计分录或调整分录的方式来操纵的，审计人员不但应该注意复核非正常或非标准的分录，还需要了解财务报表的手工或自动编制过程及有关信息的披露过程，特别关注重大错报可能会怎样发生。应根据专业判断评估舞弊风险，不是先考虑内部控制在有关财务报告的哪个或哪些方面能够得到有效实施，而是依据财务报告及账户的性质和复杂性，验证各种证据；
4.2对会计估计进行复核以检查其倾向性，包括对重要的管理层判断和假设进行追溯复核，以发现导致重大错报的舞弊偏差。审计人员不但应该关注管理层蓄意用于不当盈余的会计估计偏差，还需要对以前年度的重大会计估计实施再复核程序，以发现任何潜在的可能单个出现时却属适当盈余管理行为的舞弊情况；
4.3对大笔非正常交易业务的合理性进行评估。复杂的经营结构及交易安排，特别是涉及特定目的个体或关联方的恶意交易安排，是管理舞弊的惯用伎俩，审计人员应该具备评价这些重大交易的相关知识。另外，SASNO.99强调要求清楚了解重大非正常交易的实质，评价其内在合理性，并将其作为审计重点。如果审计人员认为错报是由于舞弊造成的，审计人员应该进行评估，尤其要考虑谁参与了舞弊。如果高层管理人员涉嫌舞弊，它可能说明另外一些问题，如管理层的品质、忠诚。在这种情况下，应该重新评估管理舞弊的风险以及它的影响。
5风险评估结果作出回应
审计人员应该考虑舞弊风险的评估结果是否表明需要全面回应或针对特定账户余额或交易类型予以特定回应，或两者同时回应。
一般来讲审计人员要保持专业怀疑态度，根据评估结果修正原来的审计程序。但有时，尽管存在舞弊风险因子，审计人员仍然认为原来的审计程序已经能够回应舞弊风险。或者审计人员也可能认为原来的审计程序无法有效的加以修正，在这种情况下，审计人员应该退出审计合约，并与适当的管理层交流。
6总结与分析
国内违规成本低，是频频出事的重要原因。在美国一旦出现会计审计问题，有关监管机构按法规进行严惩，股民也
利用法律武器讨回损失。但自次级债危机爆发时刻起，国际商业信贷银行倒闭案及现阶段投资银行倒闭并购案，使包括美国在内的各国均蒙受了巨大的损失。在中国，由于相关法律的不很健全，我国有关部门对违法行为所进行的裁决和处理，偏重于行政处罚。此外，投资者的法律索赔成本十分高昂。
诚信制度建设面前“人人平等”，应废除“超国民待遇”的相关文件，完善平等竞争的平台。同时，有针对性地强化惩戒措施。健全国家法律等措施。同时，运用好审计方法及审计技巧，将审计职业人员风险规避到最低。
参考文献：
[1]陈汉文主笔.证券市场与会计监管.中国财政经济出版社.2001年.
[2]张蕊编著.舞弊甄别与诉讼.会计经济管理出版社.2000年.
篇6
近年来，财务舞弊现象较为严重，既对公司发展不利，又对社会产生一定程度的危害。财务舞弊是舞弊者为获取不正当经济利益，通过财务造假等手段而开展的违法违纪行为。随着公司经济业务范围不断扩大，其复杂程度较高，且社会对财务舞弊有着更高的关注度，因而对公司财务审计提出了更高的要求。为有效维护我国公司的经济利益和促进公司的发展，有关部门有必要采取有效的审计对策，以规避财务舞弊行为。
二、公司财务舞弊的手段
目前，我国公司财务舞弊的手段有许多，主要表现在公司财务情况被虚构方面。首先，财务收入被虚构。收入是衡量公司经营能力、盈利能力的重要指标，对公司发展决策有重要影响。目前，有的公司进行财务收入造假，徒增公司利润，对公司重大决策产生不良影响。其次，财务信息披露不真实，主要包括隐瞒对外担保和隐瞒银行借款两个方面，增加公司经营风险。
三、公司财务舞弊的原因
1.利益驱动
受经济利益的驱动影响，公司财务舞弊现象严重。首先，公司高管人员可能出于自身利益的考虑而进行财务舞弊。多数公司的员工薪酬与业绩紧密相连，促使公司高管人员成为财务舞弊的直接受益者。其次，有的地区政府与公司之间联系密切，而政府人员能够对公司实现操控，引发财务舞弊行为。
2.融资动机
融资问题是绝大多数公司所面临的重要问题之一。公司通过融资，不仅能够获得大量的现金流，而且有利于公司扩大规模而经营，是许多公司的主要选择。在融资过程中，公司极易出现财务舞弊现象，使某部分现金流入个人手中，对公司造成不同程度的损失。
3.财务人员职业道德水平低
随着我国市场经济的快速发展，人类社会生活方式发生了较大程度的改变。在社会不良风气的影响下，公司有的财务人员过于追求经济利益，进而违背财会人员的职业道德操守，导致财务舞弊行为出现。首先，财会人员利用专业知识技能，将一技之长用错方向，参与财务弄虚作假活动，伪造、隐匿财务资料。其次，有的财会人员监守自盗，擅自挪用公款，致使公司财务亏空严重，对公司发展十分不利。最后，财务人员的法律意识薄弱，自己以身试法，或在高管人员的威胁、指使下而做出财务舞弊行为。由此可见，财务人员缺乏职业道德操守，对公司发展有严重危害。
四、公司财务舞弊的审计对策
随着我国公司经济业务越趋复杂，使公司面临着复杂多样的社会环境。财务舞弊行为对公司的发展十分不利，所以要求审计部门积极发挥其作用，以加强审计能力，减少或杜绝公司财务舞弊行为，为公司的更好发展奠定基础条件。
1.审计人员具备一定的职业操守
为规范公司财务舞弊行为，审计人员必须遵守其职业道德操守，以更好开展审计工作。所以，审计人员要始终保持职业怀疑能力和职业专注，做到不唯上、不唯书、只唯实。首先，审计行业对审计人员给予积极培训，既丰富审计人员的专业知识能力，又提升审计人员的工作能力，使审计人员更好开展审计工作。其次，审计人员在接受客户委托时，必须积极对客户进行信用考察和评判，以降低审计风险。
2.审计人员积极了解公司运营情况
就风险导向审计理论而言，审计风险是由客户经营风险而决定的，所以审计人员必须积极了解公司的运营情况，避免审计失败。根据相关研究可知，容易出现舞弊行为的公司主要有以下几方面表现：一是公司内控环节薄弱；二是公司管理层次人员的竞争压力较大；三是公司经济增长速度由快而慢；四是公司濒临倒闭危机等。首先，审计人员必须深入了解公司的经营状况，加强对公司的初步判断能力，避免错报风险。其次，对于不同规模、从事不同行业的公司，审计人员要采取有针对性的审计策略而开展审计工作，由于公司文化、经营管理理念的不同，致使公司的发展有着不同模式和呈现出不同特点。所以，审计工作者有必要做到具体问题具体分析。
3.测试公司对内控制度的落实程度
通过一系列公司财务舞弊事件来看，财务舞弊发生与公司内控制度不完善或未有效落实密切联系。所以，审计人员有必要对公司内控制度的落实情况加以了解。首先，按照相关标准测试公司是否拥有完善的内控制度，包括组织目标是否具有可行性、内控制度在公司发展中的落实现状、公司内控环境等。其次，公司应该加强内部与外部设计的联合审计工作，确保审计工作有效开展。
五、结论
总而言之，随着社会的进步和公司的发展，公司财务舞弊是必然结果，而相关部门在该时期，应该采取有效的审计对策加以解决，规范公司财务人员的行为，提高公司经济利益，促进公司更好发展，为我国经济快速发展奠定坚实的基础。目前，我国公司在经营和发展中，虽然存在着一定的财务舞弊现象，但相关部门人员通过对舞弊者舞弊行为的原因分析，能够制定科学合理的审计对策加以应对，为公司发展营造良好的财务环境。
参考文献：
篇7
一、农业上市公司舞弊事件概述
中国资本市场于上世纪90 年代初运行，财务造假、舞弊案件时有发生，案件层出不穷，舞弊造假手段越来越多样化、隐蔽化。在所有财务造假事件中农业类上市公司较多，比较典型的案件有银广夏、蓝田股份、新大地、绿大地等。
辽宁省沈阳市蓝田股份有限公司，借助当地政府和农业部的优惠措施，成为中国农业第一股，创造了中国市场经营的神话，神话的背后是财务造假，蓝田股份涉及资产虚增、利润虚增及其他造假事实，问题发现后，蓝田奇迹迅速破灭，在资本市场引起轩然大波。
1994 年6月上市的广夏（银川）实业股份有限公司，曾因其优质业绩和发展前景被称为“中国第一蓝筹股”。
2001 年8 月，银广夏虚构财务报表事件曝光。“银广夏”事件不断发酵，经查明，企业自1998 年至2001 年期间虚增利润77156.70万元，涉及伪造销售合同和发票、银行票据、海关出口报关单和所得税免税文件等。因涉及银广夏财务造假案，深圳中天勤会计师事务所因此受到财政部处罚并解体。
广东新大地生物科技股份有限公司，主营精炼茶油，规模效益在业内平平，却在中介机构的护航下，成功过会，成为“茶油第一股”。经调查发现大量与新大地招股书不符的事实，涉嫌虚增利润、财报数据造假、隐瞒关联交易，舞弊手段丰富，被称为创业板造假上市第一股。
云南绿大地生物科技股份有限公司欺诈发行股票、伪造金融票据、故意销毁会计凭证等，绿大地对2009 年年度利润进行披露时，五度变更业绩，史称“变脸王”，董事长、总经理等高管频繁变动，3 年三次更换审计机构，涉嫌虚增资产、收入和利润。
农业类上市公司有其独特性，一般与农民直接交易，农产品采购和销售较为分散，现金交易量较大，农业类存货盘点较为困难、存货单价较低，数量较多。审计起来具有一定的困难，审计风险由此上升，很容易出现审计失败案例。
本文结合具体案例，分析了农业上市公司主要舞弊手段，结合审计理论和方法，提出了相关的审计对策，以期降低审计风险，提高农业类上市公司的审计质量，防止审计失败。
二、农业上市公司舞弊手段分析
（一）通过虚构交易商、内部关联交易虚增营业收入
为达到上市或者股票增发等目的，部分农业公司通过虚构往来客户，制作假公章，伪造出库单，出口销售合同、出口报关单、银行汇款单，购买相关发票等方式，编制虚假合同，达到掩盖虚假交易、虚增收入的目的。虚报营业收入手段较为简单，但是审计人员往往疏忽大意，不深入函证，导致上市企业蒙混过关。为达到上市目的，绿大地公司采用伪造变造合同、发票等手段虚构商品交易业务，虚增收入。2004年至2007年，绿大地的前五大销售客户在上市后陆续神秘消失。2009、2010 两年，财务报表披露确认苗木销售退回2348 万元、2009 年苗木销售退回1.58 亿元，高额的苗木退回问题重重。据法院判定，绿大地2008 年虚增收入8565 万元；2009 年虚增收入6856万元。银广夏通过虚构往来商，修改相关业务票据，又先后伪造了总价值5610 万马克的货物出口报关单、5400 万元出口产品货款银行进账单等以此来增加销售收入。据测算1998年至2001 年虚构商品销售收入104962万元，其中1998 年虚增1776.10 万元。1999年实际亏损5003 万元，虚增利润17781 万元。2000 年虚增利润56704万元，实际亏损14940万元。
农业上市企业客户及供应商较多，业务较为复杂和分散，部分上市公司利用真实的购销合同和真实的供应商、客户来虚增营业收入。2010年新大地将交易额仅有20 万元的一笔销售收入在会计确认时却变成了85 万，该交易真实存在，只是金额变成了85 万，原始凭证跟记账凭证不相符。在客户的选择上，新大地主要选择一些比较偏远的小企业作为自己下游客户和供应商，审计人员一般不易到访，为虚增收入提供了方便。
有的农业企业通过注册关联公司或壳公司自买自卖虚增收入、虚增资产。例如绿大地公司，在公司成立和上市过程中有预谋地注册了大量的关联公司或壳公司，在实际操作时，假借购买土地款、工程款的名义将公司的自有资金转出，然后再将虚增部分的资金冒充收入再流回企业账上，通过这种方式不断的循环来虚增收入。
比如公司支付建设工程款，账上显示支付了3000万元，实际只支付1000 万元，多出的2000 万元转入某个第三方关联公司或壳公司，然后该关联公司或壳公司再以采购绿大地公司农产品的名义再流回公司，虚增收入和资产各2000 万元。
（二）降低、转移成本费用，利用盈余管理进行利润操纵、虚增利润
利润操纵是上市公司财务舞弊的主要手段和目的。
利润操纵的手段主要是增加收入，减少或转移相关费用。企业通过滥用或随意变更会计政策或会计估计，将应计入费用的科目计入递延资产、无形资产或固定资产等长期资产，将不符合资本化条件的研发支出予以资本化等方式调节当期费用进而调节利润。通过虚构销售、自卖自卖等方式虚增收入。银广夏子公司上海广夏文化发展有限公司通过虚假确认电视片广告收入、拍摄费用、盈余管理等手段虚增利润2670 万元；银广夏控股子公司芜湖广夏公司通过多计资本化利息费用、少计经营费用、不合理提折旧等方式虚增利润313 万元。新大地2011年通过捏造向梅州市喜多多超市连锁有限公司等9家客户的商品销售，虚增利润总额1078万元。通过自卖自买等方式，虚增利润总额234万元。2009 年通过向喜多多超市、梅州市林业局、平远金利和平远县财政局等4家客户虚构销售业务，虚增利润21万元。
（三）利用投资性房地产、工程项目、生物资产等科目虚增资产
农业上市公司的资产虚增主要是利用投资性房地产、工程项目和生物资产等项目进行财务舞弊。农业上市公司对于土地资源有较大需求，土地是农业上市公司的主要资产。对土地价值进行虚增,主要是因为农村土地价格没有公允价值，出让价格在造假方面比较容易。
绿大地公司，通过虚增土地的面积或提高单价来虚增土地价值。2004 年曾将合同金额为30 万元使用年限为三十年的集体土地，在其招股书中变为了955 万元。
有的农业上市公司通过在建工程虚增资产。虚增在建工程是比较高明也是比较隐蔽的做法，因为通过在建工程和在建项目，资金大幅度增加是讲得通的。通过伪造招投标书、建筑合同、银行划款单等方式虚增固定资产，而实际上资金一分没有投入。例如新大地2009年到2010 年通过虚增在建工程然后转入固定资产1178 万元。绿大地公司曾公开披露：2008 年至2010 年期间，公司曾聘请工程承包商负责月望乡灌溉系统项目的修建工作，工程总造价为4,270 万元。但后期发现，绿大地将道路建设和水池挖掘仅为200 万元的工程项目做成了620 万元的大工程，该项目虚增金额为420 万元。无中生有是这类舞弊案的通用做法，又如2008 年绿大地公司通过伪造项目合同和相关支付凭证，伪造土壤改良项目的会计凭据，累计虚增资产价值4,527 万元。
农业上市公司容易利用生物性资产进行财务舞弊。
生物资产具有随时变动性，数量之多，统计难度较大，盘点方法受限，价值不容易核定，资产评估难度较大。正是由于此，部分上市公司就通过生物资产这一项目虚增资产。2014 年獐子岛10 亿元虾夷扇贝突然“报废”，上市公司声称天灾无法避免，实际上这些生物资产都是虚增出来的，最后通过报废来保证账实相符。当年的蓝田股份渔业禽业养殖每亩产值高达几万元，正是靠生物资产无法准确评估逃过了审计人员的视野。
三、农业上市公司审计对策
（一）分析农业上市企业所处的内外部环境
农业类上市公司是我国上市公司财务造假的高发领域，财务舞弊是企业实现提高收益和利润、达到分红、配股最直接和有效的手段。审计人员在进行农业上市公司审计时要了解企业所处的各种内外环境，例如法律环境、监管环境、行业环境、市场环境、企业的发展战略和目标等，判断企业当前存在的主要问题和主要经营压力。如果企业经营压力大就有财务舞弊的冲动，当经营状况不理想时为了使财务报表面上好看，就采取舞弊的手段粉饰报表。2008年，部分农业上市公司在金融危机的大背景下，多采取虚构收入的方式进行财务舞弊。所以关注上市公司所处的环境是审计的基础工作。
（二）重点关注农业上市企业关键的高风险领域及相关的内部控制建设
农业上市企业内部控制一般都不是很健全。在农业上市公司审计过程中审计人员要关注以下几个关键领域。一是要关注收入管理的控制制度，内部控制是抑制虚增收入的关键环节，良好的内部控制是保证收入真实的重要基础；二是要注重关联交易，确保关联交易是否真实，交易价格是否公允，有无内部转移财产等行为，要重点识别关联方，检查关联方及相关交易是否准确披露；三是要关资产价格，尤其是生物性资产的计价、成本是否合理，是否符合财务准则的相关规定，计提的折旧是否符合准则规定，预估使用年限是否合理；四是要关注费用成本，要评价费用制度是否设计合理，费用内部控制制度是否健全，认真审核费用凭证，查看账簿，关注是否有异常数据，比如原材料某月是否有偏高的现象。
对费用数据进行分析性复核，通过相关比较，看是否存在虚报费用成本的问题，比如制造费用下降，产品成本却大幅增加，就存在虚报成本的问题。
（三）设计和实施针对舞弊的特别审计程序
一是加强分析性复核程序。分析性复核程序是风险导向审计下一个关键程序，对发现农业上市公司舞弊具有重要作用。其核心是将企业所处的环境信息与企业内部财务数据进行比较分析，从而找出异常的领域，然后顺藤摸瓜，找到舞弊的具体事项。二是正确使用函证程序。函证的目的是证实相关账款余额真实性和正确性，及时发现被审计企业在销售业务中发生徇私舞弊行为。对农业上市公司的应收账款等进行核实，要规范函证程序，由审计人员亲自发出，亲自接受，不可由被审计单位负责发送和接受，从程序上确保规范。在函证过程中，要注重一些数额较大，回复时间过慢或者不回复的函证。
三是重视对现金流量表的审计。相对于其他资产，对现金项目的操纵是很困难的，公司的现金流量表往往是真实的。一般来说财务造假企业的营业利润与现金流量的趋势是背离的。四是提高程序的不可预见性。例如审计一般会对金额较大的交易进行重点审核，如果舞弊风险高，就要适当的对金额小的业务选取适当比例进行核实。再比如对存货的监盘采用突击的方式等。五是尽可能多地收集第三方证据。
（四）关注会计政策的使用、会计估计变更及会计差错更正
按照可比性的要求，会计准则不允许企业随便变更会计政策和会计估计方法，变更必须具备一定的条件。
部分农业上市公司利用会计政策变更或者会计估计变更甚至会计差错更正来进行财务舞弊，操纵企业利润。审计人员可以询问变更的主要依据、原因，及时获取会计政策、估计变更的相关文件和资料，判定其合理性和合法性。检查相关的会计处理是否正确，财务报告披露是否完整、准确，关注会计政策、估计变更的累积影响数，会计差错的更正要审查具体内容及更正金额。要扩大识别财务舞弊风险的范围，关注管理层财务舞弊行为。
参考文献：
[1]龙凤.企业财务舞弊特征与审计方法研究.西南财经大学，2012-04-01.
篇8
在日常的审计工作中发现，上市公司在制作财务报表的过程中舞弊行为屡屡发生，而且随着市场监督的加强，舞弊行为的手段也呈现出多样化发展。这给审计工作带来了巨大的障碍和困难，严重制约了市场经济发展的秩序维持，同时也不利于上市公司的长远可持续发展。对此，针对上市公司采取的舞弊行为制定出科学、合理的审计应对策略，必然能够促进审计工作的顺利进行。
一、我国上市公司常见的舞弊行为
（一）资产重组舞弊
1.债务重组舞弊
债务重组舞弊主要是指管理当局根据债务重组过程中产生的收益对利润实行调节的一种舞弊行为，债务重组是指债务人在发生财务困难时，债权人按照其与债务人所达成的共识，根据协议或者是法院裁定进行让步的事项。在债务重组的过程中，会产生一定程度的重组收益，由此使得一些上市公司为了获得这些收益而在债务重组上大做文章。
2.并购舞弊
并购舞弊主要是指通过对并购日期、会计方法、交易内容等进行操作选用，从而达到虚增经济效益的目的。并购实行的会计处理主要包括两种方法，权益结合法和购买法。在权益结合法实行的情况下，收购公司可以对被收购公司的全年利润进行合并处理，因此，此种方法更容易对利润进行操作。所以，西方国家大多都对权益结合法的应用进行禁止，或规定严格的限制条件。但由于我国的经济发展还存在一些缺陷，关于并购的会计准则并未出台相关规定，而且相关的法律法规也未对此做出详细的规定，从而为管理当局提供了可乘之机，实行舞弊行为。在购买法实行的环境下，只有在购买日以后，被并购公司的利润才能够纳入到收购公司的本期利润当中，这在一定程度上减少了管理当局采取舞弊行为获得利润的发生。
（二）关联方交易舞弊
1.资金往来舞弊
当前，很多上市公司都会利用资金往来实行舞弊行为。虽然我国的法律法规还不允许企业之间能够进行相互的资金拆借，但仍然有很多上市公司由于已经募集到了资金但却没有找到良好项目投资而实行资金拆借，将资金转移给母公司，或者是其他不用纳入合并报表的关联方，同时按照其与关联方建立的约定而收取高额利率以补偿资金占用，从其中获得虚增的利润。
2.关联购销舞弊
所谓关联购销性舞弊，主要是指上市公司利用与关联方之间的购销活动而实行的舞弊行为。根据我国的会计准则规定，如果上市公司与其子公司或兄弟公司之间出现购销往来，只需要披露在报表的附注中。但如果上市公司没有将这些购销往来如实的在报表附注中实行披露，就会对利润产生非常大的影响，由此也就为上市公司提供了操作财务报表的机会。
（三）滥用会计政策进行舞弊
1.合并政策不当
因为上市公司对其他公司实行的合并行为中的相关信息主要由上市公司来控制，从而导致其能够对纳入合并报表的合并范围进行有效控制，由此也就导致其通过对合并范围的控制并改变合并范围来对利润进行调节，以此获得虚增利润。
2.股权投资核算方法不合理
我国现有的企业会计准则已经对长期投资核算实行过详细的规定，当投资企业对于被投资企业所实行的投资能够满足一定的条件时，如果能够达到控制标准，则应当采用成本法进行核算，如果不能够达到控制标准，则应当采用权益法进行核算。但是很多上市公司为了自身利益而在这两种核算方法上做文章，如果被投资公司出现盈利时，不能够采用权益法核算的投资也采用了权益法进行核算，而当被投资出现亏损应当采用权益法进行核算时，又被改为采用成本法进行核算，由此在其中产生虚增利润。
二、针对上市公司舞弊行为的审计对策
1.深入分析和了解客户的经营状况
上市公司能够实行舞弊行为的一个重要原因就是审计人员对于客户的经营状况了解不够透彻，从而导致对其财务情况不清楚，由此也就无法进行正确核算，并给那些上市公司提供了舞弊机会。因此，审计人员应当对客户的经营状况进行深入的分析和了解，以确保自身可以站在更高的角度上看待问题，从而及早、及时发现上市 公司的舞弊行为。对于客户经营状况的了解，不仅包括对客户自身经营管理状况、市场竞争优势及劣势的分析和了解，同时还包括对整个国家经济发展、区域经济发展、行业经济发展、竞争对手发展情况的了解。上市公司实行舞弊行为必然有其原因，如行业发展不景气或者出现新的竞争对手会导致企业的营业额大幅度减少，毛利率降低，要想维持企业在证券市场上的良好信誉和形象，或者是确保自己的薪酬不受到影响，高层管理者则经常会披露一些带有欺诈性的财务报表以达到目的。因此，审计人员只有对客户的整体情况进行深入的分析和了解，才能够准确抓住管理当局的心理，发现其潜在的舞弊动机，并采取有效措施进行制止，以减少舞弊行为的发生。
2.始终保持适当的职业怀疑
当前，就我国上市公司来说，其舞弊行为频发、造假成风的现状决定了审计工作的重点所在。对于舞弊行为的审计，尤其是对管理舞弊行为的审计应当成为注册会计师进行审计工作的重点。相关的审计人员无论是处于审计工作的计划阶段，还是处于审计工作的实施阶段，都应当始终保持适当的职业谨慎和职业怀疑。对于称职的审计人员来说，必须拥有敏锐的洞察力，在看似无关紧要的现象中找出舞弊行为发生的动机，以及时采取措施进行制止，从而确保审计工作的顺利开展，同时也提高我国上市公司发展的健康性和科学性。
3.确保分析性复核
在审计阶段，风险是审计的基础。当审计工作进入到审计阶段，分析性复核也就成了此阶段最重要的审计程序及审计方法。从整体上来说，注册会计师在进行审计的过程中会更加注重加总合计处理，确保摘抄明细，同时对相关凭证进行仔细检查。但由此也在很大程度上忽略了对总体趋势的分析，从而导致审计工作出现纰漏。而一套完整的分析性复核体系不仅包含对企业财务数据的准确分析，同时还包含了更高层次的对于行业经济发展前景的分析及行业本身分析。此外，审计人员还要学会寻求专业机构的帮助，对于发达的互联网及各色各样的中介结构、专业机构所产生的关键信息进行充分利用，从而有效提高自身的信息捕捉能力，也更好地对上市公司进行审计处理，并提高审计工作的准确性和有效性。
4.设置多元化考核指标，减少上市公司财务舞弊的动机
在现阶段，上市公司的大股东对经理人进行业绩评价考核的指标多是财务指标，在这种情况下，就会促使经理人想办法对公司财务报告进行粉饰。为了解决这种问题，应当对现行的业绩考核评价方法加适当修改，在考核指标的设置上不仅仅要注重公司的短期效益，还应当兼顾公司未来的长远利益，实施多元化考核，让上市公司经营短期化倾向得以从源头上解决。
5.改善上市公司的融资条件，改变控制方法
在我国现阶段的配股条件下，净资产收益是盈利的唯一要求，并且公司的净资产和净利润的计量都是建立在会计假设的基础之上的，经常会受到一些外来因素或不特定因素的影响，这就会给财务舞弊带来可乘之机。所以，对上市公司的配股资格的审核条件要进行完善，建立完善的多元化财务控制指标，比如增加主营收益指标、资产重组所得在收益指标中去除、增加非会计指标等。
随着我国社会主义市场经济的进一步发展，上市公司的舞弊行为也呈现多样化发展，对于我国经济的健康发展产生了较大影响。要想提高经济运行的质量及效率，就必须对上市公司实行舞弊行为的常见方法进行分析和总结，并针对这些行为采取有效的审计对策，从而有效提高审计工作的效率，实现其对我国经济发展的促进性作用。
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篇9
一、缺少“红旗标志”
国内外审计学术界和职业界将舞弊风险因素视为压力、机会、态度或舞弊行为合理化这三个环境特征统领下的可能导致舞弊行为发生的情形,总结出一大批认为能够显示财务报表舞弊迹象的标志,即“红旗标志”。“红旗标志”可以提高独立审计师对管理层产生舞弊动机的职业关注,提高其对财务报表舞弊风险领域的警觉。要求注册会计师充分关注红旗标志,已在审计学术界和职业界基本上取得了共识,而且在多个国家的舞弊审计准则中也均为注册会计师提供“红旗标志”。而我国的舞弊审计准则只提出了舞弊风险因素的概念,但没有给出具体的例子。考虑到由于我国处在经济转型期间,经济生活中出现的舞弊风险因素例子和国外较为成熟的市场经济体制有所不同,而且由于我国的研究力量稍显薄弱,未来得及在准则中独自提炼成章节,因此,我国的审计准则中没有“红旗标志”。
二、风险导向审计模式有可能导致舞弊审计中的风险评估出现目标定位偏差
风险导向审计模式虽然变革了审计方法及其传统的审计理念,但同时也给部分执业审计师形成了审计观念的紊乱,使部分会计师事务所全力规避风险进而唯利是图。这是因为,按照风险导向审计模式的判断逻辑,如果被审计单位经营失败的风险较低,即使被审计单位财务报表存在错报的可能性,注册会计师卷入诉讼的机率也不会太高,审计失败的可能性比较小,在这种情况下,实施大规模费时费力、代价高昂的实质性测试显然是不符合成本效益原则的,这就必然形成会计师事务所将大量的精力用于研究客户的行业风险和经营风险,而对审计意见进行直接支持的实质性测试越来越少。世界各国的风险导向审计中都可能出现这种情况。比如,施乐公司按虚构的毛利率调节各子公司的销售成本,莱得艾德公司通过编造没有任何原始凭证支持的会计分录调节利润等等。这些会计舞弊手法,手段并不十分高明,如果会计师事务所严格按照审计准则所要求的审计范围、审计程序实施完整的实质性测试,可能很多的财务舞弊案件都可以被及时发现或者得到有效制止。舞弊审计中的风险评估目标要定位于何处易存在舞弊,而不是仅仅节约成本和降低民事赔偿风险。
三、缺乏对审计师的免责规定
舞弊审计准则的每一次重大变化都是人们期望缩小公众期望差但同时也是审计师责任不断加大的过程,这是一个总的变化趋势。我国的新舞弊审计准则同样也提高了审计师的舞弊审计责任。但是,如果审计师严格按照舞弊审计准则从业,则美国的审计师可能免于受到法律的责难,而我国的审计师则可能受到法律的处罚。因为国外审计准则明确说明“审计师在严格按照舞弊审计准则执业的情形下,能够免除其因被审计单位舞弊导致的、审计师可能由此被追究的‘未勤勉尽责’的审计法律责任”。而我国审计准则中对此没有做出规定,审计诉讼中法院往往根据审计结果来确定审计师的法律责任,这无疑加大了审计师的责任。
四、对发现舞弊迹象后如何应对缺乏详细指导
美国AICPA在2002年10月的新准则《审计准则第99号―财务报表审计中对舞弊的关注》(SASNo.99) 为CPA发现舞弊迹象时应如何做出恰当反应提供了详细的例子,这为审计人员提供了有益的指导。但我国舞弊准则中关于如何证实舞弊的存在却未加详细的解释。
五、我国财务报告舞弊审计实务相对滞后
目前,世界上著名的四大会计公司都不同程度地实施了风险导向审计。而我国大多数的会计师事务所开展审计工作仍然处于制度基础审计模式,注册会计师对审计风险的重视程度不够,即使对舞弊导致的重大错报风险予以识别和评估,深度和广度也远远达不到要求。另外,风险评估程序对审计人员素质的要求较高,先期建立积累信息的基础工作不到位,获取关于被审单位内外环境信息的难度较大,导致我国财务报告舞弊审计实务相对滞后。
综上所述,我国舞弊审计准则还存在很多问题,而以美国为代表的一些国家以及国际审计组织对财务报告舞弊审计研究的时间比较长,舞弊审计准则比较完善,是我国制定和完善舞弊审计准则的参照。另外,各国包括我国财务报告舞弊审计实务中也仍然存在很多问题,我们从近来世界会计舞弊案频繁发生的事实可知该问题未能得到很好的解决,这就需要人们继续努力来改进舞弊审计实务。
参考文献:
[1]李雪:审计理论研究.2005(6)
[2]中国注册会计师协会 . 审计 . 经济科学出版社,2009
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舞弊审计的调查对象是各种与舞弊相关的行为，这其中就包括了潜在的洗钱犯罪。履行好反洗钱的职责可以有效地防范舞弊审计业务失败风险并且维护委托人的利益。因此，在舞弊审计中该如何履行好反洗钱职责成为亟待解决的问题，只有履行好反洗钱职责才能更好地开展舞弊审计工作。
一、舞弊审计与反洗钱问题的提出
（一）我国洗钱犯罪的现状
洗钱是一个隐瞒犯罪所得的真实来源及其所有权，允许犯罪者对于犯罪所得保持控制，最终为这些犯罪所得的来源提供合法外衣的过程。当前，我国许多企业选择开立离岸公司作为洗钱的“中转站”。多米尼克、瓦努阿图、巴哈马等地区都是著名的离岸金融中心。目前，在离岸金融中心注册的中国离岸公司已有数万家，其中不乏一些知名大公司和企业。这些公司往往选择在离岸金融中心注册一个离岸公司，然后通过种种虚假的交易或者投资将企业的境内非法所得转移至境外的离岸公司账户，进而通过一系列资金的运作达到洗钱的目的。自20世纪80年代以来，我国大约有4 000名腐败犯罪分子外逃，500多亿美元的资金被卷走，这些资金一般都是通过离岸公司向外转移的。
此外，我国很多民营企业通过“地下钱庄”进行洗钱活动。“地下钱庄”在我国属于非法金融机构。通过“地下钱庄”洗钱的通常操作手法是，换汇企业在境内将人民币汇入“地下钱庄”，“地下钱庄”则通过其境外合伙人将外汇转入换汇企业指定的海外账户。目前，“地下钱庄”已经成为资本外逃的一个主要渠道。
在我国，洗钱犯罪人员越来越多地包含专业领域的人士，尤其是那些非金融机构的人员，例如会计师、律师等。这些人员往往会被唆使参与到洗钱犯罪中。当前，虽然我国《反洗钱法》规定了特定非金融机构应当履行反洗钱义务，但是当非金融机构的专业人员参与洗钱犯罪时法律责任的判定仍然缺少依据，而且我国许多非金融机构的行业反洗钱规则仍存在空白，再加上这些专业人士很清楚存在哪些漏洞可钻、哪些手法隐蔽，导致了专业人士协同或参与洗钱的情况屡见不鲜。
（二）舞弊调查揭示洗钱犯罪线索
舞弊审计是一项将舞弊调查的结果和搜集到的证据以审计报告的形式呈递给委托人的工作。舞弊审计旨在调查和识别各种类型的舞弊和参与舞弊的人员，搜集证据用于诉讼目的并帮助委托人量化损失，最终提供建议以防止舞弊的再次发生。
洗钱也是一种舞弊。我们不可否认，公司的高级管理人员参与洗钱会给公司带来现金流和利润的“增加”，从而体现出更好的财务状况和更低的财务风险。在很多情况下，当上市公司前两年都经历了亏损时，第三年中通过洗钱的方式带来“利润”的增加可以实现“扭亏为盈”，从而继续保持公司的上市资格，欺骗股票市场上的投资者。因此，针对于洗钱犯罪的舞弊审计的目标是识别该洗钱犯罪发生的原因，发生多久以及它是如何被隐藏的，调查和识别参与实施洗钱犯罪的人员，以期确定洗钱犯罪的规模，并搜集证据来量化由于该洗钱犯罪给委托人造成的经济损失和参与洗钱犯罪的人员，最终为委托对象的管理层提供关于如何在将来有效地防范洗钱风险的建议。虽然舞弊审计不是完全为了揭发潜在的洗钱行为，但是如果在舞弊审计的过程中发现和怀疑存在洗钱行为，应当及时报告给有关的部门。
二、舞弊审计履行反洗钱职责的局限性
在舞弊审计中，履行好反洗钱的职责存在困难，主要原因有以下四个：
（一）委托对象内部参与洗钱活动的犯罪人员有明显的动机来隐藏洗钱犯罪的蛛丝马迹
显然，蓄意的隐藏会给舞弊审计师的舞弊调查过程带来很大困难。对于洗钱犯罪线索的隐藏是洗钱者精心设计和准备的，用一般的舞弊调查手段难以发现这些洗钱犯罪。因此舞弊审计人员通常需要额外设计更加具有针对性的调查程序，比如去税务局查询审计对象是否有逃税漏税的记录，和税务局的企业调查组成员交流来证实近期去审计对象公司的调查拜访记录等，从而帮助识别是否存在洗钱犯罪。
（二）委托对象的所有者或者高级管理人员通常会参与到洗钱当中
委托对象的所有者或者高级管理人员极有可能会操纵公司的财务报表和会计记录。存在这样的情况，即舞弊审计业务的委托人员和委托客户公司的高层都已经参与到洗钱的犯罪中，这时候用传统的舞弊调查方法，比如对于会计记录和财务报表进行分析性复核，是不能帮助发现潜在的洗钱犯罪的。因为分析性复核的对象都是经过操纵的。所以，舞弊审计人员如果没有丰富的经验，就很难想出并采取其他的途径来调查洗钱犯罪。
（三）与常见的舞弊行为相比，洗钱会更加难以被发现
洗钱包含了现金流流出企业的过程。现金流流入企业的舞弊通常更容易被发现，而涉及到现金流流出企业的洗钱犯罪很可能无法被识别。洗钱者往往会采用转移洗钱犯罪所得方式来隐瞒其真实来源，比如通过层层交易转移犯罪资金至海外的账户。这个犯罪所得转出企业的过程会给舞弊审计人员的调查带来很大困难，因为舞弊审计人员由于自身技术条件的限制，无法追踪查询到犯罪资金的转移去向。如果和司法部门进行合作，很可能会出现协调和授权方面的问题，最终导致反洗钱工作面临失败。
（四）洗钱通常与犯罪活动相关
那些参与到洗钱活动中的人很可能会受到恐吓威胁而不得不继续参与到洗钱的活动中。舞弊审计人员需要明白他们面对的很可能是一群参与洗钱犯罪的人员，而不仅仅是单个犯罪的个体。所以舞弊调查人员要先厘清委托客户公司的组织架构和上下级关系，进而从公司组织架构的上级开始进行反洗钱的调查。如果采用从下级往上级的调查方式，不利于节省时间成本，降低了洗钱调查工作的效率。因为下级的员工很可能被迫参与到洗钱活动当中，因此不得不提供关于洗钱活动“不存在”的证据，导致洗钱调查搜集到的证据失真，给调查洗钱犯罪带来困难。
三、反洗钱尽职受限的主要根源
在我国，舞弊审计履行反洗钱职责存在局限性，根源在于法律法规和行业规范不够完善。笔者现将我国对于特定非金融机构反洗钱义务的要求与国外的相关要求进行对比（见下表）。
不难看出，我国在与反洗钱有关的法律法规的制订方面仍然有所欠缺，没有强调特定非金融机构反洗钱的法律责任，缺少针对非金融机构的法律文件。在注册会计师行业规范的制订方面也不够完善。注册会计师在从事舞弊审计业务时，因为缺少相关的法律法规的要求和行业规范的指引，不会积极主动地履行反洗钱的义务。即使想要履行反洗钱义务，也会发现因缺少指南、经验和依据而充满困难。
所以中注协应当主动参与到国务院反洗钱行政主管部门的工作中来，提供宝贵的行业建议，帮助国务院反洗钱行政主管部门制订出更切实可行的反洗钱法律法规。同时中注协也应当尽快编制会计师行业反洗钱工作的指导文件。
四、舞弊审计强化反洗钱的对策
（一）在审计业务的客户接受程序中加强洗钱调查
审计客户是否参与了洗钱活动是一个重要的考虑事项。所以在客户接受程序中，审计团队可以要求同一事务所的舞弊审计部门对于审计客户是否参与洗钱活动进行反洗钱调查。这里的反洗钱调查主要会采取“了解你的客户” 原则（简称KYC原则）。采用这个KYC原则可以确保审计团队遵守了与反洗钱有关的法律法规。
舞弊审计人员采用KYC原则主要调查三个事项：一是业务的经济模式;二是客户企业的商业模式;三是客户资金的来源。简单来说，就是目标审计客户的主要经济活动有哪些，企业利润主要来自于哪一类经济活动，日常盈利模式是什么，目前所持有的资金来源是什么。如果能够深入了解这些方面，并经过舞弊审计人员仔细的检查，那么由洗钱带来的审计业务失败风险就可以大大降低，同时舞弊审计调查的作用也能得到充分的体现。在这个原则指导下，具体的反洗钱审计程序可以是：（1）与被审计对象的管理层进行交流，检查有效身份证件、股权认购书等书面证明材料，从而了解被审计对象的治理层结构和所有权情况。（2）检查被审计对象的商业计划书，以及董事会的会议纪要，来证实是否有针对现金密集型行业的重大投资决定或者向海外子公司转移大笔资金的情况。（3）与被审计对象的雇员进行交流，了解被审计对象的日常经营活动、是否有影响正常经营活动的重大案件发生，以及近期是否受到税务部门的调查。
（二）在审计业务进行的过程中关注洗钱线索
舞弊审计人员也可以参与到其他审计团队的工作中，来提供反洗钱方面的帮助，这可以帮助分担审计团队的工作压力，使他们有更多的精力去关注与财务报表有关的重大错报事项。舞弊审计人员应当协助并提醒负责年报审计的注册会计师关注以下往往与洗钱有关联的行为：（1）企业在短期内多次向同一家海外子公司支付大额资金，且该笔大额资金接近国家规定的大额交易上限;（2）在企业经营状况面临困难时，突然获得大额资金从而提前偿还债务;（3）企业多次受到税务部门的调查;（4）日常经营活动中资金收付量较小的公司账户，在短时间内多次发生大量的资金收付;（5）企业多次为员工（有时是根本不存在的员工）进行投保后，在短期内又要求办理退保。
同时，舞弊审计人员应当对于所有复杂的、不正常的大额交易和所有不寻常的没有明显经济或合法目的的交易形式加以特别关注。例如为一些没有明显的商业或经济实质的服务付费，这很可能是洗钱犯罪所得的转移;或者在客户的银行账户中有一笔不寻常的大额现金存款，并且没有支持性的文件来证明这笔资金的来源，因此这笔现金很有可能是洗钱犯罪所得。这些交易和交易形式通常暗示着潜在的洗钱犯罪活动。因此需要对来源不明的现金存款，询问管理层该笔资金的来源情况，并获得相关的书面证明材料，例如银行对账单，来证实管理层的解释。
需要强调的是，对于大额资金的关注很重要。因为在账目中，一笔大额的现金存款往往会高于审计人员设定的重要性水平，因此大额的现金存款通常会作为优先审查的对象，也是分析洗钱线索的切入点。并且，一笔不寻常的大额资金往往意味着洗钱犯罪人员还没有来得及将其进行分拆和转移，因此这也是进行追踪调查该笔资金来源的良好时机。
舞弊审计人员应当设计检查程序来尽可能地检查这些交易的背景和目的，识别潜在的洗钱犯罪。检查发现的事项和线索应当用书面形式记录下来，用于报告或者帮助审计团队做出准确的审计判断。
（三）在审计业务的完成阶段报告洗钱行为
舞弊审计师应当将识别的或怀疑的洗钱犯罪活动记录在审计报告中呈递给委托人，这是舞弊审计业务的要求。舞弊审计师还应当参考审计工作底稿的保存要求，对客户的身份记录和交易记录进行保存;同时也要提醒委托人，保存自己的客户身份和交易记录至少五年，作为反洗钱调查的证据。
此外，舞弊审计师也应当考虑其他的与反洗钱有关的报告要求。对于客户的洗钱活动，不论是已经识别的还是怀疑可能存在的，都要及时向事务所内部的反洗钱报告员进行报告。如果隐瞒不报或者延迟报告，都会使得舞弊审计人员承担法律责任。一些国家已经设立了专门的反洗钱社会机构，例如英国的SOCA。在我国，国务院反洗钱行政主管部门负责全国的反洗钱监督管理工作。因此，舞弊审计人员对于识别的或者怀疑的洗钱犯罪活动，尤其是上市公司或者央企、国企中的洗钱犯罪活动，要及时向国务院反洗钱行政主管部门进行报告，避免进一步的经济利益损失。但是，不论向谁报告，舞弊审计人员都要注意反洗钱报告的标准格式。事务所内部和国务院反洗钱行政主管部门都应该设计标准的披露格式，主要包括参与洗钱活动的人员的名单和职位，洗钱犯罪所得的金额，怀疑存在洗钱活动的支持性的证据等。
以可疑的大额资金收付交易为例，具体的要素内容包括：资金收付交易对象的身份证件文件、类型和号码;资金收付交易发生的时间;资金收付交易的发生方式，渠道和载体;资金收付交易中所涉资金的金额、币种;支付资金的账户的账号;收取资金的账户的账号。
五、结束语
在舞弊审计工作中，职业会计师作为非金融机构的专业人员，在发现或者怀疑存在洗钱行为的情况下，必须履行反洗钱的义务。当前国内外一系列法律法规及行业规则都要求职业会计师在反洗钱中承担义务。但是从事舞弊审计工作的职业会计师在进行舞弊调查和证据搜集的工作中，出于种种原因，想要履行好反洗钱的职责存在困难。但是这并不意味着舞弊审计师就束手无策。履行反洗钱的义务，既要求舞弊审计师在工作中对于潜在的洗钱犯罪行为始终保持应有的职业关注和谨慎态度，还要求舞弊审计师对于可能存在洗钱犯罪的交易和事项，实施一系列的程序进行检查，从而主动参与到反洗钱的工作中来，并及时进行报告，防止进一步的损失。因此舞弊审计与反洗钱这两者是紧密联系的，履行好反洗钱义务才能更好地开展舞弊审计工作。X
参考文献：
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[3]李静.反洗钱中的审计策略与方法研究[J].经济视角，2011，（2）：112.
篇11
国际舞弊审计新准则的特点
为了使新的舞弊审计准则更好地指导审计师努力做到“标本兼顾，审到弊除”，新准则的考虑是较为全面的。
（一）治标之举
1、舞弊三角的引入：从根源上查找舞弊。ISA240指出，一项舞弊行为通常是如下舞弊风险因子（fraud risk factors）“合力”所产生的结果；策划舞弊的动机或压力（incentive/pressure）、进行舞弊的机会（opportunity）、使舞弊合理化的态度和借口（attitude/rationalization）。当三个舞弊风险因子同时出现时就意味着出现舞弊的可能性很大，审计师必须予以足够的关注。为了帮助审计师更好地识别舞弊风险因子，ISA240将舞弊区分为两种类型：舞弊性财务报告和资产侵占，并以附录的形式列举了可能导致两种类型舞弊行为出现的风险因子的具体表现。
2、突出诚信的企业文化在防止舞弊行为中的重要作用。ISA240要求管理人员不仅应建立有效的内控来从制度上防止舞弊的发生，还应当建立诚信的企业文化从思想上杜绝舞弊的根源。诚信的企业文化包括营造融洽的、积极向上的氛围；雇佣、培训和提升合适的员工；要求员工明确自身责任；针对实际或可能的舞弊采取恰当的措施等等。这要求管理层必须以身作则，加强同员工的沟通，向他们展示企业是如何诚信经营的。审计师对企业诚信文化的了解有助于对舞弊风险的评估。
3、强调职业怀疑精神，不能轻信高管人员。ISA240要求审计师在计划和实施审计工作的过程中应始终保持职业怀疑，也即保持好问的精神状态（questioning mind）和对审计证据的批判性评估。由于舞弊行为的隐蔽性，审计师必须时刻意识到舞弊性重大错报出现的可能性，不能凭借过去有关高管人员诚信的经验证据而降低职业怀疑度，因为环境的变化可能产生新的舞弊风险因子。
（二）治本之方
1、广开言路，充分利用各种信息源探清舞弊风险所在。ISA240要求审计师在询问企业内部人员时应注意在不同部门、不同级别中寻找询问对象。由于高管人员通常更有机会进行舞弊，因此审计师不能光听高管人员的一面之词，应通过和内审部门、营销部门、处理复杂或异常交易的员工、首席道德宫（chief ethics offier）等各方面的沟通，获取有关舞弊的存在和可能存在的信息，特别是同内部审计人员的交流，往往能获取有关舞弊的重大线索，另一方面，ISA240要求审计师注重利用企业外部信息源，比如询问被审计单位聘用的外部律师和估价师；复核证券师、银行、评级机构等外部信息源所提供的信息等等。此外，在审计工作前期对重大错报风险进行识别和评估时，应当特别关注因舞弊而产生的重大错报风险信息，并着重获取相关的内控设计和执行的有效性信息。通过这样的内外结合、前后贯通的信息收集，审计师就能获取有关企业舞弊风险点的“全息图像”。
当然，光有信息是不够的，ISA240要求审计师还应当通过分析性程序等手段充分发掘隐藏于各类信息中的舞弊风险因子，特别是通过组织审计小组成员之间的交换信息和集体讨论，以“脑力风暴”（brahl storm）的方式来发掘可能存在怎样的舞弊或在何处可能存在舞弊。
2、对症下药，针对不同类型的舞弊风险评估结果采取相应的措施。ISA240将舞弊风险分为三种类型，审计师必须对三类舞弊风险加以评估并做出适当的反应。
针对财务报表层次的舞弊风险，审计师应考虑其评估结果对审计工作的整体，并相应采取如下措施；（1）根据风险评估水平确定相应的人员委派与监督；（2）特别关注管理当局对政策的选择和运用，以及复杂交易的会计处理；（3）决定是否采取一些“出其不意”的审计程序。
针对认定层次的舞弊风险，审计师应考虑评估结果对审计工作的具体影响，并对审计程序的性质、时间和范围进行相应的调整。ISA240还在附录中详细列示了审计师针对认定层次的舞弊风险应采取的措施，特别是针对收入确认、存货、管理层估计等舞弊高发区域应采取的措施。
由于管理当局处于进行舞弊的有利位置，因此，审计师针对管理层逾越内控所形成的舞弊风险应做出特别的反应，包括；（1）检查会计分录和其他调整事项的恰当性；（2）复核会计估计；（3）评价重大交易的商业合理性。
3、就舞弊审计结果加强同各方的沟通。当审计师在审计过程中注意到防止和检查舞弊行为的内控在设计或实施中存在漏洞时，或管理当局对舞弊风险的评估过程存在缺陷时，应及时告知管理层和公司治理负责人。如果审计师发现了舞弊行为或可能存在舞弊的重大线索，应及时同适当层次的管理人员进行交流。由于管理层舞弊的存在，审计师还应特别加强同公司治理负责人之间就相关舞弊进行交流。值得注意的是，虽然ISA240仍然要求审计师遵循保密原则，但也指出在某些情况下保密原则必须服从于其他法规，并要求审计师在特殊情况下应征询法律意见，以决定是否向外部监管部门报告的舞弊行为。
4、要求审计人员记录下对于舞弊的考虑。ISA240要求审计师记录下审计小组成员在讨论舞弊相关问题时所得到的重要结论；基于收入确认属于舞弊发生的“高危”区域，ISA240要求审计师如果认为收入确认不存在舞弊风险，应将支持该结论的理由加以记录。总而言之，ISA240要求审计师在 “信息收集—风险评估—实施审计程序—处理审计结果”的整个舞弊审计过程中均留下书面记录，以作为审计师认真履行舞弊审计责任的证明。
对我国舞弊审计准则的有益启示
ISA240和SAS99的先后出台标志着国际独立审计职业界在提高财务报表舞弊审计的有效性方面取得的重要进展。虽然我国早在1997年就实施了《独立审计具体准则第8号—错误与舞弊》，但鉴于我国证券市场舞弊案例的不断出现，旧准则的实施效果显然并不理想。ISA240和SAS99的出台无疑为我国舞弊审计准则的完善提供了极佳的借鉴对象。
1、应适时引入职业怀疑态度和舞弊三角。我国《错误与舞弊》准则第12条虽然也规定：“注册会计师在实施审计计划时，应当保持应有的职业谨慎，充分关注错误与舞弊可能存在的迹象”，但“职业谨慎”显然是较为中性的态度，面对频发的管理层舞弊，有必要将其提升为“职业怀疑”。另外，我国《错误与舞弊》准则第10条虽然列举了可能增加舞弊风险的四种情况，但过于简洁和抽象，难以为注册会计师提供有效的指导。回顾我国发生的一系列财务舞弊案例，许多是借助关联方交易等较为隐蔽的手段进行的，仅仅依靠舞弊留下的蛛丝马迹来查找舞弊有一定难度，因此有必要引入舞弊三角理论，帮助注册会计师从根源上判断舞弊存在的可能性。
2、加强舞弊审计准则的指导性和可操作性。纵观我国《错误与舞弊》准则，并未提供具体需要关注的舞弊风险因素，更缺乏针对不同层次舞弊风险应采取的措施；相比之下，ISA240和SAS99显然详细具体地多，比如ISA240的正文就多达112个段落，并以附注的形式列举了大量舞弊风险因素、应对措施等指导性意见，笔者认为，结合我国的具体情况，制定更为具体的，指导性更强的舞弊审计准则，可以有效提高舞弊审计的效果，但同时也应效仿 ISA240和SAS99，强调注册会计师的职业判断不可替代，避免出现机械性审计。
篇12
舞弊之所以存在，客观上是因为存在舞弊的机会，即内部控制存在漏洞。内部控制是一个企业中防范舞弊的最基本措施，有效的内控制度可以将舞弊的大门封住,降低舞弊的机会。一般而言，舞弊的存在与发生与企业的内控制度有着直接的关系，尤其是会计类型的舞弊，因为许多专家认为，会计类型的舞弊更多的是因为缺乏控制而不是控制不严造成的。因此,实施舞弊审计时，必须考虑并注意对内部控制的审查与评价。
有效的内部控制能辨认并解释舞弊行为的蛛丝马迹，并揭发出尚处于萌芽状态中的舞弊。能给审计人员提供线索的迹象包括：文件凭证丢失；支票上的二次背书；字迹不同寻常的签字；无法解释的对存货余额的调整；无法解释的对应收账款的调整；在连续几个月的银行存款调节表中都存在的项目；拖欠已久的未付支票；银行存款变动的不寻常项目。内部控制的设计和实施,要能使舞弊行为露出马脚，以防范舞弊，审计师在舞弊审计过程中充分关注上述信号所反映的信息，将有助于发现舞弊行为。
现代审计以内部控制制度为基础，而舞弊审计则更加倚重审计人员对被审组织内部控制制度的检查与评价。如果说在财务审计中审计人员可以凭借自身的职业判断来决定是否进行符合性测试的话，那么在舞弊审计中对于被审单位内控制度的考虑、检查、测试与评价则必不可少。首先，审计人员应认真考虑被审组织的内控制度是否存在薄弱环节，其控制政策和程序是否设计合理、适当，能否防止或发现或纠正重大的舞弊行为；其次，审计人员应检查、采取一定的测试方法以解决这些控制政策和程序是否实际发挥作用的问题。这一问题的解决又要从以下三方面着手：⑴这项控制是怎样应用的。⑵是否在年度中一贯应用。⑶由谁来应用。被审组织某项控制制度设计得再好，如不能实际发挥作用，即执行失效或不当，也不能减轻舞弊审计的审计风险；最后，当审计人员在舞弊审计过程中发现舞弊的行为时，就应对内部控制制度进行重新评估。由于内部控制制度的设计目的在于规范与维护经济业务处理过程的正常有序,减少或杜绝舞弊行为的发生，因此，除非其他方面的情况已经明确显示，否则审计师不应该假定舞弊行为是一个孤立的偶发事件。如果舞弊是应该由内部控制予以防止或发现的，审计师应该重新考虑其以前对这一内控制度的评价，如有必要，应该修改实质性测试的性质、时间和范围。
由于内部控制系统的固有限制，即使是设计完善的内部控制，也会因为相关人员相互勾结、内外串通、或屈从于外部压力而失效。因此，审计师不仅要把重点放在结构方面，即对内部控制、内部管理的内容进行评价，而且应该注重个体行为方面的反映，分析、挖掘人性方面的舞弊危险。
篇13
财务舞弊是指单位管理层、内部员工、外部人员采用欺骗的手段，提供虚假的财务数据，损害单位自身利益、投资人利益、债权人利益、国家财政税收利益以及其他各方利益的故意行为。
查错防弊是审计的基本职责。面对侵占资产等职务犯罪，面对手段繁多的偷逃税款，面对上市公司的虚假报表，社会公众及委托人期以审计人员能够识别财务舞弊，提出防范意见，以减少经济损失。
财务舞弊审计是为预防和发现财务舞弊而进行的专项审计。它运用专门的方法，通过对相关资料的审核与分析，寻找出财务舞弊的线索与证据。
作为财务舞弊审计人员应具备如下素质：（1）独立、客观、公正；（2）职业怀疑精神；（3）“嗅觉”敏感，善于发现异常；（4）掌握专业知识，包括：会计知识、审计知识、舞弊调查知识、法律知识、证据规则、犯罪学、侦察学、心理学等；（5）善于揣摩理解人的心理和动机；（6）良好的沟通能力与面谈技巧；（7）身体健康，能够承受相应的工作强度与压力。
进行财务舞弊审计，首先应了解影响财务舞弊形成的因素；其次要识别财务舞弊征兆；在此基础上合理运用财务舞弊审计方法，找出舞弊所在。
一、影响财务舞弊形成的因素
美国注册舞弊审核师协会的创始人，原美国会计学会会长，著名内部审计专家W. Steven Albrecht认为有三方面因素影响舞弊的形成：（1）感受到的压力；（2）舞弊的机会；（3）自我合理化。即所谓的舞弊三角形理论。
1.压力。舞弊可以给舞弊者个人或组织带来利益，这样的利益可以有效地缓解或消除舞弊者所承受的各种压力。压力分为：与财务问题相关的压力、与恶习相关的压力、与工作相关的压力、其他压力。财务问题是诱发舞弊案的主要因素。与财务问题相关的压力主要包括：（1）贪婪；（2）追求奢侈豪华的生活方式；（3）过重的债务负担；（4）恶劣的信用记录；（5）蒙受重大财务损失；（6）未预料到的财务需求。
2.机会。影响舞弊发生的另一个重要因素是环境给舞弊者提供的机会。这些机会主要包括：（1）缺少或绕过能够防止或发现舞弊活动的控制；（2）无法评价雇员的工作质量；（3）疏忽了对员工的纪律约束；（4）缺乏信息的沟通；（5）无知、冷漠、低能；（6）缺乏内部审计追踪。
3.自我合理化。自我合理化是指舞弊者在实施舞弊前为自己行为找到的能够说服自己的借口。自我合理化可以看成是人欲做某些坏事前的心理“阀值”。心理阀值越高，越不容易出轨做坏事。这个阀值的高低与人的社会地位、受教育程度、性格及家庭情况等因素有关。
二、财务舞弊征兆
财务舞弊的发生会引起相关因素的变化，出现一系列异常表现，财务舞弊相关的异常表现就是财务舞弊征兆。关注与识别财务舞弊征兆是防止与发现财务舞弊的捷径之一。财务舞弊征兆主要包括：1.公司组织结构方面的征兆；2.公司管理层方面的征兆；3.公司财务状况方面的征兆；4.公司所处环境方面的征兆；5.个人行为、生活方式等方面的征兆。
三、财务舞弊审计的主要方法
1.函证。是指审计人员为印证被审计单位的会计记录所载事项而向第三者发函询证。通过对银行存款、应收账款、其他应收款进行函证，以确认有无通过攥改银行对账单非法占用资金、虚增收入虚列应收账款、长期坏账未做处理。对应付账款、其他应付款进行函证，确认有无虚列费用、截留收入。
2.盘点。是指审计人员对被审计单位的各种实收资产以及现金、有价证券等进行实地清点。以确认是否账实相符，无有虚列资产、偷盗、毁损等现象。
3.审阅。是指审计人员对被审计单位的凭证、账簿、报表、合同、报关单、会议记录、文件等书面资料进行检查。从基础资料开始，自下而上的找出问题和疑点。例如：在对某企业原始凭证审阅时发现原始发票后面用铅笔写着“某某人报销彩电”，引起审计人员怀疑，查出公款私用这一舞弊问题。
4.核对。是指审计人员将不同来源的信息进行相互印证。包括：财务会计信息、生产经营业务信息、管理层意图等。以此发现舞弊造假。例如：某服装企业财务账上收入额巨增，通过核对其生产车间业务记录，发现财务造假。
5.筛选。是指审计人员对大量审查资料设定条件进行排查。例如：对金额大于10万元的银行存款凭证进行审查；对金额小于5万元控制标准的差旅费报销单据进行复核。
6.计算。是指审计人员对被审计单位原始凭证及会计记录中的数据所进行的验算或另行计算，以及对折旧摊销、成本分摊、纳税申报等方面进行计算复核。以查明有无人为故意舞弊。
7.观察。是指审计人员对被审计单位的经营场所、实物资产和有关业务活动及其内部控制的执行情况等进行的实地察看与关注。重在发现疑点、找出线索。
8.调察。是指审计人员运用侦查学的方法对某一疑点找出证据进行核实。例如：审计人员怀疑被审计单位的某家客户是其潜在关联方，可能存在利用关联方造假虚增利润的现象，通过调察进行核实。
9.质询。是指审计人员运用面谈技巧对管理者及有关人员就相关问题进行质疑与询问。质询时应针对不同人的心理特点及案情，合理合法的运用犯罪心理学、侦查讯问等方面的知识。
11.分析性程序。是指审计人员对被审计单位的财务数据、财务比率进行对比分析，以发现异常找出舞弊。
