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篇1
一个企业对另一个企业的投资持股比例如果不足以控制被投资企业,对被投资企业仅仅形成了共同控制或重大影响时,该长期股权投资只能采用权益法核算,继后期间如果投资企业由于追加投资,而使持股比例达到对被投资企业的控制标准时,就应将原来股权投资核算的权益法转换为成本法。
例:春兰公司于2009年3月1日以40 000 000元取得润玉公司30%的股权。因能够派人参与润玉公司的财务与生产经营决策,对所取得的长期股权投资按照权益法核算,并于2009年确认了对润玉公司的投资收益1 500 000元。2010年1月1日,春兰公司又以50 000 000元现金取得润玉公司30%的股权,从而形成了对润玉公司的控制。润玉公司在2009年4月5日宣告分派2008年度的现金股利350 000元,该现金股利尚未收到。春兰公司按净利润的10%计提盈余公积。要求,根据上述资料进行追加投资以及由权益法转换为成本法的会计处理,并分析其会计处理的原因。
分析过程如表1、表2。经过比较可看出,权益法比成本法长期股权投资多1 395 000元,盈余公积多139 500元,未分配利润多
1 255 500元,所以,由权益法转换为成本法应作如下的账务调整:
借:盈余公积 139 500
利润分配――未分配利润1 255 500
贷:长期股权投资――损益调整1 395 000
经过上述账务调整后,从两方法中的丁字账可以看出,其主要差异在于是否设置成本明细账户。
(1)权益法下的账户:
由此可见,除上述账务调整外,还需作如下账务转换的会计处理。
借:长期股权投资 90 000 000 (成本法科目)
贷:长期股权投资――成本 90 000 000 (权益法科目)
二、因持股比例由高到低而将权益法转换为成本法
这种情况是指投资企业初始投资时,就对被投资企业形成了共同控制或重大影响,长期股权投资采用权益法核算,继后期间由于处置了对被投资企业的部分投资,从而使得对被投资企业不再具有共同控制或重大影响时,其原先采用的股权投资权益法也应转换为成本法,并以转换时长期股权投资的账面价值作为成本法核算股权投资的基础。
例:甲公司持有乙公司30%的有表决权股份,因能够对乙公司的经营生产决策施加重大影响,甲公司对该项投资采用权益法核算。2009年10月,甲公司将该项投资中的50%对外出售,出售以后,无法再对乙公司施加重大影响,且该项投资不存在活跃市场,公允价值也无法可靠确定,甲公司对该项投资转为采用成本法核算。出售时,该项长期股权投资的账面价值为4 800万元,其中投资成本为3 900万元,损益调整为900万元,出售取得的价款为2 700万元。要求根据上述资料,进行甲公司处置该项投资以及由权益法转换为成本法的会计处理。
具体会计处理如下:
1.处置投资时的会计处理
借:银行存款 27 000 000
贷:长期股权投资――成本 19 500 000
――损益调整4 500 000
投资收益 3 000 000
2.处置投资后账务转换的会计处理
甲公司处置部分投资后,该长期股权投资的账面价值为2 400万元,其中成本明细为1 950万元,损益调整明细为450万元。由于成本法核算股权投资时不设置股权投资的明细科目,所以在股权投资核算方法由权益法改为成本法时,还应作如下账务转换的会计处理。
借:长期股权投资24 000 000
贷:长期股权投资――成本 19 500 000
――损益调整4 500 000
值得注意的是,2010年会计师《中级会计实务》考试教程第71页[例5-18]中并没有编制上述这笔调整分录。笔者认为,教材上所写的会计处理有些不完整,希望广大考生及会计爱好者在阅读此教材例题时仔细斟酌。
篇2
[例1]华天中海公司2007年对明珠公司公司投资，占明珠公司注册资本的30％，对明珠公司能够施加重大影响。至2008年12月31日，华天中海公司对明珠公司投资的账面价值为400万元，其中，投资成本为300万元，损益调整为100万元。2009年1月2日，华天中海公司将持有明珠公司的股份对外转让一半，收到210万元款项存人银行，并失去了重大影响力，为此，华天中海公司改按成本法核算。
根据以上实例，华天中海公司应作以下会计处理。
2009年1月2日出售15％股份时
借：银行存款 2100000
贷：长期股权投资――明珠公司(成本) 1500000
长期股权投资――明珠公司(损益调整) 500000
投资收益 100000
改按成本法处理
借：长期股权投资――明珠公司 2000000
贷：长期股权投资――明珠公司(成本) 1500000
长期股权投资――明珠公司(损益调整) 500000
[例2]A公司于2007年3月以8000万元取得B公司30％的股权，因能够对B公司施加重大影响，对所取得的长期股权投资采用权益法核算，于2007年确认对B公司的投资收益300万元。2008年4月A公司又斥资10000万元取得B公司另外30％的股权。本例中假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润。A公司按净利润的10％提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。
本例中A公司是通过分步购买最终达到对B公司实施控制，形成企业合并。在合并前由于只对B公司施加重大影响，采用权益法核算，经过进一步购买股权达到对B公司实施控制，根据新准则要求应改按成本法核算，并且类拟追溯调整法将有关对B公司的长期股权投资的账面余额调整至最初(2007年3月)取得成本，再在此基础上加上购买日(2008年4月)新支付对价的公允价值作为购买日改按成本法核算的长期股权投资的成本。所以A公司按新准则作如下会计处理。
(1)购买日将对B公司的投资调整至2007年3月取得时的成本(相当采用追溯调整法)。
借：盈余公积 300000
利润分配――未分配利润 2700000
贷：长期股权投资――B公司(损益调整) 3000000
(2)购买日2008年4月新支付的对价
借：长期股权投资――B公司(成本) 100000000
贷：银行存款 100000000
此时对B公司的长期股权投资的账面余额18000万元(8300-300+10000)，将权益法改为成本法。
借：长期股权投资――B公司 180000000
贷：长期股权投资――B公司(成本) 180000000
二、成本法转换为权益法的会计处理
根据新准则对成本法和权益法适用范围划分的调整，长期股权投资由成本法转为权益法时，应区别形成该转换的不同情况进行处理。一种是因持股比例上升由成本法转为权益法，即原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，应将成本法转换为权益法；另一种是因持股比例下降由成本法转为权益法，即因处置投资导致对被投资单位的影响力由控制转为重大影响或与其他方一起实施共同控制的，应将成本法转换为权益法。以上两种情况下由成本法转换为权益法都按未来适用法进行处理，不采用追溯调整法。
而旧准则规定的由成本法转换为权益法处理的情况只有一种，即当投资企业以逐步购买股份的方式获得被投资单位的股份，其投资对被投资单位的影响由无控制、无共同控制或无重大影响逐步转变为具有控制、共同控制或重大影响情况下，长期股权投资的核算方法必须由成本法转换为权益法，并要求采用追溯调整法，而不是未来适用法。本文通过举例来对比持股比例不同而形成会计处理的差异。
(一)因持股比例上升由成本法转为权益法 因持股比例上升由成本法转为权益法，按新准则的规定在进行会计处理时应区分原持股比例和新增持股比例两部分来进行处理。
[例3]A公司于2007年1月1日以520万元购入B公司发行的普通股股票40万股，每股面值1元，占B公司实际发行在外股数的10％，另支付2万元税费等相关费用，A公司采用成本法核算此项投资。2007年7月1日A公司再以800万元购入100万股，另支付2万元税费等相关费用。至此持股比例达35％，并对B公司实施重大影响，改用权益法核算此投资，设B公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为3500万元，2007年7月1日可辨认净资产公允价值总额为3900万元，2007年度净利润为500万元，其中2007年1月1日至6月30日的净利润为300万元。假定A公司在取得对B公司10％股权后至新增投资日，B公司未派发现金股利或利润，也未发生其他计入资本公积的交易或事项。A公司按照净利润的10％提取盈余公积。
(1)原持股比例部分。如果原取得投资时长期股权投资的账
面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；原取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
本例题中的A公司对B公司原10％的股权投资在投资时的初始投资成本(522万元)大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额(350万元)的差额172万元，属于原投资时体现的商誉，该部分的差额不调整长期股权投资的账面价值。
如果原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有的份额的，调整长期股权投资和资本公积。
本例中的A公司对于B公司可辨认净资产在原投资时(2007年1月1日)至新增投资交易日(2007年7月1日)之间公允价值的变动400万元(3900-3500)相对于原持股比例(10％)的部分40万元，应调整增加A公司长期股权投资的账面余额40万元，其中属于投资后B公司实现净利润部分30万元(300x10％)，同时调整留存收益，除实现净损益之外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动10万元(40-30)，应当计人资本公积，针对该部分投资的会计处理如下。
借：长期股权投资――B公司(成本) 400000
贷：资本公积一其他资本公积 100000
盈余公积 30000
利润分配――未分配利润 270000
(2)新增持股比例部分。新增的投资成本大于应享有取得该部分投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的成本；投资成本小于应享有取得该部分投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，应调整长期股权投资的成本同时计入营业外收入。
本例中2007年7月1日A公司新取得B公司25％的股权时，其成本为802万元，与取得该投资时按照25％的持股比例计算确定应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额975万元(3900x25％)之间的差额173万元应确认为营业外收入，但原持股比例10％部分长期股权投资中含有商誉172万元，所以综合考虑追加投资25％部分应确认营业外收入1万元，并确认含在长期股权投资中的商誉172万元。作会计处理如下。
2007年7月1日A公司支付802万元时的处理。
借：长期股权投资――B公司(成本) 8020000
贷：银行存款8020000
调整的会计处理
借：长期股权投――B公司(成本) 10000
贷：营业外收入 10000
经过以上处理，A公司对B公司的长期股权投资的账面余额为1365万元(522+40+802+1)，即为成本法转换为权益法时的账面余额。
旧准则规定下的会计处理。本例中原持股比例部分，根据旧准则要求采用追溯调整法将原投资部分追溯调整为权益法核算时的账面价值，A公司应作如下追溯调整的会计处理。
借：长期股权投资――B公司(投资成本) 3500000
长期股权投资――B公司(股权投资差额)(1720000―86000)
1634000
长期股权投资――B公司(损益调整) 300000
贷：长期股权投资――B公司 5220000
投资收益 214000
以上会计处理是根据追溯调整的分录调整而得，具体的追溯调整分录不需要作为正式的账务处理记录，但调整的工作量较大，此处略。
新增持股比例部分的会计处理。
2007年7月1日A公司支付802万元
借：长期股权投资――B公司(投资成本) 8020000
贷：银行存款 8020000
计算再一次投资时的股权投资差额及会计分录如下。
股权投资差额=802-3900x25％=-173(万元)
借：长期股权投资――B公司(投资成本) 1730000
贷：长期股权投资――B公司(股权投资差额) 1730000
经过以上处理。A公司对B公司的长期股权投资的账面余额为1318.4万元(350+163.4+3+802)，即为成本法转换为权益法时的账面余额。
通过以上的对比处理，可以发现由于新准则规定由成本法转换为权益法时，以成本法下长期股权投资的账面或按照《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，因此不再采用追溯调整法对原先成本法核算的投资进行相应的调整，大大减轻因追溯调整导致的会计处理的工作量及工作难度。
(二)因持股比例下降由成本法转为权益法因持股比例下降由成本法改为权益法，按新准则的规定在进行会计处理时应分别就处置投资的比例终止确认长期股权投资和剩余持股比例两部分来进行处理。
[例4]A公司原持有B公司60％的股权，其账面余额为6000万元，未计提减值准备。20x6年12月6日，A公司将其持有的对B公司1/3的股权出售给某企业，出售取得价款3600万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为16000万元。A公司原取得对B公司60％股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为9000万元(假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同)。自取得对B公司长期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润5000万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计人资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10％提取盈余公积。在出售20％的股权后，A公司对B公司的持股比例为40％，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。
处置或收回投资比例结转应终止确认长期股权投资。
本例中处置投资的比例为20％，首先应确认A公司长期股权投资处置比例部分的损益，作如下会计处理。
借：银行存款 36000000
贷：长期股权投资 20000000
投资收益 16000000
剩余持股比例部分：(1)剩余的长期股权投资的成本大于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；剩余的长期股权投资的成本小于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
本例中剩余的持股比例为40％，此部分长期股权投资的成本4000万元大于按剩余持股比例40％计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值9000万元的份额3600万元(9000x40％)，其差额400万元为商誉，该部分商誉的价值不调整长期股权投资的账面价值。
(2)对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，另一方面应调整留存收益；因其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积――其他资本公积”。
本例中处置投资后按照剩余持股比例40％计算享有B公司自购买日至处置日之间实现的净损益为2000万元(5000x40％)，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益，A公司作如下会计处理。
借：长期股权投资 20000000
贷：盈余公积 2000000
利润分配――未分配利润 18000000
篇3
例题:甲公司于2008年1月1日以银行存款900万元取得乙公司10%的股权,投资时乙公司可辨认净资产公允价值总额为8 400万元(假定公允价值与账面价值相同),因对被投资企业不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值,甲公司对该项长期股权投资采用成本法核算,甲公司按净利润的10%提取盈余公积。2009年7月1日,甲公司又以银行存款1 410万元取得乙公司12%的股权,追加投资当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为12 000万元,取得该部分股权投资后,按照乙公司章程规定,甲公司能够派人参与乙公司的生产经营决策,对乙公司具有重大影响,甲公司对该项股权投资改按权益法核算。假定甲公司在取得对乙公司10%的股权后,双方未发生任何内部交易。乙公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元,其中2009年1月1日至2009年7月1日实现的净利润为260万元,2008年2月15日乙公司宣告分派2007年度的现金股利1 000万元,乙公司除实现净利润外,未发生其他计入资本公积的交易和事项。要求根据上述资料进行甲公司与该项长期股权投资有关的账务处理。
解析过程:
一、图1所示分析
二、会计处理
(1)2009年7月1日追加投资时:
借:长期股权投资 1 410
贷:银行存款1 410
(2)原差额的会计处理:
①初始投资成本=900(万元)
②由于清算性股利冲销的成本=100(万元)
③原持有长期股权投资的账面余额=900-100=800(万元)
④原差额(X)=800-8 400×10%=-40
借:长期股权投资 40
贷:盈余公积4
利润分配――未分配利润 36
【处理原则】原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额,属于通过投资作价体现的商誉(X>0时)部分,不调整长期股权投资的账面价值。属于取得投资时因投资成本小于应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额的差额,一方面应调整长期股权投资的账面价值,另一方面应同时调整留存收益(包括盈余公积和未分配利润)。
(3)新差额的会计处理
新差额(Y)=追加投资成本-追加投资时被投资企业可辨认净资产公允价值×追加持股比例=1 410-12 000×12%=-30
借:长期股权投资 30
贷:营业外收入30
【处理原则】对于新取得的股权部分,应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨净资产公允价值的份额,其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的(Y>0),不调整长期股权投资的成本;对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,应调整增加长期股权投资的成本,同时计入取得当期的营业外收入。
(4)两投资时点公允价值差额的会计处理
①两时点差额=12 000-8 400=3 600(万元)
②相对于原持股比例的部分=3 600×10%=360(万元)
③属于净利润影响的部分=900×10%=90(万元)
其中:2008年净利润影响的部分=640×10%=64(万元)
2009年净利润影响的部分=260×10%=26(万元)
④属于其他原因影响的部分=360-90=270(万元)
借:长期股权投资360
贷:盈余公积6.4
利润分配――未分配利润 57.6
篇4
借：长期股权投资――成本164000000
贷：银行存款 164000000
税务处理：以支付现金方式取得的长期股权投资的计税基础与初始计量一致。《企业所得税法实施条例》第七十一条规定，以购买价款作为计税基础。如果没有追加投资，处置该项股权时，允许税前扣除的投资成本为16400万元。
(二)以发行权益性证券取得的长期股权投资会计处理：以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，其成本为所发行权益性证券的公允价值，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券的溢价收入如不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。
[例2]2009年3月，康熙公司通过增发6000万股本公司普通股(每股面值1元)取得乾隆公司10％的股权，按照增发前后的平均股价计算，该6000万股股份的公允价值为10400万元。为增发该部分股份，康熙公司向证券承销机构等支付了400万元的佣金和手续费。假定康熙公司取得该部分股权后不能够对乾隆公司的生产经营决策施加重大影响。则：
借：长期股权投资 104000000
贷：股本 60000000
资本公积――股本溢价 44000000 借：资本公积――股本溢价 4000000
贷：银行存款 4000000
税务处理：依据《企业所得税法实施条例》第七十一条规定，通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。投资的计税基础与会计成本相同。
(三)投资者投入的长期股权投资投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值入账，投资者投入的长期股权投资的初始计量与计税基础是一致的。
(四)以债务重组方式取得的长期股权投资(1)以非现金资产抵偿债务方式取得的长期股权投资。《债务重组准则》和《企业所得税法》均规定，以非现金资产抵偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账。(2)以债转股方式取得的长期股权投资。《债务重组准则》和《企业所得税法》均规定，将债务转为资本的，债权人应当将因放弃债权而享有的股份的公允价值确认为对债务人的投资。即以债务重组方式取得的长期股权投资的初始计量与计税基础一致。
(五)通过非货币性资产交易取得的长期股权投资会计处理：以非货币资产交换方式取得的长期股权投资的会计成本，在公允价值模式下，应以换出资产的公允价值为基础确定。如果换人投资的公允价值更加可靠，则以换人投资的公允价值为基础确定。在成本模式下，换人投资的成本按照换出资产的账面价值加上应支付的相关税费确定，不确认损益。
[例3]乾隆公司将一批闲置不用的材料对外进行长期股权投资，占被投资企业10％的股权。材料公允价值为120万元，账面价值100万元。则投资成本=120+120×17％=140.4(万元)，被投资企业账面净资产公允价值500万。投资企业占被投资企业账面净资产的公允价值为100万元，会计处理为：
借：长期股权投资――投资成本 1404000
贷：其他业务收入 1200000
应交税费――应交增值税(销项税额)204000
借：其他业务支出 1000000
贷：原材料 1000000
如果投资企业占被投资企业账面净资产的公允价值为150万元，则还应将价部分计入投资收益：
借：长期股权投资 96000
贷：投资收益 96000
税务处理：以非现金资产换取其他资产，应当视同销售计算资产转让所得，换人投资的成本应当以换出资产的公允价值为基础确定。因此，在公允价值模式下，长期股权投资的初始计量与计税基础一致。采用成本模式计量的投资，其计税基础与会计成本不同。换出资产需视同销售调整应纳税所得，未来处置该项投资计算股权转让所得(或损失)时，按计税基础扣除。
二、成本法核算的股权投资持有期间会计与税务处理差异
(一)投资损益的确认与税法差异会计处理：2009年6月11日财政部印发的《企业会计准则解释第3号》中采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。税务处理：《企业所得税法实施条例》第十七条、第八十三条规定，当被投资方作出利润分配决定之日，投资方应当确认股息、红利所得。居民企业直接投资于其他居民企业取得的股息、红利所得免征企业所得税。但连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益，不得享受免税优惠。
[例4]乾隆公司2008年1月1日以800万元的价格购入康熙公司3％的股份，购买过程中另支付相关税费3万元。康熙公司为一家未上市的民营企业，其股权不存在明确的市场价格。乾隆公司在取得该部分投资后，未以任何方式参与被投资单位的生产经营决策。乾隆公司在取得投资以后，被投资单位实现的净利润及利润分配情况如下表1所示。
(1)2008年取得投资时会计处理：
借：长期股权投资8030000
贷：银行存款8030000
税务处理：2008年取得长期股权投资计税基础与会计成本相同，均为803万元。
(2)2008年从康熙公司取得利润时会计处理：
借：银行存款 270000(9000000×3％)
贷：投资收益 270000
税务处理：2008年从康熙公司取得利润确认股息所得27万元可享受免税优惠。
(3)2009年从康熙公司取得利润时：
会计处理：
借：银行存款480000(16000000×3％)
贷：投资收益480000
税务处理：2009年从康熙公司取得利润确认股息所得48万元可享受免税优惠。
(二)长期股权投资减值准备与税法差异会计处理：长期股权投资在按照规定进行核算确定其账面价值的基础上，如果存在减值迹象的，应当按照相关准则的规定计提减值准备。其中，对子公司的投资，应当按照《资产减值准则》的规定确定其可收回金额及应予计提的减值准备；企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当按照《金融工具确认和计量准则》的规定确定其可收回金额及应予计提的减值准备。计提减值准备时，应借记“资产减值损失”科目，贷记“长期股权投资减值准备”科目。长期股权投资减值一经计提不得转回，处置长期股权投资时，相应结转减值准备。税务处理：通常情况下，税法只允许长期股权投资在转让或清算时，确认实际发生的损失。在长期股权投资被处置前，不得确认任何损失。依据《企业所得税法实施条例》的规定，企业计提的长期股权投资减值准备不得在税前扣除。“资产减值损失”科目的金额，应当调增应纳税所得额。
三、股权投资处置时会计与税法处理的差异
会计处理：处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计人当期损益。税务处理：企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的权益性投资转让损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部分可向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转让损失连续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第6年一次性扣除。
篇5
长期股权投资核算的成本法是指长期股权投资按投资成本计价的方法。该方法下，长期股权投资以取得股权时的成本计价，其后。除投资企业追加投资、收回投资等情形外。长期股权投资的账面价值保持不变。投资企业确认投资收益，仅限于所获得的被投资单位在投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。
长期股权投资核算的权益法是指长期股权投资最初以初始投资成本计量，其后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变化对投资的账面价值进行调整的方法。权益法的核心思想是从投资企业角度，将被投资单位经济活动及其影响与投资企业视同一体，因此要求投资的账面价值随着被投资单位所有者权益(公允价值)的变动而变动。
新颁布的《企业会计准则第2号――长期股权投资》(以下简称“新准则”)规定，当投资企业对被投资单位能够实施控制或投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量这两种情况时，长期股权投资应采用成本法核算。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法进行核算。成本法、权益法的适用范围是建立在判断投资企业对被投资企业财务和经营政策的影响程度的基础上的。实务中，区分投资企业和被投资企业关系的标准有两种：一种是法律上的标准(如持股比例)，主要依据投资企业所持有的被投资企业的股权比例来判断；另一种是经济实质上的标准。可见持股比例并非决定长期股权投资目的和采用相应会计处理方法的绝对标准。在判断投资企业和被投资企业的关系时。要考虑多方面因素，从经济实质出发。依据投资企业对被投资单位的财务和经营政策的影响程度来确定投资企业与被投资企业的关系。即在判断投资企业与被投资企业关系时应遵循实质重于形式的基本原则。由于减少投资或追加投资等各种原因，致使投资企业对被投资企业财务和经营决策的影响程度发生变化时，应根据权益法和成本法适用的范围，重新判断新的影响程度，进而决定是否继续采用原来的核算方法。一般情况下是通过持股比例进行判断的。为便于理解持股比例与核算方法之间的对应关系，笔者用图1说明。
从图1可以看出，长期股权投资核算方法的选择方法是：如果持股比例在20％-50％之间应采用权益法，一旦持股比例高于或者低于这个范围，就应采用成本法；与之相反。原采用成本法核算的长期股权投资，若持股比例发生变化进入20％－50％的范围就应改按权益法。
二、成本法向权益法转换的情形及其处理
通过分析可以看出。长期股权投资的核算由成本法向权益法转换的情形有两种。一是原持股比例不足20％，因持股比例增加进入20％-50％，导致成本法向权益法转换，这种情况是指因追加投资由原先的不具有控制、共同控制和重大影响变为具有共同控制或重大影响。二是原持股比例在50％以上，因持股比例减少进入20％-50％。导致成本法向权益法转换。这种情况是指因减少投资对被投资单位不再具有控制而变为具有共同控制或重大影响。
新准则规定，因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应当改按权益法核算。此时应以成本法下长期股权投资的账面价值作为初始投资成本，并在此基础上比较初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要对长期股权投资的账面价值进行调整，按照权益法核算、进行后续计量。
可见由成本法向权益法转换，不再采用追溯调整法对原先采用成本法核算的投资进行相应的调整。但是应根据不同的转换前提。对初始投资、追加投资等进行相应的账务处理。
(一)原持股比例不足20％，因持股增加进入20％-50％，导致成本法向权益法转换
这种情况是指。原持有的投资对被投资单位不具有控制、共同控制或者重大影响、在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量，因持股比例增加。导致能够对被投资单位施加重大影响或是共同控制的情形。此时，应区分原持有的长期股权投资、新增长期股权投资两部分分别考虑、综合处理。同时，应分析计算原投资后至再次投资的交易日之间，被投资单位可辨认净资产公允价值的增减变化额，按原持股比例计算应享有的部分，调整长期股权投资及留存收益。对于这些规定，可以从以下几方面理解。
1 原持股权部分
比较原长期股权投资账面余额与按照原持股比例计算确定的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额(以下简称“应享有的份额”)之间的差额。如果长期股权投资的账面余额大于应享有的份额(超出的部分为“正商誉”)，不调整长期股权投资的账面价值；如果长期股权投资的账面余额小于应享有的份额(小于的部分为“负商誉”)，应按其差额调整增加长期股权投资的账面价值及留存收益。
2 新增股权部分
应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。如果投资成本大于应享有的份额，即出现“正商誉”，则不调整长期股权投资的成本；如果小于应享有的份额，即出现“负商誉”，应调增长期股权投资的成本及营业外收入。
必须注意的是：要综合考虑上述两种情况。确定与整体投资相关的商誉或是因投资成本小于应享有份额应计入留存收益或损益的金额。可简单理解为：大投资获得小份额不调账，小投资获得大份额则调账，简称“大不调、小调”。在此，投资成本与应享有的份额之间不外乎有以下关系：
A初始投资成本>应享有的份额，追加投资成本>应享有的份额。综合成本>应享有的份额
B初始投资成本
C初始投资成本>应享有的份额。追加投资成本
D初始投资成本应享有的份额，综合成本≠应享有的份额
E初始投资成本应享有的份额。综合成本=应享有的份额
在上述情况中。只要是综合投资成本
3 原投资后至再次投资的交易日之间(以下简称“两次投资期间”)，被投资单位可辨认净资产公允价值的变化的处理
两次投资期间。因被投资单位可辨认净资产公允价值的变化相对于原持股比例的部分。属于此间被投资单位实现净损益中应享有份额的部分，应调整长期投资的账面价值及留存收益；属于其他原
因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额。调整长期股权投资的账面价值及资本公积。
例1 甲公司按照净利润的10％提取盈余公积，有关长期股权投资业务如下：
(1)2007年1月1日用银行存款1000万元取得乙公司10％的股权。当时乙公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元(假定乙公司可辨认净资产的公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对其采用成本法核算。
(2)甲公司2008年1月1日，又以1300万元的价格取得乙公司12％的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为12000万元(假定公允价值与账面价值相同)。取得该部分股权后，甲公司能够对乙公司的生产经营决策实施重大影响，对该项长期股权投资改为权益法核算。
(3)假设甲公司上述两次投资期间，乙公司通过生产经营活动实现的净利润为3000万元。未派发过现金股利；因其他原因导致资本公积金增加1000万元。这两项因素导致乙公司的账面净资产自2007年初的8000万元，增加至2008年初的12000万元。
甲公司在追加投资时。对该项长期股权投资由成本法改为权益法核算。分析如下：
首先，初始投资1000万元，按10％持股比例拥有份额800万元，出现正商誉200万元；其次，追加投资1300万元。按12％持股比例拥有份额1440万元，产生负商誉140万元；正、负商誉综合考虑，出现正商誉60万元。因此不需要对长期股权投资的成本进行调整。再次，两次投资期间。可辨认净资产公允价值增加4000万元。其中3000万元为净损益的增加。应按原持股比例调增留存收益；另外1 000万元为资本公积的变化，按原持股比例应调增资本公积。
借：长期股权投资――乙公司(损益调整) 300万元
――乙公司(其他权益变动)100万元
贷：盈余公积 30万元
利润分配 270万元
资本公积――其他资本公积 100万元
上述分录做完后。长期股权投资的账面价值为：1000+1300+400=2700万元，在2008年初享有的份额为：12000×22％=2640万元，账面价值高出“份额”60万元，即为综合正商誉。
例2假设例1中2008年1月1日追加投资时，支付的款项为1000万元，其他条件不变。则追加投资拥有的份额为12000×12％=1440万元，产生负商誉440万元，与初始投资产生的正商誉200万元相抵后，出现240万元的负商誉。对此应作如下分录：
借：长期股权投资――乙公司(投资成本)240万元
贷：营业外收入 240万元
涉及损益调整的分录与例1相同。调整后长期股权投资的账面价值为1000+1000+400+240=2640万元，与应享有的份额2640万元相等。
综上所述，可得出如下结论：如果初始投资产生的商誉与追加投资产生的商誉综合在一起时为正商誉，则不调整长期股权投资的成本；如果综合在一起为负商誉，则应根据如下情况分别进行处理：
(1)如果初始投资产生负商誉，追加投资也产生负商誉。综合为负商誉，则应在调整增加长期股权投资的同时，对前者调增留存收益，后者调增营业外收入。
(2)如果初始投资产生负商誉，追加投资产生正商誉。综合为负商誉，则应在调整增加长期股权投资的同时，调增留存收益。
(3)如果初始投资产生正商誉、追加投资产生负商誉。综合为负商誉。则应在调整增加长期股权投资的同时，调增营业外收入。
(二)原持股比例在50％以上，因持股比例减少进入20％-50％，导致成本法向权益法转换
这种情况是指原持有的投资对被投资单位具有控制能力，因持股比例减少转为具有重大影响或是与其他方一起实施共同控制的情形。此时应从以下几方面进行理解。
1 按减少的持股比例结转应中止确认的长期股权投资成本。
2 应将剩余的长期股权投资成本与应享有的剩余份额(按照剩余持股比例计算的原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值部分)进行比较，属于投资作价中商誉的部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于应享有份额的部分(即负商誉)，在调整长期股权投资成本的同时。调整留存收益。
3 对于原取得投资后到转变为权益法之间被投资单位实现净损益中按照持股比例应享有的份额。调整长期股权投资及留存收益；对于被投资单位的所有者权益的其他变动。应根据应享有的份额调整长期股权投资及资本公积。
例3甲公司按10％提取盈余公积。甲公司原持有乙公司60％的股权，属非同一控制下的企业合并。其账面余额为7500万元。为提取减值准备。甲公司取得60％的股权时，乙公司可辨认净资产公允价值总额为10000万元，账面净资产与可辨认净资产的公允价值不存在差额。2007年3月1日，甲公司将其持有的乙公司20％的股权对外出售，获得价款2600万元存入银行，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为15000万元，与账面净资产相等。甲公司自取得对乙公司长期股权投资后至处置投资期间。乙公司实现净利润1000万元，除了所实现的净损益外，其他原因使资本公积增加4000万元。
甲公司处置对乙公司20％的股权后，剩余40％的股权应由成本法改为权益法核算。分析如下：
首先，结转减持的长期股权投资成本。
借：银行存款 2600万元
贷：长期股权投资 2500万元
投资收益 500万元
其次，将剩余的长期股权投资成本5000万元与原投资时应享有的剩余份额4000万元(10000×40％)进行比较，出现正商誉1000万元，不需对长期股权投资成本进行调整。(如果是负商誉。则应借记“长期股权投资”，贷记“盈余公积”、“利润分配”)。
再次，针对原取得投资后到转变为权益法期间，乙公司净资产公允价值的变动5000万元(15000-10000)，进行相应的账务处理。可辨认净资产公允价值增加的5000万元中，有1000万元属于净利，4000万元属于资本公积，因此：
按剩余持股比例计算应享有的收益额=1000×40％=400万元
按剩余持股比例计算应享有的资本公积=4000×40％：1600万元
针对两次投资时点期间乙公司可辨认净资产的变动。应作如下账务处理：
借：长期股权投资――乙公司(损益调整)400万元
――乙公司(其他权益变动) 1600万元
贷：盈余公积 40万元
篇6
二、林术资产的会计计量
(一)林木资产按历史成本计量历史成率计量是有关单位按照林木资产在形成过程中所耗费的培育和维护管理成本或者是从外部取得的林木成本登记入账。历史成本有其自身的优越性，这也是支持历史成本计量的理由。首先，历史成本具有可靠性。这主要体现在其客观性和可验证陡上，历史成本是为了取得、培育和经营管理林木资产所消耗的实际支出，它能够真实地反映出林木经济活动的实际情况。因为，这里的“实际支出”是林木交易双方在公平、自愿的条件下形成的。同时，这些支出的发生都有相应的原始凭证作为依据，相关的会计人员也是根据这些发生的凭证来记账的，因此，这些会计信息又是可验证的。其次，历史成本具有可操作性。这体现在其取得会计依据和后续计量上，因为历史成本是按营造和外购林术资产实际发生额的原始凭证来记账的，因此，历史成本信息的取得相对容易，且代价较小。同时，由于林木资产的价值处于不断变化之中，我国还缺乏公开、活跃的市场，采用历史成本来核算将更为简单易懂。
然而，由于林木资产自身的特性，决定了采用历史成本法计量也会出现很多不足的地方。首先，采用历史成本法林木资产的实际价值与账面价值会有很大差异。林木资产具有自然增值性，即使没有人工投入，其价值也会逐渐增加，而其账面价值只是其历年林木经营的成本累计，故二者必然存在差异。其次，采用历史成本法不符合会计信息相关性。因为林木资产自身的生物特性使其账面价值和实际价值出现不一致，而历史成本法又导致这部分自然增值不予确认、计量和披露，最终提供的会计信息不能真实地反映林木资产的价值，从而导致会计信息相关性较差。尽管如此，以历史成本为计量依据是一种广泛采用的会计惯例，而且我国最新的会计准则中规定，我国生物资产仍采用历史成本计量。
(二)林木资产按公允价值计量公允价值是指资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。其在国际会计中的运用较为普遍，尤其是在美国，会计准则将相关性放在第一位，强调会计信息的“决策有用性”。在我国，2(]06年才在财政部颁布的最新会计准则中正式提出了公允价值计量模式，但公允价值的应用有其极为严格的规定。公允价值作为一种新的计量属性，从会计信息相关性角度看，有其自身的优点。由于林木资产具有生物转化功能和自然增值的特性，利用历史成本计量林木资产往往不能对其自然增值进行确认，从而难以客观真实地对林木资产的价值进行反映，也就无法给相关信息需求者提供有用的信息，影响会计信息的相关性。而公允价值恰好能够将林木资产的自然增值给予合理的估计，进而能够真实反映林木资产的价值，这样也就解决了历史成本在变动价值计量方面的不足，同时，采用公允价值能够将不同的林木资产进行比较，从而能够确定双方的交换价值。
近年来，虽然公允价值的提出得到了国内外许多会计界人士的青睐，在一些国家已经得到广泛的采用，但这并不能说明其很完美，公允价值的运用也存在很多不足的地方，主要表现在：首先，采用公允价值计量会计信息的可靠性差。由于可供选择的公允价值计量形式多种多样，而且受会计环境和交易资产的限制，很容易受人为因素的影响。即使是同一林木资产，不同的评估者采用这一计量属性，得出的结果也会不同。其次，公允价值计量的使用条件苛刻。公允价值的应用必须有成熟的林术要素和资产的交易市场，同时要有一支既懂财务又擅长评估的高素质人才队伍，目前尚达不到要求。再次，采用公允价值计量要面临大量的信息收集、处理成本以及今后的审计成本，不符合成本与效益的原则。
三、林术资产会计计量属性的选择
(一)公允价值是林木资产计量的理想选择从目前的国情和林情来看，我国市场经济体制已经初步建立起来，虽然受到林木资源开发体制、政策和传统等因素的影响，没有形成完全活跃的林木市场，但我国许多林木产品已经有了一个比较活跃的市场。同时，近年来我国不断强化会计从业人员的职业道德和业务技能水平，完善公司治理结构，尤其是近年来林权制度改革的顺利实施，为我国公允价值的实施提供了一个融洽的操作氛围。即使在市场经济比较发达的西方国家，如美国、加拿大、澳大利亚等，在林木计量方面也并不是完全符合公允价值的计量标准，但他们的生物资产会计准则是极力提倡公允价值的，这主要归因于公允价值在提供会计信息质量方面更适合现代会计核算的要求，以公允价值模式对林木资产进行计量将成为未来发展的趋势。
基于以上分析，笔者认为不能等所有的条件都完全符合公允价值的计量标准才去应用，这样只会导致我国林木资产计量方面的落后，而应该将其在实务应用中不断改善，从而逐渐确立公允价值在林木资产核算中的地位。
篇7
1、关联交易法
这种方式是通过将资金拆借给关联企业，进而向其收取一定的资金占用费的利润调整方式。我国《税法》明确规定，企业之间不得相互拆借资金，而目前在国内，企业之间进行资金拆借资已经成为一种常态。由于涉及违反《税法》，上市公司开展资金拆借则不会在会计报表中向股东及利益相关相披露，而股东和利益相关者及作为上市公司监管者均无法通过上市公司披露的会计信息对企业经营状况做出准确判断，部分上市公司正是利用拆借资金这一方式做出利润调节。
2、转移费用法
部分企业通过这种方法对其利润进行调解。这种利润调解方法适用于上市公司与其母公司之间的关联交易。按照《公司法》及相关法律，上市公司应同母公司在财务上做出明确划分，包括利润和各种费用。但是，部分上市公司由于没有取得较好效益，或没有完成利润目标，便借助其母公司对本企业的利润做出调解，将企业的广告费用等部分费用转移至母公司，以降低本企业的成本核算额，提高会计报表中的利润。
3、虚假销售法
部分企业在年末无法完成目标销售额，进而无法实现当年有利润指标，于是，便采取了制造虚假销售的方式来提高会计报表中的营业收入和利润额，以在账面上实现利润目标。虚假销售的主要方法有对开增值税发票和三角交易，这两种方法都可以使企业的销售收入虚增。三角交易既可用于商品销售，也可用于服务项收入。
4、变更会计政策
企业在财务管理活动中，应遵循《企业会计准则》以及国家的各项会计制度制定出适合本企业的会计原则；并从法律法规规定的各种会计核算方法中选择出适合本企业的会计核算方法。这种具体的会计原则与会计方法构成了企业的会计政策。所谓会计政策变更，指的是企业针对同类交易或会计事项采用另外的会计原则和核算方法以取代原来使用的会计原则和核算方法。例如：企业对股权投资在核算方法上采用成本法以替代原先的权益法；存货计价方法采用先进先出法以替代符合《企业会计准则》的其他方法；在坏账损失确认上以备抵法来替代直接转销法；在固定资产折旧方面以工作量法替代原先的平均年限法等。以这种方法对会计数据做出调节，能够对利润额产生较大影响，因此，这种利润调节方法也被一些企业所采用。
5、变更会计估计
虽然按照《会计准则》的规定，企业应该使会计核算具有准确性，但是，部分企业经营业务本身就具有某些不确定性，如各项准备的计提比率、有关固定资产的折旧年限和残价的核定、以及无形资产的摊销年限等，这些核算通常要根据经验进行估计。因此，会计估计是会计核算与会计信息披露中所无法避免的。部分企业利用了会计核算与会计信息披露中的会计估计达到调节利润的目的。会计估计最常用的方法是对固定资产使用年限做出变更，以达到调节利润的目的。该种方法有以下特点，第一，具有灵活的调节方向：在当期利润超额完成指标时，可对固定资产使用年限做缩短处理，达到提高成本，压低利润的目的，以为下一核算期的利润指标完成减轻压力；在完成当期利润指标存在困难时，可对固定资产使用年限做延长处理，以减少成本，增加利润，完成本期利润指标。固定资产通常具有较大数额，折旧率即使做出微小变更，也可使利润出现较大变化，杠杆作用十分明显；第二，易为变更寻找到理由。对固定资产折旧产生影响的因素十分复杂，所以，变更使用年限可轻易找到理由；第三，不影响纳税额和现金流量。我国的《税法》规定，固定资产折旧率是固定的，因此，折旧率的升降只会使会计利润出现增加或减少，并不会对应纳税所得额主现金流量产生影响。
6、变更会计期间
会计活动实质是就是对企业经营事项进行确认和计量，并对确认和计量的事项做出的记录、反映与控制。但是，在会计确认与会计计量本身就具有某此不确定性，而且会计期间假设与采取的应计制使得确认时间的把握上存在一定困难，部分企业正好通过对坏账、投资损失和存货跌价等可自由控制的损益项确认做出某些调整，达到利润在不同会计期间内进行转移的目的。一般这些企业采取的方式是对成本、费用和收入等项目的确认时间做出变更。在本期的经营状况良好，可保证利润指标实现时，企业会为下一期间留下部分利润；而在利润指标可能无法完成时，企业可将部分费用留给下一期。例如：将上期未确认的损失和下期发生的损失一同在本期内进行确认；或把将本应属于本期的收益项目不做确认处理，挂账留做下一期的利润，这就是通常所说的“冲销”；或将本应属于本期的损失项目不做确认处理，挂账留给下一期；或把前期未确认的收益项目与后期实现的收益同时在本期做出确认，来提高本期利润额，这说是“潜亏挂账”。此外，还存在“事先预提”和“事后待摊”等利润调节手法。
二、预防对策分析
1、转换企业经营机制
转换企业经营机制可以为实现企业会计活动的规范化奠定良好基础。一些企业尽管实现了改制与重组，但是，企业内部经营机制和管理模式仍未得到彻底转变，企业经营者仍存在深厚的计划经济思维，在体制上为调节利润提供了便利条件。因此，企业内部经营机制与管理模式得不到基本转变.即使进行了重组与改制，会计活动仍然难以实现规范化。应构建起企业内部模拟资本营运机制，由于企业具有资本经营自，这样就可能模拟资本营运达到提高经营利润的目标；企业构建的经营机制和管理模式应以市场为导向，建立起决策中心、利润中心和成本中心，使企业内部做到责任、权利和利益清晰明确；构建起具有活力的激励机制，使员工通过努力工作为社会创造财富，进而提高企业经营利润。只有企业建立起适应市场要求的经营机制，会计活动方可彻底脱离计划经济的体制的影响，从而自觉按照《会计准则》要求来规范自己，使会计活动真正实现当家理财的功能，以确保企业资产的完整，使会计信息具有真实性和客观性。
2、加大审计监督力度
①加强出资人审计。出于维护出资人权益的目的，加强对企业财务状况的审计。在企业董事会授权或上级主管部门授权情况下，企业或上级财务管理部门、审计部门对企业开展经常性的财务审计与检查，审计重点是成本项目、费用项目及收入项目，审计与检查的方式包括日常检查与审计和专项检查与审计等。
②加强企业内部审计。加强企业内部审计也是加强企业内部管理的一种方式。规模较大的企业尤其是集团公司，具有管理链条长的特点，企业高层管理者无法亲自对企业内部各项具体业务状况进行管理与监督，因此，有必要建立起完善的企业内部审计制度。内部审计的优点在于了解企业经营过程与业务状况和特点，因此可通过“主审承包责任制”模式开展审计，并制定具体审计标准，包括质量标准和奖罚标准，审计的内容包括财务收支审计、经营成果审计、高层管理人员离任审计、项目审计和成本审计等，可以日常审计和专项审计方式开展审计活动，确保企业会计活动中出现违规现象能得到及时纠正。
③加强中介机构审计。中介组织的审计方式主要是对财务报告进行审计来，中介组织同被审计企业不存在利益关系，保证了审计机构的有独立性和权威性，因而也使审计结果更加可信。中介审计在时间上分为包括年报审计、中报审计和季报审计；在空间上分为一级单位审计、二级单位审计和三级单位审计。
④加强会计违规的检举。任何企业的会计行为既关系到企业内部利益，也对国家利益、社会利益和其他相关企业和个人利益产生影响。从这一点来看，会计行为就具备了社会性与广泛性的特点。所以，与企业利益相关的任何组织和个人都有权对企业会计行为进行监督。而对会计活动中出现的违纪违规进行检举则是一种常见而有效的监督形式。对查实的违法违纪行为要及时做出处理，以保证审计监督与社会监督的严肃性与有效性。
3、完善内部会计控制
①加强人员素质控制。完善内部会计控制首先应做好人员素质的控制。主要方式是对会计人员进行延伸教育，以提高会计人员执行《会计准则》的自觉意识、避免做假账现象，提高会计人员的职业道德与专业素质；对会计人员进行定期岗位轮换，以使其业务能力与责任心提到提升。
②加强组织机构控制。应提高企业内部会计部门的应相对独立性，使会计控制更有效果；对财务部门的各种职责和权力做出适当分离，形成相互制约的机制，如会计职责同出纳职责的分离、决策权与执行权的分离、资产定价权与资产处置权的分离，采购权与验收和保管权的分离，资金调度审批权同执行权的分离等；通过会计委派制形成对经营者权力有有效监督。
③加强业务程序控制。这方面的控制对象主要包括：凭证编制、账簿记录、账簿核对、会计预算等。明确企业内部各部门同会计部门在业务方面的关系，划分清晰的职权范围；会计部门内部应制定出岗位责任制与业务流程，做到职责明确；充分发挥计算机信息系统在会计核算与处理中的作用。
④加强准则执行控制。第一，会计政策与会计估计应保持连续性，不得随意做出变更。否则，将会降低会计信息的可比性，会计报表的使用者进行企业当期与以往各期的会计信息的对比时产生困难。如确需进行变更，企业应将变更后的会计政策及其对当期会计报表中的相关财务指标产生的影响进行披露，为报表使用者了解企业真实财务状况与经营状况提供方便。第二，保证财务收支确认的真实性，遵循会计期间原则与配比原则，对当期各项收入进行合理确认，避免出现隐匿、截留现象；同时，也应对当期的成本项目和跨年成本项目进行合理确认，做到不多计、不少计、不漏计、避免不计成本与随意摊提费用等行为；第三，对损益项目做出合理确认。通过对固定资产、实物性流动资产以及各项投资所做的资产清查，对产权做出确认；对实物和盈亏做出核实，明确各自的责任，在此基础上，对当期损益做出确认。
三、结束语
对企业调节利润的各种方法和途径进行仔细研究，在此基础上制订出有效的防范措施，使企业的会计信息具有真实性和客观性，以此保障出资人的合法权益。（作者单位：大连财经学院）
参考文献：
篇8
1.以市场为导向，整合企业内部各种经营和管理资源，重新构建企业的成本管理体系
长期以来，建筑企业实行的是以预算定额为基础，以事后核算为重点，以完全成本法为内容的算账、报账型成本管理模式，这种模式由于管理办法和管理手段落后，很难让企业适应市场竞争。从现代企业成本管理的实践看，我们无疑应该引入全新的成本价值理念，从管理的高度去挖掘企业的成本降低潜力，以实现企业利润最大化的经营目标。
1.1成本管理要引入价值链分析方法
成本发生在企业经营全过程，因此对企业在生产经营过程的每个环节、每项工作都要用价值链分析方法，从工程设计、工程招标、原材料供应、施工生产、工程保修等，都要使用投入产出的观念分析每个环节、每项工作是否都能创造价值，是否都能降低成本，是否都能获得真效益，为企业整体价值最大化产生正面作用。比如，通过价值链中原材料供应(即物流)的分析，我们可以发现能够创造采购活动价值的因素就是供应商的选择，同等质量的条件下货比三家，就能选择供应价格最低的供应商，因此控制采购成本的焦点就是供应商的管理，即发展新的可靠的供应商;又如，通过施工过程中作业价值链分析，我们也可以发现项目施工过程中资金、人力、原材料的合理配置及准时投放可以节约成本，因此，认真按照施工进度需要合理配置资金、人力和原材料也是控制施工成本的关键。过早过大的投入会增大资金的运营成本，过迟过少的投入会影响施工进度，甚至造成工期延误，引起索赔。
通过引入价值链分析方法重新构建建筑企业的成本管理体系，是建筑企业适应市场的必需。要想在激烈的市场竞争中取得优势，我们就必须打破传统的管理模式，大胆革新，对企业的每个环节（无论是组织架构、业务流程，还是工作方法、业务手段）都要进行深入的分析，进行业务再造，建立能够适应市场变化并能做出及时有效反应的企业经营管理模式，不断优化企业经营的全过程，让企业生产经营的各种要素包括人、财、物及信息和流程都能得以最佳地配置，让有效的资源得以有效地利用。
1.2成本管理必须“以人为本”
成本管理工作贯穿于企业的整个经营过程，也就是说企业的成本管理工作是由各部门和有关人员来完成的。传统的成本管理模式之所以不适应市场的发展变化，除了管理方式和管理手段落后以外，最大的原因在于没有将人力资源的管理纳入成本管理范畴。
企业要想在激烈的市场竞争中取得优势，产品的价格是主要因素，而决定产品价格的主要因素则是成本，只有降低了产品的成本，才有可能降低产品的价格，由于企业的生产经营过程的每一个环节都会产生有形的或无形的资源耗费，因此，每一个环节、每一个员工的行为都会影响到产品成本的高低。如果企业员工素质不高、责任心不强、执行能力差、成本意识淡薄，企业生产或提供的产品就很难取得成本优势。没有成本优势，就很难形成竞争力。因此培养和强化职工的成本竞争意识，让成本控制、节约的观念成为每个部门、每个员工个体的自觉行为，让成本控制成为企业文化的有机组成部分，这无疑是企业成本控制应追求的最高境界。
企业作为各种人力资源人生或事业发展的平台，必须建立起一套能吸引人才、留住人才的人力资源政策，建立起一套行之有效的人才激励与考评办法，形成企业内部相对公平的竞争机制，塑造新型的文化氛围，让员工能够理解企业的生存发展与员工的生存发展有密切关系，理解成本降低对企业利益和员工利益的密切关系，使员工能够在生产经营过程中充分发挥自己的主动性和创造性，自觉从节约一吨水、一度电、一张纸做起，把成本管理工作变成企业员工自觉参与的行为。只有这样，企业才能提升自己的核心竞争力，企业的成本管理才能有所作为。
2.从管理的高度挖掘企业降低成本的潜力
本文的开头已经谈到，建筑市场由于过度竞争，大部分施工项目的中标价格已接近甚至低于项目的实际成本水平，也就是说建筑企业依靠降低材料和劳动力成本来提高经济效益的空间已越来越小。要想在激烈的市场竞争中取得一席之地，企业唯有强化管理，提高精细管理能力，从管理的角度挖掘企业降低成本的潜力。根据目前建筑企业的实际情况，笔者认为:
2.1必须提高企业经营决策水平和市场风险应变能力
建筑市场自从实行招投标制以来，市场竞争的焦点已转移到价格竞争，如何合理确定投标项目价格，既要争取中标，又要确保中标价能给企业带来效益，已成为建筑企业经营决策中的难题。许多企业为了自身生存与发展，不计风险竞争项目的承包权，这种短期行为不但解决不了企业的困难，反而让企业陷入更大困境。比如，企业为了中标，不计成本压价让利，项目中标价低于项目直接工程费，造成企业的成本投入无法从工程结算价中得到补偿，形成大额亏损，一些企业盲目垫资施工，造成长期大额拖欠工程款，企业投入项目的资金无法回笼，形成严重三角债务，诉讼不断，企业疲于应诉。
建筑行业是我国率先进入市场的行业之一，但由于政府引导市场行为的相关法律法规尚不健全，加上我国特有的各种人际关系行为，造成市场主体行为不规范，招投标过程中暗箱操作、收受回扣的现象依旧存在。政府部门的行政指令以及业主为了自身利益订阴阳合同等违规操作行为也影响了正常的市场竞争。面对当前建筑市场的不规范行为，企业如何应对呢？笔者认为，实行项目招投标风险评估和合同评审制度，在一定程度上可以减少企业因决策失误造成的经营亏损和风险，要做好这方面工作，首先要收集相关资料，认真测算好本企业与本行业各类工程的成本水平，测定出各类工程成本盈亏临界线，用于指导企业的投标报价;其次，要全方位搜集招标单位的有关信息，尤其是资信情况，结合招标文件对招标项目进行风险评估。对资金缺口大、垫资时间长的项目，以及投标造价低于企业成本水平的项目，要实行否决;第三,对于已中标项目的施工合同要进行认真评审，对于业主提出的一些不公平条款要进行认真协商，确保企业的合法权益，通过投标项目的风险评估和项目施工合同评审，企业就可以避免因决策失误造成的损失，从源头上防范企业的经营风险。
2.2以优化施工技术方案为切入点，挖掘企业降低成本的潜力
传统的成本管理模式造成一个误区，误认为成本管理工作是财务会计部门的事，其他部门很少参与，因此在施工过程中，现场施工组织设计、施工方案和技术措施很少考虑成本的因素，造成施工管理与成本管理脱节。实际上，在建筑产品的形成过程当中，施工方案与技术措施因素占有很重要的地位。把成本理念融入施工方案和技术措施，在深入勘察施工现场、调查施工环境条件基础上，认真编制既能满足技术性能要求、耗费的资源成本较低的施工技术方案，并在施工过程中贯彻实施，其产生的效益是巨大的。像钢筋冷轧扭技术、外脚手架提升技术、泵送砼技术、绿色环保技术等，这些新技术新材料的推广使用，曾为建筑企业带来较大的经济效益。目前，知识资源既是技术创新的第一要素，对建筑企业来说，以创新技术为核心，提高建筑产品的高新技术含量，从而提高建筑产品生产的附加值，促使企业与高新技术接轨，这也是当前和今后建筑企业发展的一种必然趋势。
2.3从时间上要效益
正确理解价值规律对于企业经营者尤其是成本管理人员有十分重要的意义。我们都知道产品的价值量由生产产品的社会必要劳动时间决定。而产品的价格则由生产产品的个别劳动时间来决定。对建筑企业来说，在项目施工过程通过采用新技术、新工艺提高劳动生产率来降低产品的个别劳动时间，使其低于社会必要劳动时间，也就是我们所说的在竞争中取得成本优势，是企业提高竞争力和获取更大经济效益的重要途径。建筑产品生产周期长，成本投入大，许多生产设施包括设备、周转材料以及管理要素等的费用是随着生产周期的长短发生增减变化的，如果我们在施工过程中通过科学的管理办法，在满足质量技术性能的基础上尽量缩短项目施工工期，那么我们就能减少包括机械设备、周转材料以及管理费用等成本的开支，取得更好的经济效益。
