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一、税收职能的内容
税收职能为税收自身具备的能力，这些能力可以满足国家的需求。税收职能引导着税收制度的设计，关系着税收制度的实际内容和实施效果。税收有多种职能，包含财政收入职能、资源配置职能、公平分配职能、经济稳定与增长职能。政府通过征税得到了收入即为税收的财政收入职能，这些收入资金被用来满足一些社会公共的需要，提供公共的服务，同时为政府履行公共职能服务。资源配置职能则指政府制定税收的种类和税收的条件，使税收发挥一些积极的作用，来调节资源配置的情况，实现资源的合理配置。税收的公平分配原则指政府通过制定税种和税收条件，使高收入高资产的人群承担更多的税费，使收入和资产相对较少的人群承担较少的税费。通过税负调节收入和财产的分配，有利于社会的公平。税收的经济稳定和增长职能是政府制定出一弹性的税收制度，使税收顺应市场的变化而作出一些调节，根据经济的冷热变化自动来调节税收，稳定物价和收支平衡。
二、现代财政情况下的税收职能
现代财政的特点是民主和法治，它拥有专门的财政管理机构，拥有专业的治理技术，符合国际现代化建设和财政的动态治理进程。税收是财政制度中一项重要的内容，现代税收制度与现代国家、现代政府、现代社会、现代市场相一致，也符合国家的治理制度。大家都将财政学、税收学看作是经济学的一个分支，主要从经济学的方面来思考税收的职能，而从现代财政制度和现代国家治理的层面上来看，税收职能不仅仅应该停留在经济学的范围，它在政府管理、社会关系调节上也发挥了巨大的作用。它的政治职能主要表现为市场在现代经济中的资源配置起决定性作用，税收的税种和相关条件的制定影响着市场和私人的经济活动。在社会职能上的主要表现为增强社会的公平正义、缩短了收入差距，鼓励相关公共事业的发展。
三、现代财政制度下税收职能实现的方法
（一）税收的经济职能
税收的经济职能包括了组织财政收入、资源合理配置、经济稳定和增长。在组织财政收入方面，应在保持宏观税负稳定的情况下，清费立税，提高税收在财政收入中的比例，确保税收收入成为政府收入来源的绝对主体。当税收进入了增长的新常态后，需要调整和优化财政的支出结构，通过实施相关措施来满足公共服务的供应和政府履行职能的支出需求。在税收的资源配置职能上，应在原先的一些准则和基础上，对市场自身形成的不合理的资源配置情况，通过调节税制结构，增值税、企业所得税等税种和重新设计各税收要素，发挥税收在各方面的积极作用。针对税收的经济稳定和增长职能，需先创建有助于经济长期稳定持续发展的制度，再注重一系列相关的税种的建设，提高其规模和比例降低货物劳务税的比重，更好的发挥自动稳定性税种对经济的调节作用。
（二）税收的社会职能
税收的社会职能体现在公平分配上，税收的公平分配职能发挥着作用，它会根据一系列的制度，要求收入和财产较多的群体在实际的税收过程中承担更多的税费，在税收制度的制定过程中考虑到各项税收实际的、最终承担群体，优化税收制度的结构。
（1）完善个人所得税的相关制度，制定课征模式，使分类和综合结合在一起，适当的合并一些税目，优化税率的结构，加强征管工作，通过个人所得税的缴纳来了解纳税人的综合纳税水平，保证个人所得税的公平性。
（2）改革增值税的制度，需要更多的关注一些低收入者的消费品，对消费较多的日常生活必需品降低一定的税率，来保证一定的公平性。
（三）税收的政治职能
税收的政治职能就是税收在现代国家和政府治理中的作用，税收规范了政府与社会、市场、个人间的权利分配和管理。为了实现税收的政治职能，应落实税收的法定原则，使征收的税收体现人民的想法。每一项征收的税收都应该源自立法机关，根据人大公开的税收立法过程，使是否应该征税、征税的具体情况等一系列问题由人民来参与定夺。税收征管也是政府行政管理和政府治理的主要工作内容，税收的政府治理需要有关机关严格监督，依法征税。
四、结束语
本文简单的介绍了税收职能的内容，以及在现代财政情况下的税收职能，在现代财政制度下，税收职能不仅仅体现在经济职能方面，同时表现在社会职能和政治职能上，最后，提出了在现在财政制度下如何实现税收的各项职能，希望能给相关单位和部门在研究现代财政制度下的税收职能这一方面带来一些作用。
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一、税收与财务管理的关联
（一）税收在整个金融体系之下肩负着最重要的责任
从科学管理上看，它是财务学和会计学上的一种学科，从他的目标和作用上来讲，他又属于金融学管理，在整个企业财务的发展的过程中，社会经济处于一个优胜略汰的发展阶段，都是围绕企业的发展目标和社会形象的动脉化进行，所以实收筹划是企业管理中进行的一个首要目的，他推动了社会经济健康发展，税收目标的界定有很多不同的特点，这样税收理论就有一定的目的性，税收管理不能进行科学化管理指导，所以，企业家，在整个决策的过程中要充分考虑税收的变化情况，企业在不同时期税收的过程中有着不同的差异性和每个企业不同的目标管理体系。
（二）税收与财务的有机统一
在企业整个税收筹划的过程中财务决策是事物发展的一个重要组成部分，企业家收集信息的过程就是公司财务税收筹划的过程，利用整个决策的正确性来推断整个社会发展的正确性，并且，财务预算还可以用税收筹划来做整体预算，作出整体化的合理估算，但在估计的过程中都要进行财务的审批靠税收制度来进行约束，在整个国家进行有机管理的过程中进行征税时，财政规划和税收都起着导向作用，并且，双方相辅相成，推动了社会经济共同化发展，在整个税收发展的过程中，税收的发展离不开企业的财政物流上的支持，推进我国社会推动我国现代化经济共同发展，根据实际出发以行动作为未来发展的价值导向，推动社会合理健康发展。
（三）税收在财务管理的内容上具有相关性
在一个企业发展的历程上来讲对于我国社会经济的价值导向有着重要的实际内容，在企业家们进行筹集资金的过程中，不同的筹资方式和融资渠道不一样，这就造成了税收制度的不平衡性，融资方式方法的形态的差异性，推动了社会经济的发展，所以。企业家在整个筹资的过程里，要慎重对待，在企业家里进行一个融资的过程中要进行社会的差异性和有序性，要求投资的利息最大化，推动社会结构健康发展，在整个税收的过程中，他不但影响着企业发展的一个经营情况，而且还会推动着社会经济发展的企业家们的根本利益，总之，税收在整个社会发展情况来看是贯穿于整个社会的一个有力保证。
（四）税收和财务管理具有互动效果
在一个企业中，税收筹划是企业发展的一个有机体，与财务管理具有很大的联系，他不但具有社会发展的有序性推动了社会整体化发展，有力的带动了经济，为提高税收改革和社会现代化的进行经济结构的管理与开发，各个环节的开发与治理推动社会发展最大利益目标，和管理最终环节都可以出现税收的改革。所以，税收筹划和企业财务管理方面具也有一定的互动性，在整个财务税收方面只要进行竞争化管理模式体制之下，它就会有利于社会的发展水平，所以，税收筹划是推动企业提高企业财务管理水平的一个重要因素，要建立社会和谐化专业技术水平不断提高财务人员的各种素质推动社会科学化，进行资源的统筹兼顾有效的利用维护社会发展状况，推动财务管理制度在税收筹划下合理化发展。
二、怎样发展企业税收筹划
（一）让企业把税收筹划注重起来
我国税收制度在我国已经初步定型，但是还是不够完善，造成了一定情况下的复杂性，有序性税种在我国经济发展的情况下，也存在这极大空虚阶段。现在我国企业在社会的发展情况来讲，缺乏正确性的认识，造成企业在整个发展之中财务管理上有着错误性的理解和应用，所以，在此情况下政府应该进行合理化的宣传，提高企业的发展规划，让他们都懂得税款的积极性，指导企业进行正确税收筹划行为，政府机构，增强企业的交税意识，教会他们如何进行社会化再生产，让企业知道纳税是每个公民应尽的责任和义务，让企业进行合理有效的社会意识的让其正确理解税收制度带来的重要性，让每个企业都可以进行依法纳税，公平公正客观。
（二）企业应该利用税收筹划进行规避风险
企业的税收应该根据自己的营业额的发展去不断的完善，企业要有正确的方式方法来进行税收的筹划，我国社会法律体系的加强，社会监管力度也开始慢慢增大，企业在税收筹划中有各种问题都要不断的去加强和改进，推动社会化管理得管理机制，避免税收制度存在的风险，在进行纳税的时候，就用其他的方式方法，我国纳税种类，多种多样，社会发展也是千奇百态，所以进行合理优化推动社会经济健康发展这已经是一大社会使命。
三、结束语
在我国发展当前这个大背景下税收规划已将是众多企业面临的一个重要的议题，也是国家进行财政收入的规划一个有力保证，推动我国经济保持良好的发展态势，企业要进行合理的规划，增强税收体制建设，把企业的重大决策也应当考虑进来推动社会税收体质健康合理化，逐个采用多种税收制度可以为企业的发展节约了成本，创造更多的利润空间，让我国的经济发展系统化，规范化。
参考文献：
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在我国现行的税收制度中尚没有专门的出于环保目的的税种，但也存在一些可以达到环保效果的税种，如资源税、消费税、城市维护建设税、车船使用税、固定资产投资方向税、耕地占用税等。这些“绿色”税收收入占国家总税收收入的比例很低且近年来呈下降趋势。同时，这些税收制度还存在征收范围窄、征收标准低、征收成本高、减免税及税收优惠形式单一等诸多问题，限制了税收对环境保护的调控力度，严重削弱了税收的环境保护作用。
面对日趋严峻的环境状况，针对我国现行税制中环保税收措施存在的不足，借鉴西方国家在环境税收政策方面所取得的经验，适时地对我国税收制度进行“绿色”改革成为必要。
二．进行税收制度“绿色”改革的有效途径
1.逐步减少不利于环境的补贴
环境补贴政策是指政府根据企业进行污染防治所发生的费用，针对企业排污量的减少程度给予的补贴。目的是使企业加强对污染技术和设备的投入，达到降低环境污染的目的。
我国《排污收费暂行规定》允许排污费的80%用于污染源治理。可是80%的排污费收入以补贴形式返还到污染单位，不但没有发挥激励治理的作用，反而变相成为有关行业的一种保护。降低了该行业的退出率，无形中鼓励新的生产者进入该行业，从整体上看，企业的污染程度实际会加重。此外，补贴支出还加重了政府的财政负担。逐步减少或取消不利于环境的补贴政策，可以纠正政策的扭曲，减少财政支出。比如减少工业和城镇居民用水的价格补贴，鼓励节约用水，提高资源使用效率；取消进口农药化肥的价格补贴，引导农民使用高效、低残留和无毒化肥农药。
2.调整现行税收制度
⑴扩大征收范围。在我国现行税制中“绿色”税种太少，且征税范围狭窄，未发挥税收在保护资源和环境中的作用。如我国目前的资源税仅对开采的天然石油、专门开采的天然气和与原油同时开采的天然气、原煤、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿和盐类七项资源征税，而土地资源、动物资源、植物资源、海洋资源等其他资源均未纳入征税范围，造成非纳税资源的肆意浪费和破坏，特别是水资源和森林资源；消费税未把容易造成环境污染和资源浪费的消费品纳入征税范围。如电池、一次性产品、农药、不可回收的容器等。
⑵提高征收标准。我国的资源长期在政府控制下实行低价政策，未反映资源的真正成本，造成不必要的资源浪费。适当提高非再生性、非替代性、稀缺性的资源税率，对环境造成污染和破坏的产品课以重税，从而限制它们的开采和使用是非常必要的。
⑶增加环保税收优惠措施。现行税制中涉及环保的税收优惠措施形式比较单一，收益面比较窄，缺乏针对性和灵活性，力度不足，影响了实施效果。灵活运用各种不同税收优惠形式可以鼓励企业积极采取保护环境、治理污染的措施。如对节能设备或低污染设备的投资实行退税并允许加速折旧；对环保技术的研究开发、引进和使用减免税；对环境保护工程项目和生态恢复工程项目给予税收优惠等。
3.改革排污收费制度。我国的排污收费制度是目前政府为保护环境、防止污染所采用的实施范围最广的一项政策。实施20年来取得了显著的成效，但同时也存在一些不足。如现行的排污制度只对超过地方排放标准的排污单位征收，对已经达到或低于排放标准的不收费；收费标准偏低，无法弥补污染治理成本；征收范围窄，对居民生活污水和垃圾，流动污染源没有收费等。改革排污收费制度，适时将排污收费改为污染税是一个较好的选择。
4.开征新的环境税。治理污染、保护生态环境需要大量的资金投入，而我国，的“绿色”税收收入远不能满足需要。资金的不足严重制约着我国环保事业的发展。因此在条件允许的情况下，可以开征一些新的环境税。如对污染严重的产品征收环境保护税；对城市垃圾征收垃圾处置税等。
三．在税收制度“绿色”改革中应注意的问题
1.税制的“绿色”改革应与国家的“费税”改革及地方税制改革紧密结合起来。在引入环境税的过程中，应处理好税收与收费，中央与地方的关系，环境税费收入建议大部分纳入地方财政统一管理，以发挥地方在环境保护中的作用。
2.在进行税制改革时，应注意不加重总体的税收负担。可通过降低其它税来减少新增环境税的影响，这样可以保证税收制度效率的提高，并使税制改革易于实施。如丹麦在开展综合性的税制改革时，降低了所有所得税的边际税率，堵塞一系列税收漏洞，逐步将税收负担由所得和劳务收入转到污染和环境资源上，收到很好的效果。
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一、背景
（一）税收改革的总体构想
自2003年举行的十六届三中全会提出了“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税收改革原则，开始新一轮高速增长的中国将税收调控放在了越来越重要的位置。面对金融危机后带来的一系列影响，加快转变发展方式成为我国迎接新一轮发展的重要内容。当前税制改革要公平税收负担，促进经济健康发展，新形势下的税改要求体现了当前我国对加快产业结构调整和转变发展方式的重视。
（二）低碳时代税改新思路的提出
我国作为一个发展中国家，人均资源占有量远低于世界平均水平，同时粗放型经济模式的高投入、低产出更加重了环境污染、资源短缺等问题，使得经济效益的提高缺乏后劲。同时我国现行环境管理中经济手段主要是收取排污费，带有一定的计划经济时期的色彩。结合费改税的趋势以及税收在环保经济手段中的优势地位，引入绿色低碳税收的思路，构建生态环保的税制体系适合我国现有的国情。
二、绿色低碳税改内容
绿色低碳税收改革的思路主要面向环境保护和资源节约方面，本文以环境税和资源税为例：
（一）环境税
我国现行的税制中没有独立的环境税种，与环境保护有关的税收内容分散到了增值税、消费税、资源税、企业所得税等中，而这些税种的设置初衷并非出于环保考虑，因此，这些税种远不能达到保护环境的作用。
我国目前设有污水、废气、固体废物以及危险废物、噪音等方面的排污费，在设立之初确实起到了限制企业污染的行为，但多年不变的排污费缴纳标准已很难继续提高污染治理能力，并且在实施过程中也暴露了一些问题，如收费范围狭窄、征收的排污费未做到专款专用等。费改税，可以以标准量化规范各地的收费行为。
1．大气污染税，对排放对生活环境和臭氧层有害的气体如二氧化碳、二氧化硫、氮氧化物等行为征税。该税可以用混合征收方式，对能够进行监测数据的大污染排放源，按照实际监测的排放量及浓度数计征税额；对于那些监测困难的小污染源，采用对造成污染排放的来源物征税的方式，根据核定其所耗燃料含量计征税额。
2．水污染税，应考虑排放污水对周围环境造成的污染，根据实际情况将水排污费改为水污染税。如对企业排放的废水，可采用从量定额征收，以实际排放量为计税依据。实际排放量难以确定的，根据相关企业同一时期的排放量作为计税依据。
3．固体废弃物税，按其不同排放行为征收，如对工业垃圾和生活垃圾分类，并采用两种税率：企业和其他经济组织排放的工业废弃物，根据工业废弃物的种类、处理方式的不同，以及含有有毒物质的成分和含量的不同分别设置税目、制定差异税率和累进税率来定额征收；城镇居民排放的生活垃圾，以家庭为单位定额征收。
（二）资源税
目前我国资源税的征收范围仅包括矿产资源和盐共7种资源产品，征收范围狭窄，对大部分的非矿藏资源没有征税，这难以遏制对其他自然资源的过度开采。其次，资源税课税依据不合理，目前资源税的课税对象为资源开发过程中的销售和自用部分，而对企业已经开采而未销售或未使用的资源不征税。但实际上，自然资源被开发后环境都遭到了不同程度的破坏，企业从追求利润最大化出发，往往是“滥采富矿”或“采富弃贫”，不注重资源的综合利用效率。我国现行资源税的种种缺陷为税收改革提出了新的要求和思路：
1．扩大资源税征收范围，实现自然资源的全面保护。考虑到我国目前的税收征管水平，可先将国家目前已经立法管理的一些资源纳入其中，并将目前毁坏、浪费严重的可再生资源包括在内，对非再生性、稀缺性资源课税，循序渐进地扩大资源税征收范围。
2．改革资源税课税依据，实现自然资源的节约。开采企业不应只限于对已销售资源纳税，而应以资源的产量为课税依据，这符合“谁使用，谁付费；谁污染，谁治理”的原则，使用消耗得多，承担的税负就大，符合税收公平原则。
3．调整资源税税率，增强资源税的调控功能。资源税税率的调整，既要考虑资源开发利用对生态环境的影响，又应考虑企业的承受能力。就单种资源而言，也可采用差别累进税率。充分根据资源的禀赋条件，按不同等级确定差别税率，体现对资源开采企业级差收益的调节。同时将开采数量划分不同档次，逐级提高税率，体现对资源过度开采的限制。
三、结语
开征和完善税种必须有周密的考量，充分考虑纳税人的税收负担情况。对环境税和资源税而言，一是需要充分考虑我国的国情，税负不能过重，注意其对企业国际竞争力的影响。二是税种的开征应尽量保持“税收中性”，根据相应的边际减排成本来确定税率，使纳税人获得与其所支付环境税等值的利益，并调整关联税种，以保证不增加纳税人税收负担的总体水平，使税改能顺利推进。另外还应注意分情况给予税收优惠，以鼓励企业和个人自动减少外部不经济的行为。如对采用先进技术、改进生产工艺、主动减少污染的企业给予相应的税收优惠等。
绿色低碳税收思想是我国在倡导社会可持续发展的过程中提出的新思路。逐步建立和完善绿色税收体系，推进环境税和资源税的改革，将使未来的税收在促进资源节约、节能减排和环境保护方面发挥更大的作用。
参考文献：
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市场机制是通过影响污染者备选活动（如安装排污设施以减少污染、缴费以获准污染等）的成本与收益，引导经济行为主体进行有利于环境保护的选择。
从管理的角度看，有些手段在运用时需要由法规制定者对排污量进行监督，称为“直接政策工具”。而其他手段只需政府通过市场价格信号对企业或个人污染行为进行引导，属“间接政策工具”，如规定排污标准、收取排污费和颁布市场许可证等，都属于“直接政策工具”，而征收环境税和制定相关的技术标准则属于“间接政策工具”。
管制手段和市场机制的最大区别在于前者是强制性的，污染者别无选择，要么服从，要么面临仲裁和行政惩罚；后者是非强制性的，污染者可以对政府提供的某种经济刺激作出灵活的反应。与市场机制相比，管制手段的优点在于管理的权威性、指令的严格性和迅速有效性，但同时也造成了效率上的损失，主要表现在：（1）管制手段对生产和消费过程所涉及污染活动进行直接干预，没有考虑企业之间成本与收益的差别，对所有企业采取“一刀切”式的做法，妨碍了企业对污染方法的自由选择，造成资源配置的低效率。（2）管制手段缺乏对企业技术革新的刺激。污染者如果达到了政府规定的排污量标准，一般情况下不会再努力治理污染，因为这样做只会增加企业本身的成本，却不能给企业带来任何好处。但如果采用市场机制手段则不同，例如政府对污染征税，污染者每增加一个单位的排污量都需支付一定数额的税收，这会促使污染者想方设法减少污染物的排放，直至使排放量低于规定的标准。同时，征收环境税还可以持续不断地刺激企业进行技术革新，以便减少纳税，增加盈利。由此可见，市场机制更有利于进行成本效益分析，提高资源配置效率。
从各国环境保护的理论和实践来看，在市场机制方面，采取征收环境税以加强环境保护的优点更为突出。
（一）征收环境税能取得“双重收益”
一方面，征收环境税可以有效地矫正外部负效应，实现环境保护的政策目标；另一方面，征收环境税可以增加财政收入，有利于财政收入最大化政策目标的实现。在大多数西方发达国家中，所得税是其财政收入的主要来源。但是，西方经济学家认为，对所得征税，会影响人们努力工作的积极性，抑制储蓄和投资，把对所得征税称为“扭曲性税收”。在整个税收收入中，所得税所占比重越高，超额税收负担越重，税收效率越低，越不利于经济的有效运行。而环境税则属于一种 “矫正性税收”，不仅可以通过征税增加污染企业的成本，使其外部成本内部化，同时，政府还可以把征收的环境税收入用于对所得税等扭曲性税收的改革，优化税制结构，实现所谓的“双重收益”。在欧洲一些国家，由于对工资征税的税率较高以及严重失业等问题，人们提倡以征收环境税来替换对劳动所得的征税，从而降低劳动力成本，提高就业水平。在此，这种政策的“双重收益”表现为加强环境保护和降低失业水平两方面。正因为如此，环境税收越来越引起各国政府和经济学家的广泛兴趣，被称为“无悔政策”。
（二）与其他经济手段相比，征收环境税更便于管理
环境税是指政府以控制环境污染、提高环境质量为目标，根据污染程度的不同，针对某些污染行为或产品按一定比例或数量强制取得的一种税。根据课税对象不同，环境税收可分3种类型：（1）对污染的最终产品征税，如对机动车辆征税；（2）对污染的投入物征税，如对煤征税；（3）对污染物本身征税，如对硫征税。与征收排污费和颁发许可证相比，征收环境税不需对产品的排污数量进行测算和监管，只需了解相关产品的价格需求弹性，设计出适度的税基和税率。环境税一旦征收，即与其他税收一样具有强制性、无偿性和固定性的特征，政策制定者不需随时调整收费水平和规定相应的交易价格，可确保政策的相对稳定性。
（三）征收环境税符合税制发展的总趋势
20世纪80年代以来， 发达国家纷纷实行了以减少个人所得税和公司利润税、增加消费税和社会保障税为主要内容的税制改革，这一趋势为我国政府适时开征环境税、实行以“绿色税制”为内容的税收改革提供了极为有利的机会。
二、环境税收实施中的效应
从财政角度看，良好的税制应该是在符合效率、稳定和简便原则的基础上，最大限度地实现财政收入。然而，在实践中运用这一标准来衡量环境税时，却往往会出现环境税收效应之间的矛盾。一般来讲，征收环境税会产生两方面的效应，即财政效应和环保效应。
财政效应，是环境税收在取得财政收入方面的效果；环保效应，则是降低污染、提高环境质量的效果。如果征收环境税既能有效地增加财政收入，又能实现改善环境质量的目的，则是最为理想的。但是，在具体运用中，这两方面的效应通常是相互矛盾的。比如，为了有效地实现环保效应，在运用税收刺激机制时，税率水平应尽可能高些，以达到减少消费，降低污染的目的。但是，这种机制的效应越明显，污染降低的幅度越大，财政收入则会越少。例如，瑞典对污染性的燃料征税后，导致了这种产品消费的减少，使这种产品最终退出了流通市场。同样在瑞典，由于税收在环境效应方面的成功，对硫征税的财政收入急剧下降，瑞典在开征此税以前，预计财政收入大约为5亿～7亿瑞典克朗，1991年实行这种环境税后，到1997年，其财政收入却从原来的3亿瑞典克朗降到2亿瑞典克朗。环境税财政效应和环保效应的协调与矛盾，主要取决于征税产品的需求弹性。比如对汽油征税，如果对汽油的需求是无弹性的（即价格的变化不会对汽油的需求产生影响），那么，这种税就会带来大量的财政收入，财政效应将十分明显；但对汽油的消费量及车辆排污量减少的程度影响较小，环境效应不明显。反之，如果汽油的需求弹性较大（提高价格会限制需求），那么，征税的结果就会导致财政收入减少，并同时减少对汽油的消费、降低排污的数量，这样，就会表现为环境效应较大而财政效应较小。一般而言，需求弹性越大，产品的可替代性越强。当征税范围仅限于很狭窄的产品时，需求弹性就会较大。征收范围狭窄的税与范围较宽的税相比更容易产生较大的环境保护效应。此外，对多数产品而言，从长远来看需求弹性往往更大些，因为消费者有更多的时间寻找其替代品。因此，环境税收通常会在短期内产生较大的财政影响，而在长期内产生环保影响。
除此之外，西方发达国家的学者在对环境税进行研究时，还提出了环境税收在社会再分配和竞争能力等方面的效应问题。
从再分配效应看，征收环境税可能会对公平分配产生不利影响，即这种税对贫困家庭的影响比对富裕家庭的影响要大。特别是当这种征税产品为生活必需品、其替代品很少的情况下，这种影响就更为严重（比如对汽油征税），表现为一定的累退性。解决这一问题的方法是在税制设计时，尽可能选择征税范围较狭窄的商品为征税对象。同时，还可以通过降低低收入家庭的个人所得税负担或把从环境税中取得的一部分收入用于对低收入家庭补贴等方式予以补偿。
从对竞争的影响看，有人认为，征收环境税会加大企业的成本，降低纳税企业或部门在国际竞争中的能力。对此，应严格区别征收环境税的短期效应和长期效应。同样还应考虑环境税收入的有效使用问题。如果把环境税收入用于降低扭曲性税收的税率，或用于增加企业经济效益方面的投资，那么，环境税收或绿色税收改革无疑会增强总体经济的竞争能力。
影响环境税收效应的另一个因素是环境税收入的使用问题。在美国，对环境税收入的使用问题主要存在两种不同的观点：一种观点认为，环境税收入应实行专款专用，建立“环境信托基金”，用于特定的环境项目，这种专款专用的基金具有一定的吸引力；另一种观点认为，环境税收入应与其他税收收入一样，作为一般性财政收入，而不宜实行专款专用。因为实行专款专用往往会限制政府对财政收入相机抉择的使用。在实践中，控制环境污染的最佳支出额可能会高于或低于征收的环境税或费用收入。如果把环境税收入作为一种专项基金，容易使支出增加，难以通过收入回收效应提高社会总体福利水平。此外，专款专用容易导致寻租行为的出现，使某些部门有意识地寻求得到这种补贴，有些环境项目的实施可能仅仅是为了争取得到信托基金。不过，从政治角度看，“专款专用”用来作为政府矫正市场失灵的一种工具，似乎更容易被人们接受。
三、我国环保政策的现状及环境税收的设计
在实践中，我国环境保护的主要政策手段是征收排污费和规定排污标准相结合，这是在1979年的环境保护法中明确规定的。从实施效果来看，这种排污收费制度提高了污染治理能力，加强了环境建设，但也存在着严重不足，限制了其作用的有效发挥。
从收费标准上看，主要表现为收费标准偏低、征收范围狭窄和征收对象针对性不强等问题。从理论上讲，最佳的排污费的收费标准应该使边际排污成本等于边际效益，即收费标准不应低于污染防治成本，否则，难以达到刺激企业减少污染的效果。我国现行的收费标准中，虽然已有废水、废气、废渣、噪声、放射性等五大类计113项，但仍然存在着收费项目不全的问题，例如居民生活污水和垃圾、流动污染源等都没有收费标准。同时，现行的收费标准规定的征收对象大部分是对传递污染物的介质而言，而不是针对污染物本身。
从收费依据看，主要表现为：（1）采取“超标排污费”制度，即主要对超过地方排放标准的排污单位征收，而对已经达到或低于排放标准的，不征收排污费。（2）根据污染物排放浓度超标收费，基本上不考虑污染物排放量，这对排污企业实际上是一种放纵。（3）对排污单位所排放的污染物，在同一排污口含两种以上有害物质时，按最高一种计算排污量，并按该排污量及其收费标准计算排污费。这样，排污企业治理污染时，往往仅注意对被收费的污染物的治理。
从排污费的征收管理上看， 主要表现为：（1）征收成本高，相当一部分环保费被环保部门用来维持其机构的经常性开支，收费项目多而杂，征收效率低。（2）征收阻力大，排污收费不具有完全的强制性，立法基础薄弱，权威性差，在大量的乱收费和乱摊派使企业负担加重的情况下，排污费难免会受到排斥。
从资金使用方面看，具体表现为：（1）资金用于环保部门自身建设的比例过大。（2）资金最终使用方向不确切，在资金返还给企业后，多数被用作生产发展资金，只有少数真正用于治理污染。（3）目前排污费都归地方所有，中央财政不参与排污收费的分配，因而也不能对其进行有效调控。
基于目前环境管理问题的现状，作为发展中国家，我国应进一步完善现有的法规制度，根据环境保护政策的总体目标，借鉴发达国家的经验，运用经济手段特别是税收政策，在现行税制的基础上，进行综合性税制改革，建立有利于可持续发展的税制体系。在具体设计时，应注意以下问题：
（一） 注重环境税的可接受性
环境税主要依赖于两种手段：（1）与环境外部性（如污染）直接相关的排污税。（2）基于税基同外部性间接相关的产品税。当污染具有地方特征、污染源数量较少且易掌握时，这种关联性是直接的，此时，征收排污税是最好的选择；而对那些消费数量或使用数量都非常大、利用方式非常分散、因消费而产生污染的产品，则征收产品税的效果较好。此时的关联性是间接的，对它的设计也变得复杂了。如果税收与环境损害之间的关联性较弱，那么该税收可能无法促使污染者改变其行为，反而会加重市场扭曲程度。因此，征税的同时必须向公众提供恰当的信息，以保证污染者理解政府为什么要征税以及目前有哪些可供选择的降低污染的生产和消费方式。
（二） 注重环境税的税基和课税环节的选择
税基的确定主要取决于所要解决的污染问题是属于地方性的，还是全国性的，或是全球性的。从理论上讲，最佳的选择应该是把所有同环境污染有关的排放物包括在税基中。但税基界定范围越广，项目越精确，管理成本也将越高。选择征收排污税还是产品税则要看监测成本和可行性。对从固定的大污染源排放出来的污染物征收排污税，比对从数量众多且分散的污染源排放出来的污染物征收更容易实施。对于后一种情况，如果能够确立污染物和产品消费之间的直接联系，则采用产品税会更加有效。
课税环节的选择取决于利用税制或申报管理制度的可能性。从效率的角度讲，应尽可能地对排污课税，同时减少课税对象的数目。如果污染产生于某一产品的消费，应在零售环节课税；如果污染产生于所投入的原料，在流通链的上游（如原料开采环节）课征要经济得多，但需要对那些已纳税但实际没有造成环境污染的活动实行返还制度。
（三） 税率的确定
从理论上讲，为了使污染企业的全部社会成本内部化，税率应该能够使减污的边际成本等于边际社会损失。但对这两个指标进行概算需要大量的信息，而这些信息并非可以信手拈来。所以次优的选择是先设定环境改善目标（污染削减目标或资金筹集目标），再确定税率的高低。如果单纯从环保角度看，可能税率越高减污速度越快，但这会造成两个后果：（1）由于税负过重，企业的竞争力会下降，从而影响经济的发展。（2）若环境效果过大，税基缩小了，来自该税的收入会过快减少。对于我国来说，环境改善的目标既包括对污染的控制，又包括筹集必要的环保资金。因此目前的税率不宜过高，以扶持企业的成长，并保持税收收入的可持续性和可预测性。今后随着企业实力的增强和环保技术的提高，可逐步提高税率、扩大税基。
环境税是采用从价计征还是从量计征也值得分析。一般来说，同某一商品生产过程和消费过程有关的污染是该商品数量的函数，而非其价值的函数。同时从价税可能诱导企业通过降低商品质量来降低价格，而不是减少污染。从这个意义上说，环境税采用定额税率更为适宜。
（四） 征收管理问题
1.征管级次问题。环境问题有地方性的，又有全国性和跨区域性的。因此环境税种既不应完全划归中央，也不应完全划归地方。比如，二氧化硫税、水污染税等税种所对应的污染范围一般是区域性的，可由中央统一立法，由地方负责征收管理，资金支配权也归地方。而生态补偿税、专门开征的环境保护税，则应划为中央税或中央与地方共享税，主要由中央在全国范围内调剂使用，平衡各地生态环境改善的进程。
2.征管机关问题。环境税的征管机关应是税务机关，这是因为环境税从根本上说是一种税，符合税收的本质属性。由环境部门征收，不仅名不正、言不顺，而且会增加征管成本，降低资金的使用效率。当然，由于环境税的特殊性，税务机关应该积极与环境部门密切配合——制定政策时，认真考虑环保部门的合理建议，使税收手段与环境部门的规章制度协调发挥作用；及时从环境部门取得反馈信息，作为下一步改革的参考；税收监督与环境监控相配合。
（五） 注重环境税与其他手段之间的配套实施
征收环境税是加强环境保护的有效手段，但并不是唯一的手段，只有与其他手段相互协调配合，才能实现最佳的环境目标。具体包括：
1.税收手段与管制手段的配合。管制手段不应因为经济手段而完全被取代，在一定的条件下，它本身具有一定的优势。税收的应用应与管制的连续使用或加强结合起来，这一点已日益得到人们的认同。管制手段为环境税收手段的刺激作用提供了基本的“支持物”（如规定最低安全标准），税收手段又成为命令控制式制度的有益的和必要的补充。
2.税收手段与其他经济手段的配合。西方各国的环境税制中普遍包括了与环境有关的各种专项收费和使用费。其原因是“费”简便易行，且较为灵活，同时符合“污染者付费”原则，特别是当随着污染程度的变化需要不断地对征收标准进行调整时，采用收费措施更适宜。美国是实施排污许可制度国家的成功范例。根据美国的“空气清洁法”及其修正案，每个厂商都需要有一个排污许可证，每证有一定的排污量配额控制指标。国家环保局对许可证总量的2.5%进行拍卖，厂商也可将自己未用完的配额在排污许可证交易市场上交易。此外，押金制度也为西方各国所广泛采用。
3.税收手段内部的协调配合。包括：（1）环境税种与各种税收差别、税收优惠措施之间的配合，如消费税中对含铅和不含铅汽油的差别税率，对环保产业能源税的减免等。（2）环境税的开征与现行其他税种的替代关系，这一点在强调“收入中性”的发达国家采用较多。（3）各种环境税种之间的配合，如污染税中的二氧化硫税、二氧化碳税和水污染税之间，水污染税与各种间接产品税之间的配合。
主要参考资料：
（1） allen blackman and winston harrington“the use of economic incentives in developing countries：lessons from international experience withindustrial air pollution？discussion paper 99-39，1999 resources for the future.
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文献标识码：A
原标题：我国的碳税途径研究和经济低碳化下的碳税政策选择——基于国际碳税征收经验
收录日期：2013年1月31日
一、引言
随着可持续发展观的提出，国际上普遍开始注意环境对经济的反作用力并着力采取环境政策来改善环境状况。环境经济学家认为，既然市场机制是分配社会资源的最有效途径，那么只有将环境政策与市场机制相结合，把污染环境的成本加以经济的约束，那么才能形成有效的环境资源配置，促进节能减排。基于这种经济思想，环境税作为一种经济手段，被国际普遍接纳并用于各种环境污染下的环境保护。
环境税的概念最早出现于1920年英国经济学家庇古的《福利经济学》一书中，强调存在环境负外部效应下政府采取的征税环保措施。目前，学术界对环境税并没有一个统一、明确的概念，但从其根本目的广义地来看，只要具有环境保护、消除不利环境因素的税收或补贴政策，都属于环境税范畴。随着不同时期的环境问题和保护治理目的的不同，环境税的主要表现形式也呈现不同。从20世纪九十年代以来，以全球气候变暖为特征的“温室效应”成为新一轮的环境挑战，因而针对二氧化碳排放所征收的碳税成为新时期最主要的环境税之一。
二、国际上的碳税征收经验
从1990年开始，以丹麦、芬兰、荷兰、瑞典和挪威等为代表的一些北欧国家陆续开征碳税，并在此领域取得一定经验，从而为其他国家考虑征收碳税提供了操作上的借鉴。
（一）丹麦。早在20世纪七十年代，丹麦就开始了针对家庭和非增值税纳税企业的能源消费税征收。为了将2000年的二氧化碳排放量保持在1990年的水平，刺激能源节约和替代消费，丹麦于1992年将其碳税的征收范围扩大到除了石油、天然气等以外的所有二氧化碳排放中去。后又经过对碳税收入的合理利用，不仅逐步提高了碳税税率，还促使更多的家庭和企业加入到自愿减排的计划中来。
（二）芬兰。1990年芬兰为了在九十年代末实现碳排放0增长而正式引入二氧化碳税收，并以含碳量为税基对矿物燃料征税。在之后的实践中，芬兰逐步调整税率和征税范围，根据二氧化碳排放不同对不同燃料分项分税率征收，实现了一定碳税减排的目标。
（三）荷兰。荷兰在20世纪八十年代末开始实施环境税，但真正开征碳税始于1992年。其二氧化碳税的征收范围包括任何使用能源的行业，包括家庭和小型能源的消费者，但一些大型天然气消费者在征收碳税的基础上可豁免一定能源税。通过税收调整和自愿减排协议，芬兰在能源替代使用上取得一定成效。
（四）瑞典。瑞典的二氧化碳税是作为能源税的部分补充和替代于1991年引入的。为了维持其二氧化碳排放水平，瑞典决定对私人家庭和各产业消费的含碳燃料征收一定碳税，但出于企业竞争和技术革新的考虑，对部分工业企业实行部分的税收减免或全部豁免。鉴于国际经济竞争的压力，随后瑞典又适当地对工业碳税税率实行一定下调，对私人家庭税率实行上调，对工业部门减免力度也进一步加大。
（五）挪威。挪威维持二氧化碳排放量的计划也是始于1991年，但最初的征收范围仅限于汽油、天然气和矿物油，直到1992年才又扩展到煤炭类燃料。挪威的碳税征收更为细致，不仅在含碳燃料类别上有较多种征收税率，在不同行业或同一行业的不同企业也都有不同的征收标准。
除了上述国家，德国、意大利、法国和英国等也在国内能源消费的基础上相继开征碳税，不仅在二氧化碳减排上取得一定成效，也在一定程度上刺激和促进了企业环保技术革新和新能源替代使用。Nakata和Lamont（2001）基于偏均衡模型对存在碳税情况下的日本能源体系进行研究，结果表明碳税除了有降低碳排放作用外还使得日本能源利用结构由煤炭向天然气转移。Wissema和Dellinke（2007）也对碳税在爱尔兰二氧化碳减排中起到的作用进行了实证研究，经CGE模型量化的指标数据表明，与同一价格的单一能源税相比，碳税导致碳排放更大程度地降低。此外，美国和部分欧盟国家甚至考虑是否要对来自没有强制减排国家的进口品实施碳关税压力。在这种情形下，国际二氧化碳减排趋势下的碳税改革显得更为重要和迫切。
三、我国的碳税途径研究
我国的二氧化碳排放量位居世界首位，在2009年哥本哈根会议上的国际承诺使我国在二氧化碳减排上面临着更大的挑战和压力，因此碳税改革也是我国环境政策实施的重点研究方向。事实上，自改革开放以来我国就关注到严重的环境污染问题并在治理环境污染（尤其是二氧化碳减排）方面坚持不懈地努力着。实践中，除了采取社会公益宣传和自主激励措施外，我国还从行政命令的角度制定了有关碳排放约束措施。2009年正式出台的燃油税既是我国积极致力于二氧化碳减排的一方表现，也是我国碳税改革过程中的一个过渡。
基于国际经验，学术界对我国碳税改革也有较多的研究和探索。贺菊煌等（2002）对碳税对我国经济的影响进行了探究，通过CGE模型对我国1997年投入产出表分析，他们认为碳税的征收将对我国GDP没有较大影响，只是会造成煤炭等燃料价格上涨，能耗下降，进而促使产业结构有所调整，劳动力也由高能耗工业向低能耗工业及第三产业转移。林柏强和何晓萍（2008）估计了我国油气资源的耗减成本，并据此分析对油气开采业征收资源税产生的经济效应。研究表明，20%以下的资源税征收在宏观层面上对我国经济影响不大。王金南等（2009）也研究了碳税的二氧化碳减排效果，研究得出低税率的碳税方案不仅能大大减缓二氧化碳碳排放增长，而且很小程度上影响我国经济的结论。姚昕和刘希颖（2010）探究了我国最优碳税征收路径，结果表明，碳税征收在节能减排、产业结构优化调整和可再生能源开发使用等方面有不可忽视的推动作用，是我国发展低碳经济的有效手段之一。
根据上述研究可知，碳税的开征虽对我国经济有一定影响，但影响并不大，且碳税的环境效应却是可观的。所以，未来我国碳税改革具有较大的可操作性。但是，国际经验和我国实证研究均表明，碳税的实施必须是一个循序渐进的过程，从征收对象到税基税率都必须符合国家经济实际发展情况和社会经济特征，由窄到宽，由低到高，逐渐推进，而操之过急或准备不足只会适得其反。由于一国的碳税体系不仅会直接影响产业、能源政策的调整，还会影响一国消费、财税和金融体系，所以选择正确的碳税途径显得尤为重要。
四、我国经济低碳化的碳税政策选择
碳税是实现二氧化碳减排和发展低碳经济的有效手段，因此确立我国合理碳税途径，实现经济低碳化，政策实施是首要考虑的问题。在国内外研究的基础上，可确定碳税的开征主要涉及家庭、产业、能源、国家财税和经济等几个方面因素，从这几个主体出发，可总结出我国开征碳税、实现低碳经济的宏观政策选择。
（一）家庭碳税政策。家庭的二氧化碳排放是碳税征收范围之一，因此合理实施家庭税收政策是碳税发挥作用的一个重要方面。家庭燃气等消费虽是维持家庭正常生活的必要消费，但征收一定合理碳税不仅能够引导家庭节能减排，也能起到引导家庭低碳消费的理念。因此，制定家庭碳税政策主要以引导为目的，从而在社会范围内倡导低碳消费风尚，进而引导企业的低碳化生产。
（二）产业碳税政策。工业产业是我国碳税征收的重点对象。目前，我国的工业多以高消耗、高污染为主，因此针对我国工业产业制定合理碳税是实现我国碳减排目标的最直接手段。产业碳税政策应以征收为主、奖励为辅，不同产业区别对待，实现“谁排碳，谁交税，多排碳，多交税”的政策体系；同时，针对重点产业实施税收减免用于低碳排能源替代使用研究。除此之外，通过碳税的征收可提高高碳排产业的进入门槛，优化产业结构，增强二氧化碳减排的市场调控机制。
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2.关于环境保护的税收优惠较单一,而且税收缺乏针对性和灵活性
当前,我国所实施的环境保护税收政策较单一,比如说国际上普遍使用的再投资退税、加速折旧以及延期纳税等应用在环保税收政策中的形式,而我国的税收未包含这些内容。此外,税收在实施的过程中,缺乏针对性和灵活性,在一定程度上制约了税收优惠政策的实施。3.税收制度在收费方面还存在不足税收制度在收费方面还存在一些不足,主要表现在:一、对排污费所制定的标准不完善,征收的标准偏低,同时不同的污染物收费的标准也不均衡;二、由环保部门征收排污费,这样不但加大了税收的阻力,而且未充分有效地利用排污资金;三、征税的参考依据比较落后,仍然是根据单因子收费,也就是说如果同一个排污口包含了两种以上对生态环境有害的成分,那么收费的标准就是根据所含污染成分最高的那种成分计算排污量。这样的收费依据存在一定的弊端,不但无法刺激企业进行污染治理,而且为企业提供了避免高收费的税收方法。
二、促进我国经济可持续发展的绿色税收法律制度的构建
1.积极借鉴发达国家经验,开征以保护环境为目的的税种
(1)开征空气污染税。通常在我国的企事业单位、个体经营者的工业设备及其他设备在生产中向空气排放出的有害气体和烟尘为对象,把向空气中排放有害气体和烟尘的单位和个人作为纳税人。计税依据是根据向空气中排放出的有害气体和烟尘排放量,同时要根据向空气排放中烟尘量和有害气体的浓度制定累进税率,从量计征。因此,我们应该逐步做起,先从征收空气污染税入手。(2)开征固体废弃物污染税。(3)开征水污染税。事实上,企业所排放的废水含的污染物和浓度以及对环境污染的程度也是不相同的,制定出废水排放的标准单位是非常重要的,从而就可以根据废水排放的浓度转换为标准单位进行征税。同时还要结合废水中不同污染成分制定出累进税率,从而使得废水污染物的含量和承担的税负呈现出正相关。所以我们可以采用无差别的定额税率和居民的用水量作为计税依据。
2.制定出可再生资源发展的税收政策
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随着全球工业化进程的不断加快，环境问题已成为人类面临的共同性问题。我国作为一个发展中国家，自改革开放以来，在经济迅速发展的同时，也产生了严重的环境问题，其主要表现在：一是在经济发展的过程中，由于生产者对经济效益的片面追求，导致对森林草地资源的过度采伐和放牧，使森林、草场等植被资源遭受严重破坏，造成水土流失和草场的退化；二是由于我国长期实行粗放型经济发展模式，致使一些高能耗、重污染型企业发展迅速，致使工业有害物质的排放量骤增，对我国的大气、陆地和水资源造成严重污染。有关资料表明：燃煤、化工废气所造成的污染，使全国500多座城市的大气环境质量大多数都不符合国家一级标准；大量排放的工业废水使全国131条流经城市的河流有80％被污染，特别是淮河、松花江、辽河流域水污染严重；一些重要的大型湖泊，其污染程度已影响到城市的正常供水。可见，环境问题已成为制约我国经济发展的一个重要因素。为了有效地治理和防止我国的环境污染，就要求我们不仅需要采取法律、科技、计划等手段，而且应运用包括税收在内的经济手段。税收作为国家实现宏观调控的重要工具，在环保方面也能发挥它应有的作用，特别是随着“绿色税收”理论的提出和实践，使税收调控职能在环保方面发挥了特殊作用。
绿色税制从广义上讲是指税收体系中与生态环境、自然资源利用和环境保护有关的各税种和税目及税收优惠的总称。它产生于20世纪70年代，而受到重视是在20世纪80年代末。进人20世纪90年代以来，可持续发展成为世界各国普遍采用的发展模式，同时也成为政府制定税收政策的重要指针。尤其是在世界银行、联合国环境规划署、联合国开发计划署、经济合作与发展组织等国际机构的积极推动下，绿色税收的研究得到极大发展，这促使经济发达国家特别是欧盟国家加速了从零散的、个别的环境税收的开征到提出全面绿色税制的过程。进人21世纪后，许多发展中国家也在积极尝试引进绿色税制。随着人们资源与环境保护意识的加强和可持续发展的需要，可以预见全球绿色税制的征收使用范围将更加广泛，全球经济一体化、绿色税制的国际化势在必行。
至于绿色税收一词在我国具体何时出现，虽无从考证，但从国际财政文献局出版的《国际税收辞汇》的改版中可以推知，绿色税收一词的广泛使用大约在1988年以后。在改版中，是这样解释的：“绿色税收”是指对投资于防治污染或环境保护的纳税人给予的税收减免，或对污染行业和污染物的使用所征收的税。从绿色税收的内容看，不仅包括为环保而特定征收的各种税，还包括为环境保护而采取的各种税收措施。随着绿色税收理论在我国的出现和应用，如何建立绿色税收制度，以保护和改善我国的环境，已成为我国税收理论界面临的一个重要课题。建立绿色税收制度，不但可以为我国环境保护事业筹集专项资金，用于促进环境保护事业的发展，而且能够通过对纳税人经济利益的调节，矫正其经济行为，使其从事有利于保护环境的生产经营活动。可见，建立绿色税收制度是改善我国目前环境状况的一条重要途径。
二、我国现行税制中的环保措施及对其评价
在我国现行的税收制度中，由于还尚未设立以保护环境为课征目的的独立税种，因此，总的说来还没有形成系统的环境税收政策。目前，我国关于保护环境的税费征收情况大致可划分为两大部分：一是收取的各项费用，主要是排污费；二是散存于其他税种中的少量税收措施。
(一)关于排污收费制度
1．对排放污染物总量没有限制。现行收费制度对污染仅是按相同标准收费，而不论单位时间的排放量是多少、每年的排放总量是多少进行区别对待。这种只是单纯按照排污量多少收费的方法对于人口密集、工业化程度较高的大城市来说，环境污染不能得到有效的控制。
2．排污收费标准过低。现行排污收费标准远远低于排污单位治理设施的运行成本，部分收费项目仅为污染治理设施运行成本的25％左右。标准偏低造成许多排污单位宁可缴纳排污费而不愿治理污染，出现“交排污费、买排污权”的现象，影响了排污收费制度刺激污染治理作用的发挥。
(二)关于其他环保税
1．资源税。第一，性质定位不合理。我国现行资源税以调节级差收入为主，属于级差性质的资源税，这种定位由于其没有给出资源价格，不能将资源开采的社会成本内部化，因而极大地限制了资源税作用的有效发挥。第二，征税范围过窄。我国现行资源税只对矿产品开采和盐的生产征税，使大量具有生态价值的水、森林、草原、滩涂等资源长期处于税收监控之外，从而导致了非税资源的过度消耗和严重浪费。第三，税额设置不合理。由于历史的原因，资源税单位税额设置偏低，而且纳税人具体适用的税额主要取决于资源的开采条件，而与该资源开采造成的环境影响无关，弱化了税收对资源的保护作用。第四，计税依据有待调整。现行资源税的计税依据是纳税人开采和生产应税资源的销售数量和使用数量。这意味着对企业已经开采而未销售或使用的应税资源不征税，导致企业对资源的无序开采，造成资源的积压和浪费。
2．消费税。消费税设立之初并没有考虑消费应税产品的行为所产生的外部环境成本，但在统一征收增值税的基础上再叠加征收一道消费税，以及对含铅与不含铅汽油实行差别税率和对生产、销售达到低污染排放值的小轿车、越野车和小客车实行税额减征等，确实体现了限制污染的税收意图。但是，消费税征税对象中与环境有关的仅有8种，课税范围过窄，某些容易给环境带来污染的消费品如电池、一次性产品、化肥、煤炭等没有列人征税范围，这对环境的保护是极其不利的。
3．企业所得税。从目前看，我国企业所得税中有关环保的条款并不多，不仅加速折旧的方式少，而且相关规定也不明确。
4．车船使用税。现行车船使用税的设置基本上未考虑环保因素。由于同一类型机动车的性能、油耗、尾气排放量不同，对环境的损害程度也不同，所以对该类型的机动车采用相同税率、按辆征收的方法显然有失公平，更不利于污染的防治。此外，由于车船使用税征收额度较轻，实际操作中很难起到缓解交通拥挤和减轻大气污染的作用，而需要更多地使用交通管制手段。
三、建立与完善我国绿色税收制度的建议
根据我国目前的环境状况，针对我国现行税制存在的问题，我们应在进一步完善现行税制中有关环保政策规定的基础上建立我国的绿色税收制度。首先应制定一整套体现调控环保意图的绿色税收政策。绿色税收政策应是国家为保护环境而确定的指导政府制定绿色税收制度的基本原则，是实施环保税收措施的重要依据。其内容是通过具体的税制来体现的，即绿色税收政策要具体落实到各种环境税的开征和不同层次的环保税收措施的实施上。我们在制定绿色税收政策、实施税收调控措施时，除坚持经济目标与环境目标相协调、税收手段与其他调控手段相协调外，还应针对我国自身特点和不同时期的要求确定具体的政策目标。
(一)绿色税收政策目标
由于我国是发展中国家，一方面老企业的污染治理任务繁重，另一：疗面经济的迅速发展又使环境污染加剧，因此，解决环境问题的关键是协调经济与环境的关系。为此．．我认为，当前我国环境税收政策的调控应围绕下：列三个目标展开：
1．控制和治理污染企业。即对原有污染企业实行限期治理，同时严格禁止与环境有害的企业或项目新建，严格限制和禁止能耗高、资源浪费大、污染严重企业的发展，大力发展节约型产业，以实现增产减污的目标。
2．发展环保产业和再生资源业。所谓环保产业，是指对环保有利的生产行业，我们这里仅指生产环保设备和环保产品的行业。再生资源业则是以回收利用废旧物资为主体的资源综合利用行业。环保产业和再生资源业现已成为西疗发达国家的一支重要经济力量，它们不仅有利于环保，而且也有利于资源使用效率的提高和经济的增长。我国环保产业和再生资源业的发展潜力很大，因此，绿色税收政策的实施也应着眼于促进环保产业和再生资源业的发展。
3．提高环保技术。技术落后是造成我国环境问题的主要原因之一。因此，绿色税收必须立足于促进环保技术的进 步。事实上，只有不断提高环保技术，才能从根本上改善环境。这是由其他国家的发展实践所多次证明的。
(二)绿色税收措施
目前，我国在环保方面采取的税收措施很少。基于上述目标，并结合我国现行税收中存在的问题，我认为可从以下几个方面来考虑制定绿色税收措施：
1．改征“排污费”为“排污税”。目前，我国还没有开征环境污染税，治污资金主要是通过征收排污费的形式来筹集，但由于现行排污收费存在征收标准偏低、征收方式不规范、征收阻力大等问题，致使排污收费起不到保护环境的应有作用，因此有必要改排污收费为征税，对排污企业征收排污税。所谓排污税是指对排污行为或}亏染物所征收的一种税，往往是按排污量对排污者征收。污染物一般可分为废气、废水、固体废物和噪音几类。污染物不同，征收形式也不尽相同。虽然有的国家对各种污染物综合征收“排污税”，但也往往按污染物设置不同税目分别征收。如水污染税、大气污染税、固体废物税、噪音税等，它们大都根据“谁污染，准缴税”原则，对因污染所造成的环境价值损失进行补偿。改征“排污费”为“排污税”以后，由于由税务部门统一征收，一方面，可以改变征收标准偏低、不同污染物排放之间的税负不合理的状况；另一方面，还可以节省征收成本，改变资金使用和管理方法，以切实保障我国对环保的投入。
2．开征环境保护专项税。目前，发达国家的环保投入已占其gnp的1．5％一2．5％，而我国环保投入仅占我国gnp的0．7％一0．8％。与发达国家相比，我国的环保投入远远不足。因此有必要开征环境保护专项税以加大我国的环保投入，为环保筹集专项资金。这可借鉴意大利的经验，如开征废物垃圾处置税以专门用于处理城市垃圾等。
3．对环保产业实行税收优惠政策。税收优惠政策，作为一种环保手段在西方国家中早已广泛应用。它主要表现在：(1)制定环保技术标准，对高新环保技术的研究、开发、转让、引进和使用予以税收鼓励。可供选择的措施包括：技术转让收入的税收减免、技术转让费的税前扣除、对引进环保技术的税收优惠等。(2)制定环保产业政策，促进环保产业的发展。如环保企业可享受一定的税收优惠，比如所得税的减免；对环保设备实行加速折旧，并降低税率，允许环保设备增值税作进项抵扣；鼓励环保投资，实行环保投资退税。同时，在吸引外资时防止国外污染项目转入国内。
4．制定再生资源业的税收政策。再生资源业不仅有利于环境保护，而且也有利于资源使用效率的提高。如回收利用废旧物资，据有关专家测评，每回收1吨废旧物资，可节约自然资源4至12吨，节约标准煤1．4吨，并可减少6至10吨垃圾处理量。目前，我国资源回收利用的潜力很大。据估算，我国每年可再生利用而未回收的废旧资源价值将近250至300亿元人民币。1994年增值税制改革后对再生资源业利用废旧物资允许按10％作进项抵扣，在一定程度上促进了再生资源业的发展。今后，在绿色税收政策的制定上，还应进一步促进废旧物资的回收和利用。
5．调整现行税制
(1)改革资源税。一是扩大资源税征收范围。我国现行资源税征收范围过窄，仅对矿产品和盐类资源课税，起不到全面保护资源的作用。因此，应扩大资源税的征税范围，把矿藏和非矿藏资源列入其中。首先，课征水资源税，以有效保护我国短缺的水资源；第二，课征森林资源税和草场资源税，以防止森林草场等生态资源的退化，对其他非再生性、非替代性、稀缺性资源课以重税，以扩大资源的保护范围；第三，鉴于土地课征的税种属于资源性质，所以，可建议将土地使用税、耕地占用税、土地增值税并入资源税中，以避免征收范围过窄、减免过宽、税率过低的弊病，使资源税制更加规范、完善，进一步促进我国资源的合理保护和开发。二是改善计税依据。由于现行资源税是按应税资源产品的销售数量或自用数量计征，在一定程度上存在资源的浪费现象。故应将现行资源税计税依据由按应税资源产品销售数量或自用数量改为按实际生产数量计征，对凡是开发、使用国家资源的单位都按其生产数量从量计征，而不论其销售或自用与否，目的是最大限度地保障国家资源的充分利用。
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一、社会转型时期的法治环境及对税收执法的影响
(一)社会转型时期的法治环境
社会经济学家们指出,当一个国家人均GDP达到1000—3000美元时,将处在发展的关键节点,社会矛盾凸显,贫富差距拉大,处理不善,将会使改革发展的成果和目的消弭殆尽。由于我国发展过程中的不均衡性带来了一系列社会问题,中央适时提出“和谐社会”的政治主张。这一特定的社会背景对法治理念和法律实践活动都产生了深远影响。
长期以来,在法治建设过程中,我们强调的是“有法必依、执法必严、违法必究”的法制原则,并受西方法治理论的影响,在法律实践活动中逐步形成以“合法性”考量为核心的法律思维模式。但近年来,在“和谐”的价值追求下,这种单一的法律思维模式受到质疑。例如法学界关于司法职业化与民主化、法律裁判与民意裁判、形式正义与实质正义的大辩论[①],体现了对传统法治理念的反思,对社会转型时期法治理念的探索。
这种反思对行政执法也产生了深刻影响,为适应转型社会矛盾纠纷大量增加的基本事实及快速解决纠纷的需要,部分与行政执法相关的制度开始了思想超越性的创新。如,最高人民法院《关于进一步发挥诉讼调解在构建社会主义和谐社会中积极作用的若干意见》明确指出:“对行政诉讼案件,人民法院可以根据案件实际情况,参照民事调解的原则和程序,尝试推动当事人和解。人民法院要通过行政诉讼案件和解实践,不断探索有助于和谐社会建设的多种结案方式,不断创新诉讼和解的方法,及时总结工作经验,不断完善行政诉讼案件和解工作机制。”;《行政复议法实施条例》首创了行政复议和解与调解制度;国家税务总局《关于全面加强税务行政复议工作的意见》提出要“注重运用调解手段,实现法律效果与社会效果的统一”,强调“调解是化解矛盾的有效手段”,“坚持原则性与灵活性相统一,依法进行调解”。这些制度创新极具扩展性,其影响并不限于司法与复议等准司法领域,因裁判的引导作用,其影响将扩展至整个行政过程。[②]
(二)对税收执法的影响
对社会转型时期法治理念的探索,体现了对法律运行的法律效果和社会效果的价值追求。“法律效果和社会效果在一定程度上既相冲突有相统一,一般来说,当社会关系比较稳定、社会主流价值观念趋于一致时,法律效果与社会效果处于高度重合状态,容易实现两者的有机统一。相反,在社会转型期,国家政治体制、经济体制等各个方面都具有‘新旧并存’的特点,社会关系极不稳定,人们的价值观念日趋多元,在这种情况下,法律的权利保障功能与社会秩序的维护功能就经常会出现矛盾和冲突”[③].因此,特定转型时期对税务执法人员提出了更高的要求,一方面要防止单一的法律思维形成机械执法,造成不良社会效果带来风险;同时,也要防止疏离法律的泛政治化、泛道德式的执法思维模式带来法律风险;更要防止以个案的特殊性为名,抛开法律的基准,形成权力寻租导致执法权的异化。
二、和谐视野下的税务法律思维
(一)影响税收执法的“不和谐”因素
税收是财富分配的利器,在税收执法的背后可能是几千万财产的分配、可能涉及一个企业的兴衰、可能关系一个人的命运。当前税收执法虽一般不会导致群体性社会矛盾,但其关系经济民生,随着多元化利益主体的利益诉求的增强,税收在和谐构建中的作用日益受到关注。这点从证券交易印花税的调整、个人所得税的调节作用、住房房产税的开征、税收增幅超GDP的增长等在社会上引起的热议,可见一般。当前,影响税收执法的“不和谐”因素主要表现在:
1、公众的税收意识
TAX(税收)一词的原意就是“忍受”的意思,它“意味着社会产品由私人部门向社会公共部门的转移,是对纳税人财产或所得的一种合法的‘侵犯’或‘剥夺’,会造成纳税人财产减少或损失。征税过程始终存在着公共利益与个人利益的矛盾。单纯从利益关系上看,依法收税与依法缴税是一对对立的矛盾”[④].为协调这种矛盾,现代社会提出了“公共财政”的概念,“税收是文明的对价、是购买公共服务的代价”,但由于对政府提供的公共服务不甚满意,对公共预算的参与度、知晓度不高,公众未形成现代税收国家应有的税收意识(包括纳税意识和权利意识)[⑤].客观讲,“纳税光荣、偷税可耻”的观念并未成为全社会十分强烈的共识。
2、税收立法因素
良法是法治的前提,和谐的税法是和谐征纳关系的基础。因税收法律、法规粗线条、原则而概括,执法活动当中直接使用的更多的是各种形式的执法解释(财税发、国税发、国税函、国税明电等),“执行法律文件有两千五百多份,现在只有不到一百份属于严格意义税收法律的规章,其他两千四百多件都是涉税的税务规范性文件(截至2005年)” [⑥],在行政主导的税收体制下,因政府有征税的内在冲动及追求管理的效率,往往存在扩大解释加重纳税人负担的情形,而疏于对恣意征税的限制,往往造成实际执行的难度。
3、其他利益矛盾的影响
随着利益主体多元化和利益矛盾的增加,其他领域的矛盾往往将税收作为解决问题的突破口。如,一些举报案件往往是其他领域矛盾的反映,处理不当,也会使税务机关处于风口浪尖[⑦];其次,改革以来,地方政府成为推动经济增长的主体,造就地方政府独立的经济利益,导致地方保护主义、地区税收竞争等与整体利益相冲突的矛盾并影响税收执法[⑧];第三,当其他领域的矛盾尖锐时,往往寄希望于税收的调节作用,调节房价寄希望于开征房产税、治理污染寄希望于开征环境税、调节交通压力寄希望于开征机动车排污税。各类社会矛盾进入税收领域,对税收执法提出了更高要求。
4、税收执法因素
随着近几年依法治税工作的推进,税收执法总体有了很大改善。但仍存在着法律思维欠缺、辩法析理能力低等问题,影响税收执法的法治化转型。同时,税收执法在事实认定、法律适用、法律解释、行政决定等方面具有广泛的自由裁量权,一定程度上还存在乱用、滥用执法权的情形。
(二)税务人的法律思维模式
在公共决策的过程中,理论上有无数种思维方式,但最典型的公共决策的思维方式有四种,政治思维、经济思维、道德思维和法律思维。政治思维最大的特点是强调政治上的利弊权衡,政治思维最大特点不在于考虑是非,而是强调在思维过程中将政治的利弊权衡作为中心因素考虑;经济思维主要将成本和收益的比较作为核心因素来考虑,如何用同样成本来获得更大收益,是经济思维要考虑的核心因素;道德思维首先考虑道德上的善恶评价;法律思维就是合法性思考,以合法性为决策的前提[⑨].
税收执法作为一种公共决策,执法是其本质属性,尤其税收强调“法定主义”和“公平主义”,因此法律思维应是税务人的首要思维模式;而对法律实施社会效果的追求必然要求税务人思维的多向度。因此,在和谐社会背景下,税务人应确立以法律思维为主导多向度的思维模式。笔者认为,这种思维模式应包括以下三个层次:
1、第一层次:以演绎推理为基础的合法性考量
法律思维首要考虑的是合法性。我国是成文法国家,因此,这种考量主要是以三段论为基础,运用演绎推理的方式进行的。这种思维是一种知识性、技术性思维方式,它需要充分的税收、法律业务知识和逻辑推理技术。
这种以演绎推理为基础思维模式,能够保障所有符合法律规范所定条件的情况被相同处置,从而实现“相同情况相同处理”的法律形式正义要求;其次能够保证从前提推导出结论的必然性,就此可以维护法的安定性和确定性;最后能够使我们以最可靠的方法检验各个推论环节的正确性,进而对执法过程进行监督。因此,确立这种思维模式为税务人的首要思维模式,是实现“税收公平”的必然要求,也是规范执法、防止执法权乱用滥用的需要。
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一、各种治理环境污染的经济手段存在的弊端
对于解决像环境污染这样的外部性问题，可以采取的方法很多，除了税收以外，最主要的还有公共管制、收取排污费、补贴等手段。这些经济手段相对于税收来说，其自身都存在着一些弊端。
（一）公共管制存在的弊端。公共管制是政府作为社会公共利益的代言人，通过立法、行政法规等方式，限制某些影响非交易方经济行为的发生。公共管制在实施过程中有以下几个问题：一是管制不仅需要政府规定污染产品的社会总量，而且还要为每一个企业规定个别的限量，这样才能在总量超过规定水平时找到具体的责任者，否则就有可能出现某些单个企业的污染程度下降，但整个社会的污染增加的情况。但是要做到这一点就需要具体地了解每一个有关企业的成本情况，因为任何一个企业成本曲线的变动都会影响管制的有效性。二是对社会环境变化缺乏适应性。政府所规定的产出水平只是在固定的供给与需求条件下才被认为是符合效率的，而在实践中，生产者的技术改进和消费者的偏好是不断发生变化的，政府的限制水平必须根据这些变化而调整，修正其管制目标，否则经过一段时间后，其所确定的管制目标往往已经偏离了帕累托最优。三是管制需要政府掌握一定的信息。政府的任何干预方式都存在信息方面的问题，但不同的干预方式对信息的要求是不一样的。公共管制要求政府要首先了解生产者的供给曲线，即这一产品的内部边际成本；其次了解消费者的需求曲线；再次要对外部边际成本进行衡量，并算出其社会价值。这样政府才能根据需求曲线与社会边际成本的交点来决定一个有效率的产出水平，并规定这类产品生产者的产出量不得超过这一水平。第四，最为重要的是，管制仅仅限制了污染的水平，但没有将外部成本转变为企业的内部成本，这就不能产生促使企业减少污染的激励机制，而且限量会阻止企业间的竞争，使得这一行业有可能获得垄断利润。
（二）环境补贴政策存在的弊端。环境补贴政策是政府根据企业进行污染防治所发生的费用，针对企业排污量的减少程度给予补贴。目的是让企业在不减少产品供给的前提下，加强对污染技术和设备的投入，达到降低环境污染的目的。但其不足之处在于：一是补贴加重了政府财政支出负担，对发展中国家来说，政府往往没有充足的资金来满足补贴的需要，所以要减少其他方面的开支或增加其它方面的税收来弥补这项开支。二是由于补贴的存在，污染企业的利润可能较高，这会降低该行业的退出率，鼓励新的生产者进入该行业，同时补贴会刺激本来不污染的企业为获得补贴而排污，并且只要补贴的激励高于治理污染的边际费用，企业就会增加排污，以求得到更多的财政补贴。从整体看，企业的污染程度可能还会加重。三是补贴扭曲了资源的市场价格，导致一些资源的浪费和滥用。随着时间的推移，补贴可能会成为对有关行业的一种隐蔽式保护。反映环境目标的合理补贴水平一般很难精确地确定，合理与不合理之间的界限可能很模糊，该行业的保护者们施加压力使补贴逐步提高相对比较容易。这样，不仅达不到治理环境的目的，反而会助长企业在环境保护方面采取消极贻工的态度。
（三）收取排污费存在的弊端。对造成环境污染的企业收取排污费是我国目前治理环境污染采取的主要方法。但多年来在排污费的征收中存在着很多问题：一是排污费征收难。我国现行的污染防治是以达标控制为目标，所谓达标，是指排污者外排的污染物要达到国家规定的环境标准，排放超过标准，要交纳排污费，并且企业要尽快治理达标，即：“谁污染谁付费，谁污染谁治理”。但实际情况往往是企业只交费，不治理，或者少交费甚至不交费。二是排污费收费标准过低。据有关部门测算，我国排污收费标准仅为污染源治理设施运行成本的50%左右，某些项目的排污费甚至不及污染治理设施运行成本的10%.因此，在市场经济体制下，实行“超标排污费低于治理费”政策必然导致企业满足于超标排污，交纳超标排污费，而不积极治理污染。三是过分强调谁污染谁治理，无论在技术上、资金上、管理上都会产生许多难以解决的矛盾。目前，在我国普遍存在“重发展轻保护”的社会意识，污染防治还没有成为大多数排污者的自觉行为，不仅治理工程会被种种借口予以拖延甚至遗漏，而且建成后的有效运转也往往难以保证。四是截留污染治理资金问题突出。我国财政返还环保部门的环保补助资金是要求严格按规定的二八比例掌握使用，但实际工作中，很多环保部门不同程度地存在着自身建设支出挤占污染源治理资金的问题，一些环保部门甚至将全部排污费用于自身经费支出。
二、国外环境税制的成功经验
开征环保税是由英国经济学家庇古最先提出的，他的观点已经为西方发达国家普遍接受。欧美各国的环保政策逐渐减少直接干预手段的运用，越来越多地采用生态税、绿色环保税等多种特指税种来维护生态环境，针对污水、废气、噪音和废弃物等突出的“显性污染”进行强制征税。荷兰是征收环境保护税比较早的国家，为环境保护设计的税收主要包括燃料税、噪音税、水污染税等，其税收政策已为不少发达国家研究和借鉴。此外，1984年意大利开征了废物垃圾处置税，作为地方政府处置废物垃圾的资金来源，法国开征森林砍伐税，欧盟开征了碳税。目前，欧美国家征收的环境税概括起来有：1 对排放污染所征收的税，包括对工业企业在生产过程中排放的废水、废气、废渣及汽车排放的尾气等行为课税，如二氧化碳税、水污染税、化学品税等。2 对高耗能、高耗材行为征收的税，也可以称为对固体废物处理征税，如油税、旧轮胎税、饮料容器税、电池税等。3 为减少自然资源开采、保护自然资源与生态资源而征收的税，如：开采税、地下水税、森林税、土壤保护税。4 对城市环境和居住环境造成污染的行为征税，如：噪音税、拥挤税、垃圾税等。5 对农村或农业污染所征收的税，如：超额粪便税、化肥税、农药税等。6 为防止核污染而开征的税，主要有铀税。这些环境税收手段加强了环保工作的力度，取得了显著的社会效益和经济效益。芬兰全国二氧化碳的排放量已从80年代初的每年60万吨减少到几万吨；美国多年来坚持利用环保税收政策，促进生态环境的良性发展，取得了显著成效，其中最明显的例子是虽然汽车数量不断增加，但目前二氧化碳的排放量却比70年代减少了80%，空气质量得到很大的改善。与发达国家相比，我国在环境与资源保护方面虽然也采取了一些税收措施，但比较零散且在整个税收体系中所占比重较小，无法充分起到调节作用，也无法满足环境保护所需资金。严格地说，我国不存在真正意义上的生态税，而且某些税收优惠政策在扶持或保护一些产业或部门利益的同时，却对生态环境造成了污染和破坏。如对农膜、农药尤其是剧毒农药免征增值税，虽然有利于降低农业生产资料的价格，保护农民的利益，促进农业的发展，但农药和农膜的大量使用却直接造成对生态和环境的严重污染和破坏。现行消费税虽然对某些污染产品、高能耗消费品及不能再生和替代的资源性消费品进行征收，但主要政策目标仍是控制和调节奢侈消费行为，强调财政作用，其环保意义不大。
三、建立与我国经济发展相适应的环境保护税收制度
针对我国的环境状况和现行税制中有关环境保护税收措施存在的不足，同时借鉴国外的经验，在进一步完善现行具有环保功能的税收措施的基础上，尽快研究开征环境保护税，使其作为环境税收制度的主体税种，构建起一套科学、完整的环境税收制度体系，成为越来越多的专家学者的共识。随着中国经济制度的转型与社会经济的发展，以及与税收政策相关的法律基础、社会条件的成熟，在充分考虑民众的承受能力的基础上，建立我国的环境保护税制的条件也日益成熟。
（一）社会、经济、法律环境已基本具备。我国20多年的经济体制改革的过程就是市场机制在经济活动中的调节作用不断扩展和不断加强的过程，而完备的市场体系是环境税能够有效发挥作用的先决条件。原因就在于完备的市场体系使得价格信号对自主经营、自负盈亏的企业具有越来越充分的刺激作用。在不断完善的市场经济体系中，环境税收手段的行为激励作用就有可能发挥作用。同时我国现在的环境保护法体系中立法和执法的机构和程序也都基本建立。在此基础上，协调相关法律条款和规定，增添有关环境税收立法的条款，是极为可能的。
（二）公共财政功能基本健全。目前，中国政府的公共财政基本实现了资金的配置、分配和稳定的功能。1994年开始的财税改革取得了成功，适合于市场经济的税制已基本建立，税收作为主要的财政工具，宏观调控作用在不断增强。政府通过调整税率，改变公共支出和税种的组成，已经能够影响物价水平、就业水平和经济增长。在这种前提下，环境税收有可能影响并改变不同环境影响下生产活动的产出水平。
（三）环境税的社会可接受性提高。随着生活质量的提高，人们对环境质量的要求越来越高，希望并支持政府采取强有力的政策措施改善环境，公众的环境素质和参与环境保护的程度普遍有了提高。同时，税收体系的不断完善，所得税等与普通民众密切联系的税收在税收结构中比例的不断增大，使得税收逐渐深入到普通民众的生活中，并逐步被普通百姓接受。环境意识和税收意识的不断提高，为环境税收的成功实施并发挥刺激作用提供了必要的社会条件。但是，由于环境服务所具有的公共物品特征以及税收所具有的收入再分配功能，在环境税的设计和实施过程中，必须对环境税的社会公平性问题进行深入研究，以提高其社会可接受程度。
（四）必要的机构设置。环境税收的实施需要税务部门和环境管理部门的协同努力。过去20多年中，环境管理部门在制定和执行现有的环境经济政策方面，已经获得了丰富的经验，可为环境税收政策的制定和实施所借鉴。同时，随着环境保护部门能力的加强，环保部门可以提供技术上的支持。另外，现有税务部门较为完善的机构设置和强大功能，将保证环境税收的征收能够顺利执行。
（五）外部环境的影响。随着市场经济改革和国有企业的转制改制，企业对市场信号日趋灵敏，更加注重降低包括环境成本在内的所有成本，逐步树立企业的“绿色”形象。企业可以通过“绿色”产品来提高自己的竞争力，因为在现阶段，价格竞争已经不是影响企业产品竞争力的唯一的因素。这些转变为环境外部不经济性内部化提供了实现机制。
〔参考文献〕
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我国现在处于经济发展方式转变的重要历史时期，新的经济发展目标的提出必然会对环境发展提出新的要求。因此，在经济发展方式转变时期提出构建我国环境税制这一设想，不仅有利于市场经济中对作为纳税人的经济主体的经营利益进行调节，通过成本补偿原则，矫正其负的外部，从而实现社会总福利的增加；而且可以为我国环境保护事业筹集建设资金，促进资源与能源的合理开发与利用。通过税收政策的调节，政府可以鼓励市场中的经济主体从事有利于环境保护、资源和能源节约的相关经济活动，并鼓励企业开发利用新的技术和先进的工具，加强环境保护的意识。在此基础上，可以实现经济发展方式转变与环境保护相互协调的局面，从源头控制以及事后治理这两个面达到保护能源资源和环境的目的。
环境税制度的建设是国际社会的责任。从20世纪七十年代开始，作为福利科学和制度经济学的理论基础的发源地，西方发达国家已经开始探讨和研究如何使用税收政策来减少由于经济发展所造成的资源和环境的损害，并开展了一系列的政策实践。如何尽快建立我国目前环境条件下的政策并付诸于实践，以改善环境在中国的现状，以实现将有限的资源合理利用，环境税收制度是必不可少的选择和重要的途径。
未来的环境税，首先应鼓励企业改变产业结构，鼓励生产过程不断创新，向有利于环境保护的方向发展。另一方面，尽快设计出一套新的地方官员绩效评价的新模型。必须改变“唯GDP增长”的政绩观。如果这个问题不解决，只会让地方政府继续陷入“污染越重，保护越多”的怪圈。第三，环境税的理论不仅适用于工业，采矿业和制造业企业，也适用于大多数的畜牧业和城市机动车尾气污染。要不断开展环境税的征收试点城市实验，同时不能忽略环境税的社会功能。要探索尽快将扩大到其他领域的社会环境税，同样的原则应该是有利于保护环境的同时，动员广大纳税人和热情的意识。
二、环境税对企业活动的效应分析
环境税收指的是政府为了实现某种特定的环境目标、筹措用于环境保护的资金、加强经济行为人的环境保护意识而征收的一系列税种，以及采取的各种税收相关措施。一般来讲，税收收入主要用于政府的财政支出，而环境税的主要发挥对经济活动进行指导、调节、规范和约束的功能。其产生的主要效应如下：
（一）环境税的分配效应
一般来说，我们期望能够通过税收手段对企业的行为产生影响，从而鼓励或者限制企业的经济活动。但环境税对于分配的影响有其独到之处。按照通常的税收理论，在初始分配的环节上，税收负担一般会落到企业厂商的身上，但最终税负承担着可能是国家、企业厂商，也能是众多的消费者。企业的性质、产品的需求弹性、产品的供给弹性等诸多因素都有可能造成税负最后的转嫁，最初有厂商负担的税负最终会有一部分转嫁给消费者或者国家。
在研究环境税产生的分配效应时，重点应该关注的是额外税收负担的问题。环境税的征收对不同群体会产生不同的影响，并非能导致公平的结果，就家庭而言，对贫困家庭的影响相对于富裕家庭来说可能会更大一些。如果环境税的课税涉及到生活必需品的话，而且这种生活必需品的替代物非常少，那么贫困家庭所受的影响就更为严重。这样一来，在设计环境税制的时候，我们就应该考虑到环境税收对于不同群体、不同阶层的影响，不应选择适用范围较广是商品作为征税对象，或者可以用对高收入群体所征收的一部分环境税收入用于对低收入群体进行补贴，以解决环境税造成的分配不公的矛盾。
（二）环境税的替代效应
在讨论过环境税收的分配效应之后，我们再看看一下该税种所产生的替代效应。替代效应是分配效应产生的结果，而分配效应是替代效应的前提。环境税的替代效应包括三个方面：第一，资源替代效应，指环境税会影响到企业生产者在资源方面的投入。第二，生产替代效应，这主要指企业产业结构与产品结构会受到环境税收的影响。第三，消费替代效应，指的是消费者对商品的选择会受到环境税收的影响。
（三）环境税制具有引导生产的节能化作用
环境税的主要征收标准之一就是环境保护费用，它主要作用于环境的污染破坏程度的企业。如此一来，那些由于高污染、低效益的经济主体所产生的行为或产品就会被抑制住，最后使得他们退出市场。如果采取实施环境税收的措施，能避免那些小型自然资源开采企业由于收入低效益低而无力承担环境税收导致被迫停产的结果，这可以使得我们国家的资源得到合理的利用和最大化的开发，并且还能够实现资源节约和增效的最大化，在安全方面也提供了充足的保障。同时，对于企业的良好节能环保行为，也通过税收减免来促进其发展，对于我国的资源利用及开发起到了可持续发展的作用。
（四）环境税制促使企业实施可持续发展战略
环境税收主要用途意在遏制环境污染的趋势。税收得来的资金可以反而投入与环境保护项目。从而保护那些由于污染破坏而引起的自然资源流失。然而，我国在将人口、资金、技术等方面完全孤立起来，这并不是一个合理的选择。
因此，企业排污权的市场化是通过征收环境税来实现的。除了征收环境保护税，还要对于具有排污权的企业征收一定量的污染治理费。为了控制其治理成本，那些具有排污权和治理能力的企业会根据自身实际情况制定方案来提高其环保技术，升级环保设施，主动减少排污甚至消除污染。这样一来就可以控制企业的排污权的需求，会出现排污权转让的现象。而生产效益好的企业必定对于排污量需求量大，他们会通过购买其他企业的排污权来实现自己的生产可持续性。但是随着生产的发展，越来越多的企业开始考虑成本与收益的关系问题。当环境的治理成本少于排污收税的成本时，还会有企业选择排污吗？所以企业会选择治理环境，从而达到最大化的保护环境资源，提高企业对于资源的利用率，资源无端浪费现象大大减少。进行可持续发展正式需要通过排污权市场体系化，提高企业环保意识，降低排污量来体现的。
综上所述，推行环境税收制度可以促进节能产业发展，实现资源的可持续利用；环境税收制度的推行可以减少环境污染总量，并使生态环境实现自我修复，从另一方面实现了可持续发展。环境税收制度的推行还可以使社会对于环境问题予以重视，从而使环境保护成为每个人的责任，引导人们的行为模式以实现可持续发展的目标。
参考文献
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一、财税改革的意义
自1949年建国以来，我国经历了计划经济和市场经济，在计划经济时代，国家予以调控国民经济生活，财政税收按部就班能够满足社会的发展和需求。改革开放以来，特别是我国加入世界贸易组织以来，我国经济飞速发展，财政税收面临的压力也越来越大，企业重组、个税调节等需要财政税收不断提升，解决新经济形势下的各项问题。因此，进行财政税收改革，有利于推进经济越来越好的发展，平衡各方利益，减少贫富差距使得国家和人民越来越富裕。随着财政税收改革力度的不断加大，财政税收体制不断完善和职能提升。根据我国国情的不断变化和发展，亟需完善各项财政税收制度，只有这样才能保证各级政府的收入，在重大基础项目、民生项目、公益项目的财政支出上，不显得囊中羞涩。根据党和国家要求，国务院、财政部、税务总局同时监督和管理全国财政税务发展方向，使得国家经济良好发展，只有经济发展好了，人民生活水平不断提高，整个国家社会才能健康稳步的向前进步。
二、国内财政税收现状
1.税制结构不合理
当前，我国主要的税收结构是以流转税作为主要对象，其中在增值税占据的比重很大，但和所得税相比又很小了。一般情况下，流转税都是发生在一些以生产为主的企业以及以贸易为主的企业上，主要发生在其生产以及流通环节。因此，政府把过多的关注点转移到了这些环节上面。所以说，这两个环节也构成了财政税收是大部分资金来源。国家政府以及官员也往往把过多的精力以及资源都放着这两个对象上面，导致忽视市场经济的发展，最终造成社会主义市场经济发展极其不平衡。而且在企业所得税以及征收个人所得税方面也存在着较大的问题，随着个人所得税征收点的不断提升，这种做法也无法真正解决我国社会出现的较为严重的贫富差距问题，依然无法体现出公平正义。
2.财政税收体制不健全
解放初期，因为历史原因，我国的财政税收照搬苏联的很多计划经济体制下的财政税收制度和管理办法，以此为版，逐渐调整和改革，使得我们国家的财政税收体系存在部分缺陷，甚至漏掉许多合理的税收项目。而随着现阶段，借鉴西方经济学里面的一些案例经验，不断加以补充现有不健全的财税规章制度，做到有理、有力、有效的财税效果。这样在国家的宏观调控下，可以充分发挥税收的调节作用，使得社会资源优化配置。
3.财政税收克扣、乱收费情况严重
1994年以来，税务局正式分为国家税务局和地方税务局，有效的增加了地方政府的财政收入，使得地方经济取得了重大成果，基础设施得到有效改善。但是财政税务的队伍中不乏存在假公济私，巧立名目，破坏税费改革的实施。我国是农业大国，2006年1月1日起，国家取消了农业税，提高了农民生产的积极性，但是有些基层税务人员和当地政府串通，又将新的税收项目安在农民身上，借国家名义收取费用，使得乱收税屡禁不止。在我国县级以下机关部门，乱收费的情形频发发生，尽管上级政府多次强调予以制止，但是很难达到实质性的结果。当遇到自然灾害时，国家予以的财政补贴很难足额按时到达普通老百姓手中，地方官本主义死灰复燃，严重影响国家的形象。国家应该加强管理，予以队伍中少部分的害群之马予以严惩和清除，从根本上治理财政税收克扣、乱收费情况。
三、完善财政税收体制改革的具体措施
1.建立健全财政税收制度
在财务会计税收工作中，若要切实地提高税收工作效率，必须不断建立与健全与我国社会体制相适应，符合科学发展观的税收制度，才能更好地适应我国社会发展的要求。因此，这就要求国家相关部门必须逐步提高直接税在国家税收入中的比例，合理调节直接税间接税的比例.不断改变传统、低效的以间接税为主的税收体系。在尽可能减轻纳税人经济负担的前提下，定期调整宏观的税负水平，取消不相称的体制收入，确保政府规范性收入，扩大预算管理范围。此外，还要加快个人所得税改革，适当降低工薪收入的税收负担，实行综合申报与分项扣除相结合的个人所得税制，并推进税收减免制度相关改革。
2.建立完善的税负结构
首先应该减轻纳税人的缴税负担，并且制定出更加合理的税负制度。取消不必要的收费，全面提升税负水平。其次，应该全面提升税收在国家总体税收收入当中所占的比例。再次，还应该加快对增值税方面的转型，并且开征多项不同类别的物业税，设计出合理的缴税税种。
3.加强国税与地税的协调发展
对税务机关而言，理顺国税和地税的职责关系，健全两者之间的协调配合机制，本身就是税收管理体制改革的重要课题。在实行分税制财税管理体制改革的背景之下，除了极少数省份外，全国绝大多数省份都分别设置了国税与地税这两套税收征管机构。各地的国税与地税机关也应充分开展信息交流，当对政策有不同理解或出现争议时，双方要共同探讨，合力解决问题，实现国税与地税的良好协调。
4.建立科学的财政支付体系
随着科学技术、互联网技术的快速发展，财政工作需要不断引进国外先进的支付经验，提高我国财政的支付水平。同时，还要求国家相关政府部门要科学合理搭配、资金来源可靠稳定科学支付体系，适当提高专项转移支付比例，合理搭配一般性转移支付。对于财政转移支付的分配方法，必须实现公开、透明、廉政、合理、科学的资金分配制度，充分结合不同地区的具体情况，确定与之相适应的财政转移支付模式。
四、结束语
总之，我国财政税收体制关乎着改革发展和社会主义市场经济的深入发展。深化财政税收体制改革具有重要的意义，因此，我国要立足国情，深化财政税收体制改革。现阶段，我国的财政税收体制存在着一些问题，所以，需要针对问题采取行之有效的措施，如建立健全财政税收制度，建立完善的税负结构和加强国税与地税的协调发展等等，希望进一步推动财政税收体制改革向着科学化、规范化的方向发展。
参考文献：
[1]李燕凌，吴松江，胡扬名.我国近年来反腐败问题研究综述[J].中国行政管理，2011，（11）.
篇13
国外的研究从基础理论到应用理论，再到税收实践，己形成基本框架。
1910年著名经济学家马歇尔在其著作《经济学原理》中首次提出外部性问题，为环境保护财税收理论的产生提供了直接的理论准备，但没有给出一个将外部成本内部化的有效方法。在马歇尔外部性理论的基础上，1920年英国经济学家庇古在《福利经济学原理》一书中，首先分析了私人净产出与社会净产出之间的差异，指出污染者需要负担与其污染排放量相当的税收，后人称之为庇古税。“庇古税”理论成为后人通过税收手段解决外部性问题的重要理论依据。这种传统价格理论的缺陷是没有考虑产权因素，环境资源产权合一，是“庇古税”理论的前提条件。所以污染者付费并不是在所有条件下最优，税收方案的选择最终要取决于方案实施的成本。由于边际成本难以计量，“庇古税”存在忽略代际公平、不具有操作性等缺陷。
第二次世界大战后，随着经济的发展，西方工业化国家的环境问题日益严重，引起了更多的经济学家对生态环境问题的研究，保莫和欧兹提出环境与价格标准程序法(1971)，巴罗提出了逐步控制法(1979)。在税收方面，环境保护的财税政策制度问题逐渐成为研究热点。
20世纪80年代至90年代中期。这个时期与环境保护相关的税收种类日益增多，如排污税、产品税、能源税、碳税等纷纷出现、其功能综合考虑了刺激和财政功能。各种排污税主要是用于引导人们的行为方式，而各种能源税则主要用于增加财政收入，同时，也希望其产生积极保护环境的影响。越来越多的国家将环境税收付诸实践。西方各国陆续开征了各种环境税种，不少国家建立了一整套环境税制，逐步引入生态税制己成为传统税制改革的一个重要方向。
20世纪90年代中期至今。这个时期是环境保护税收迅速发展的时期，为了实施可持续发展战略，各国纷纷推行绿色的财政、税收政策，许多国家还进行了综合的“绿色税制改革”。现在西方国家不仅普遍建立了绿色税制，而且绿色税收在许多国家己成为绿色政策中的主要手段。
目前对环境税的研究重点突出在环境税的设计与实施、环境税对社会经济各方面的影响等，尤其是对就业的影响成为争论的焦点。
2、国内研究情况；
国内对环境保护财税的研究，无论是理论还是实践，相对于国外都还处于起步阶段，但发展的路径与国外大体相同，正在转入对税制的协调构建研究方面。
①征税依据
大部分人认为环境保护税的征税依据是环境资源价值化和外部经济内部化;有的坚持经济生态综合平衡调节论;有的坚持环保资金调节论;还有许多专家从可持续发展调控方面来论述环境保护税收征税依据。税率的确定，有人认为，税率应该严肃性和灵活性相结合;有人认为税率应能体现市场价格和边际机会成本的差额部分。收入使用方面，有人认为应专款专用，但有的人不认同。国际比较方面，主要是对国外一些发达国家环境保护财税实施的介绍和借鉴性研究。
谭宗宪(2004)认为，社会经济可持续发展、我国环境状况的现实和国外先进经验说明:有必要建立我国的绿色税收体系.目前，建立我国绿色税收体系时机有利，基础有利，效率可行，还可以借鉴国外经验.应该通过改收费为征税、对传统税种的完善、开征新税种等措施逐步建立我国的绿色税收体系，调控、促进我国社会经济的可持续发展。
周文和与郭玉清(2007)认为，财税政策应在国债、税收、支出和配套等方面做出适时调整，从而更好地促进经济社会统筹发展，维护社会正义，使更广泛的人民群众共享发展成果。
②环境保护财税收的实施条件
有些学者认为，宏观上要加强立法，微观上要加快产权改革，建立现代企业制度。财政政策能有效地促进环境保护。当企业无力承担环境污染治理所需巨额资金和投资时,政府应给予一定的投资和适当的补助,以实现生态保护的目的。征收排污费对环境保护有双重的作用。一方面通过对排污企业收费,促进企业经济治理污染;另一方面,征收的排污费缓解了环境保护资金的不足,增强了政府和企业治理污染的能力。政府通过征税、减免税等手段来调节政府和企业与环境保护的投资关系。
东北财经大学的马冰研究了国际经合组织的税制绿色化的实践，认为我国的税制应该借鉴国际经合组织的税制绿色化。杨金田和葛察忠在《环境税的新发展:中国和OECD比较》一书中，经过大量的实例和调查研究，认为中国的改革要放到三种互补的方法上:取消或改革不利于环境的补贴和税收政策、对现行的税种进行调整、引进新的环境税。同时，财政部为了系统了解国外的税制并对其发展变化进行系统研究，于1999年设立了《税收制度国际比较》课题组，从2000年起对世界上20多个国家的税制进行了系统研究，陆续出版了美国、加拿大、英国、法国、德国、瑞典税制等丛书，对我国深化税制改革、完善税收政策体系、提高管理水平提供了有益的借鉴。
中国现行的财政政策对提供公共产品的激励不够,存在着对环境保护的财政投入偏低、排污收费政策和财政补贴制度设计不合理等各种问题。而作为一种公共产品,政府必须承担提供和保护环境公共产品的责任。因此,我们必须研究现行的财政政策以及财政政策效应,做出合适的财政政策安排。
林升(2007)认为，生态环境与资源的保护是国家可持续发展战略的重要组成部分，充分发挥绿色财税政策的和谐效应，进行深层次财税体制改革，是当前治理资源无序开发的根本措施。
③环境税收的现状
张俊，马力在《环境税立法的构想》(环境保护，2007年第7期)中指出我国环境污染的现状:我国环境污染与生态破坏的损失每年达2000多亿元。我国20世纪80年代前期环境破坏的损失约占GNP的6%。生态破坏的损失约为9%-12%:90年代前期约为GNP的2%-4%，表明1980-1995年环境破坏的速率低于环境增长率;到了90年代中期，由于环境污染造成的年度经济损失超过1380亿元，相当于当年GNP的2%-3%，生态破坏造成的年度经济损失为3845亿元，二者结合起来，每年的经济损失超过5000亿元。世界银行在1997年计算的我国90年代中期主要由空气污染造成的环境污染损失约占全球GN甲的7.7%，计4430亿元。
我国环境污染与生态破坏状况十分严重，很多问题亟待解决，而开征环境税是解决这一难题的有效措施。为此，很多学者提出了关于开征环境税的观点和看法。何学昌、张士云在《论当前我国生态税收政策的选择》(乡镇经济，2006年第4期)中指出，目前我国税制中尚没有专门的环境保护税，但确实有了一些环境保护效果的税种和税收措施。主要有:一是对环境污染实施排污收费制度。二是当初并非为了生态目的，而实际上却有生态效果的税种，如资源税、消费税、城市维护建设税、车船使用税、城镇土地使用税、耕地占用税等。三是采取了分散在其他税种的税收优惠措施，如增值税对综合利用“三废”生产的产品适用低税率或给予税收优惠;企业所得税对环保企业给予税收优惠。农业税对改良土壤、提高地力、增加肥力、植树造林等有利于环境保护的农业生产活动给予税收优惠等。
郝佳佳在其硕士论文《促进循环经济发展的税收政策研究》（2007.5）中讲述到：目前，我国正在实施可持续发展战略，大力发展循环经济，积极探索国民经济的绿色GDP核算，而税收作为政府调控宏观经济的一种重要经济手段，具有优化资源配置、鼓励与限制产业发展等功能。
3、研究方法和创新之处
研究方法
①历史分析和实际分析相结合。在论述环境保护的财税政策的演变及发展，对我国的环境保护的财税政策进行描述。要在我国构建和完善环境税制就必须对历史上所采用的治污手段给出合适的评价，充分认识历史和现实因素对我国构建和完善环境税制的制约和影响。
②比较研究方法。通过国内和国外比较，结合我国实际，借鉴国外实践的成功经验，分析其教训，以其帮助我们构建我国的环境保护的财税政策体系。
③理论与实践相结合的方法。综合应用公共管理学、公共经济学、公共财政学、社会调查方法等有关理论知识和技术，对构建我国环境保护的财税政策的构想进行深入分析。
