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提及会计的要素问题，不管是财会人员还是非财会人员，总会大致说出会计的两个恒等式“资产=负债+所有者权益”及“利润=收入-费用”并从中归纳出会计的6个要素，资产、负债、所有者权益、利润、收入、费用。应该说，这种会计观念的普及是经济越发展会计越重要的结果，也是会计学科体系在发展中不断完善的表现。20世纪以来，随着公司制的出现，企业的所有权与经营权逐渐分离，会计学科也分化为财务会计和管理会计两个分支。相对于财务会计，管理会计的起步虽然相对较晚，但近年来管理会计发展的速度之快却有目共睹。管理会计功能的不断扩展使有些学者坦言，未来的会计将内化原始会计核算的部分并朝着大管理会计的方向发展。管理会计的美好前景可谓令人向往，但不可否认的一个事实是，目前有关管理会计理论研究方面文献的缺乏，使得人们对管理会计的一些基本概念如本质、基本假设、职能、要素等含糊不清。缘由有二：一是管理会计作为一门外来学科，外国“重实践、轻理论”的研究模式无法给予国内研究理论上的参考；二是管理会计作为一门发展中的学科，理论远落后于实践，理论上的模糊有待实践加以明确。但管理会计理论研究作为管理会计学科的基石，不能因为以上现实因素而任之。此点也是笔者撰写本文的原因所在。虽然如葛家澍、余绪缨、李天民、孟焰、唐国平、张兆国等一批国内权威学者涉足此类研究，但目前管理会计学科体系依然很不完善。就管理会计的要素而言，其产生的背景决定了管理会计与会计学科、管理学科存在一衣带水的关系，也造成了当下管理会计要素与会计要素、管理要素相混淆的局面。本文旨在对会计要素进行论述的基础上，从管理会计职能履行的角度结合管理会计自身特点梳理出对管理会计基本要素的拙见，仅供学者斟酌。
一、会计要素概述
要素是什么？《辞海》把要素定义为构成事物的基本因素。按照以上对要素的定义，会计要素即构成会计的基本因素――会计与要素的关系好比高楼之与钢筋、水泥和沙石之间的关系。换言之，没有明确的基本要素，会计学科大厦构建也就无从谈起。会计要素在内容上是会计核算对象的具体化[ 1 ]，是会计基本理论研究的基石，是用于反映会计主体财务状况和经营成果的基本单位，也是会计准则建设的核心[ 2 ]。
会计要素在学科分类上可分为财务会计要素和管理会计要素两部分。针对财务会计要素问题，国内外学者对其认知基本大同小异，要素的划分涵盖资产、负债和所有者权益三部分，其中以美国的划分方法最为详细（如FASB在1985年12月发表的第六号财务会计概念公告中，将会计核算要素划分为10个，即资产、负债、所有者权益、收入、费用、利得、损失、业主提款、业主投资、全面收益）。除此之外，国际会计准则委员会（IASC）在1989年的关于编制和提供财务报表的框架中，将会计要素确认为资产、负债、所有者权益、收益、费用5个。英国的会计准则委员会（ASB）则为财务报表设置了7项要素。1992年我国在借鉴国际会计准则和美国会计准则的基础上，结合实际情况，在《企业会计准则》中提出了6大会计要素的定义，把会计要素确定为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润6个。总的说来，以上人们对财务会计基本要素的认识存在差异的原因在于地区经济环境的差异性[ 3 ]。相对于财务会计的要素研究，提及管理会计基本要素的文献资料则少了很多。葛家澍、余绪缨提出：“（管理会计）各种成本报表是由各种性态的成本所构成；而备选方案和业绩评估报告则离不开按货币时间价值折算后的未来现金流量。”[ 4 ]因此，他们认为成本（各种性态）和现金流量（现金流入、现金流出和现金净流量）应是管理会计的两项基本要素。孟焰和孙丽虹在《管理会计理论框架研究》一文中提到管理会计基本要素包括收入、成本、损益、现金流量等，从中强调了现金流量对管理会计的重要作用[ 5 ]；在《西方现代管理会计的发展及对我国的启示》一书中又将管理会计的要素细化为：成本习性、本量利分析、变动成本法、规划、决策、控制、责任会计制度、业绩评价等[ 6 ]。陈良华和戚啸艳在《会计学》一书中提到：1972年美国会计学会（AAA）下属管理会计委员会提出了8个管理会计基本要素，它们分别是：计量、传输、信息、系统、计划、反馈、控制、成本习性[ 7 ]。
二、管理会计的要素
管理会计的要素是管理会计对象的具体化，是由管理会计的对象本身及对象的目标、本质决定的。对于管理会计要素的理解，归结起来有三种不同角度：其一是立足于逻辑思维的角度，从要素是对象的具体化、目标的载体出发来谈要素。其二是从管理会计现有的报表体系出发，分析各报表的构成来逆推要素。如前文提到的葛家澍、余绪缨学者对管理会计基本要素的观点即是基于该角度。其三是从管理会计各职能履行的过程出发，来探究管理会计的要素。本文对要素的探讨即是基于第三个角度。
管理会计的职能是指管理会计在特定的环境中应当具有和发挥的作用。它是管理会计的内在功能，主要回答了“管理会计能干什么”的问题。那么，管理会计的职能具体包括哪些呢？李天民认为管理会计具有四方面的职能，即规划、组织、控制和评价[ 8 ]。任素芳和高俊英则提出管理会计的职能可概括为：预测经济前景、参与经济决策、规划经营目标、控制经济过程、考核评价经营业绩等[ 9 ]。孟焰（2004）更是将管理会计职能作了细化，指出管理会计的职能主要是预测经济前景、参与经济决策、规划经济活动、控制经济过程、分析经济效益、考核经济责任、反馈经济信息、参与协调组织等。对于职能的认识，个人比较同意隋志纯和蔡永鸿归纳的管理会计的职能是会计和管理两种职能的继承和发展的论述。从管理方面而言，一般认为现代企业的管理活动具有决策、计划、组织、指挥、控制、协调等基本职能。从会计方面而言，会计活动在长期实践中逐渐具备了对生产过程的事后反映和监督两种职能。而管理会计承担着事前、事中会计管理的职能，正是由于管理会计的两重性，使得管理会计的基本职能成为会计职能和管理职能的综合与发展。因此，管理会计的基本职能是对企业经营活动进行规划（未来）、控制（现在）与评价（过去）[ 10 ]。当然，管理会计作为一门发展中的学科，其职能仍处在不断发展中，所以会不断催生出一些新的职能，如有些学者提出“资源整合”“创新”等管理会计的新职能概念即是为了适应当下经济环境对管理会计职能的新要求。但总的说来，当下管理会计的职能从大的方面讲主要有“计划职能”和“监督职能”。计划职能包括预测、决策（预算）职能，监督职能包括控制、考核和评价报告职能等。
而管理会计工作的过程即是其职能履行的过程――职能履行结束，管理会计的工作也就宣告结束。那么管理会计职能履行所体现的要素主要有以下四个方面：
（一）反映资源的要素
管理会计的工作伊始即需要对企业的资源进行有效整合。当下，资源的概念并不是某一单一资源的概念，所以应注意与会计意义上的资产要素相区别。会计上的资产是指企业过去经营交易或各项事项形成的，由企业拥有或控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。从资产的定义可以看出，资产仍属于资源的范畴，但其空间范围仅局限在企业内部并为企业所拥有或控制。而随着经济的发展，管理会计意义上的资源早已突破了资产的范围，不单单仅为企业所拥有或控制，往往涉及几个乃至多个跨地域的企业。除此之外，管理会计所涉及的资源类别也更多，囊括了人力、物力、资金以及信息、技术、管理等各个层面。从这个意义上讲，会计的资产要素就不适用于管理会计。那能否找出一个类似于资产的词来替代上述各种资源呢？笔者认为，既然管理会计涉及资源种类众多，而且这些资源是针对某一特定项目而发生的，何不以经济学上的投入一词来概括。投入指的是为了达到某一目标所投入的生产要素。如：要“生产”披萨饼――所需的鸡蛋、面粉、热能、烤炉以及厨师的熟练劳动即是投入。投入基本可以涵盖项目所需的所有资源。至于以投入一词来概括是否恰当，有待后来学者加以验证，本文仅提供一种研究思路。
（二）反映资源耗费的要素
会计上某一目标的完成，一方面表现为产出增加或商品数量的增加，另一方面表现为原有资源的消耗。管理会计在其职能执行过程毫不例外也要消耗资源，那么如何对资源消耗要素进行行之有效的定义呢？当下能较为全面体现资源耗费的概念有成本、损失、负现金流量等。
成本概念有广义和狭义之分。狭义成本即我们熟知的费用概念，而广义成本一般被定义为企业价值的支出、牺牲或放弃。如1956年美国会计学会对成本的定义为“企业为了取得或创造有形或无形资源而有意放弃或将予放弃一定量的价值”即是属于广义的成本概念。广义的成本概念看似与管理会计意义上的资源耗费相近，但其不足之处在于只立足于过去和当下而未能有效考虑资源耗费在时间上的前后差异性。从历史经验看，管理会计的发展已经相对弱化了会计年度分期的标准，认为以特定项目的寿命期限作为分期更具合理性。即，一个项目有可能短于一个会计年度也有可能跨越几个会计年度，与之相应，特定项目资源的消耗可能发生在寿命期的任一时段，因而资源耗费的要素应当考虑时间价值因素。故以成本来定义管理会计的资源耗费要素显然存在缺陷。而损失虽然也表现为价值的丧失，但其含义从某种程度上更侧重于经营失败的结果，本身含义较为狭隘，显然也不可行。负现金流量概念是从组织内部现金流出的角度来定义耗费。虽然组织内部某些资源的消耗并不一定在当期直接表现为现金的流出，但是其资源耗费追根溯源表现的即是组织内部现金的流出，且现金流量能较好地对资源消耗的时间性进行解释，所以不妨将负现金流量作为管理会计投入耗费的要素。
（三）反映业绩方面的要素
任何项目的完成，不可回避的一个流程就是要对项目的业绩进行考核和评价。业绩的考核与评价不仅体现项目执行的最终结果，而且对于某些可持续性项目的后续工作具有举足轻重的意义，因此，管理会计的要素应当体现反映业绩方面的要素。一般意义上反映业绩的要素有利润、损益、利得、净现金流量等。会计上的利润也称为净利润或净收益，具体表现为收入与费用上的差额；损益则包含减少和增加两部分。以上二者均反映的是企业在特定时期的经营成果，区别在于呈现经营成果的方式不同。而一般意义上的利得则是与损失相对应的概念，是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。净现金流量是企业特定时期现金流入量与流出量的差额。
至于哪个更能全面概括管理会计的业绩评价，笔者认为，既然管理会计最突出的特点是将时间价值因素引入决策，从而使决策更具现实指导意义，那么对业绩的反映自然也不能脱离时间价值的范畴。利润、损益、利得不管是基于何种角度对业绩进行考核评价，不可避免的弱点在于无法有效考虑时间价值，这是管理会计工作所不能接受的。故以净现金流量作为反映业绩方面的要素相对更为合理，其中道理不言而喻。
（四）反映经营组织责任的要素
组织安排生产的过程是组织在组织内部多个部门之间将总目标细化为子目标并加以执行的过程。目标执行的结果不可避免地会与预期结果存在差异性。管理会计的差异表现形式多种多样，可能是生产前后的产品产量差异、质量差异；也可能是当期产品市场销售数量差异、市场份额差异等。而对差异的分析则体现为管理会计事前、事中、事后控制职能的发挥。通过对目标执行结果的差异分析，可以发现差异产生的具体原因和节点，从中落实组织内部各方的经营责任最终达到矫正差异的目的。因此，管理会计要素中反映经营组织责任的要素也是十分必要的。具体来说，对于经营组织责任的理解，可从以下几个方面得到反映：各级部门对上级所分派资源的充足程度、执行过程的尽责程度、子目标的实现难易程度、意外发生的控制程度等。故经营组织责任本身更多体现在主观层面。那么如何定义经营组织责任的要素也就必须作进一步考量，这里，不妨将满意程度作为经营组织责任的要素。此满意程度是一个涉及多方的概念，不单包括上级对下级的满意程度，也包括下级对组织内部各单位的满意程度。当然满意程度的具体划分标准应以各个项目组织的客观事实为依据。
三、管理会计要素的特点
（一）货币计量要素与非货币计量要素相结合
管理会计作为会计学科的一个主要分支，虽然随着经济发展其职能逐渐偏向于管理，但不可否认的事实是管理会计仍然与会计核算息息相关。其管理的过程，不管是资源的投入、消耗，还是经营组织的业绩评价依然离不开货币的计量。不同的是，原有会计具体核算过程的一部分已逐渐被内化为管理的基础，成为实施管理的最初阶段，如管理会计预、决策阶段的预算编制即以以前年度财务数据的确认、计量、记录和报告作为基础；另一部分依然在管理会计的管理过程中发挥作用，如控制阶段的经营组织责任落实以当期财务数据的确认、计量、记录和报告作为基础。除此之外，管理会计实施管理的过程还突出了非货币计量的方式。如人力资源要素、环境资源要素的计量，组织内部责任要素的计量等，均采用的是非货币计量方式。因此，管理会计的要素从计量方式上看，是货币计量要素与非货币计量要素的统一。
（二）要素是一个体系，具备层次性
《现代汉语词典》认为对要素的理解应体现在两方面：一方面要素是构成事物必不可少的因素，如词汇是语言的基本要素；人物、环境、情节是小说的三个要素。另一方面要素是组成系统的基本单元，要素具有层次性。具体来说，要素相对它所在的系统是要素，相对于组成它的要素则是系统。同样，管理会计的要素也是一个体系，具备层次性。首先，就上文阐述的管理会计职能履行方面所体现的要素而言，从资源的投入、资源的耗费、业绩考核到组织经营责任的归属，前后要素在时间上即体现为层层递进的关系。具体来说，没有资源的投入后续资源的耗费就无从谈起；没有对组织的业绩加以考核也就无法有效落实组织内部各部分的经营责任。所以管理会计前一阶段职能履行所体现的要素应是后一阶段职能履行所体现要素的基础。其次，就单个管理会计要素的内部而言，各阶段的要素可根据情况进一步细分为若干更为具体的子要素，如资源投入要素可进一步划分为人力资源要素、技术资源要素、资金资源要素等；资源耗费的要素可进一步划分为购买原材料现金流出、设备使用现金流出、职工工资现金流出等；经营组织责任的要素也可进一步划分为对上级所分派资源的满意程度、执行过程的尽责程度、子目标的实现难易程度、意外发生的控制程度等等。
【参考文献】
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伴随着经济全球化的到来，企业面临的将是一个动态的竞争的环境。在这个环境下，企业的生存与发展愈来愈取决于企业的管理，财务会计已不能满足企业更高层次的管理需求，管理会计将在企业的整个管理过程中发挥着愈来愈重要的作用，本文在分析国外管理会计准则的制定目标与内容体系的基础上，结合我国企业的实际情况，提出了我国管理会计准则的框构建目标与内容框架。
一、我国管理会计准则研究现状
我国对管理会计准则的研究文献较少，从20世纪九十年代初，国内一些学者开始了管理会计规范化问题的初步探索与研究。从国内研究来看，主要对管理会计理论的规范进行了相关的研究，但大部分还是对国外管理会计规范的翻版，主要关注管理会计的基本要素的规范，并未关注管理会计基本活动的规范，也就是说涉及管理会计实务的研究较少。这也正是我国迟迟未建立管理会计准则的原因之一。
二、我国管理会计准则的构建目标
（一）国外管理会计准则制定的目标分析。日本的《成本会计准则》中指出成本会计准则有五个目的：（1）价格设定或制定价格；（2）提供财务报告；（3）成本管理；（4）预算编制与预算控制；（5）制定基本计划和决策。
加拿大《准则》的目的是：（1）评价不同的替代方案，并讨论每一个方案的相对优点；（2）在契约性环境下，进行资源交易或做出决策都以成本信息为基础。美国《公告》的目的是为解决管理会计问题提供指导性原则和建立起管理会计体系，为管理会计师完成其职责提供权威性的准则指南。
（二）我国管理会计的构建目标。企业在经营过程中会遇到各种各样的管理问题，例如企业生产能力决策、定价决策、业绩评价以及报告等问题，管理会计的职责就是为解决这些问题提供服务。因此，我国的管理会计目标首先应解决基本管理会计问题；其次，我国的管理会计目标应为管理会计师履行职责提供行为指南，在新的竞争环境下，管理会计师必须参与有关企业产品生产、销售和转移过程的决策。战略管理会计的形成和发展，要求拓展管理会计师的职能，同时职能的履行又要求管理会计师必须吸收新的知识和具有战略管理环境下所要求的能力；再次，为企业实施战略管理提供方法和工具。我国应当引进国外先进的且已被实践证明有效的战略成本管理方法，并将这些方法运用到我国企业的实际成本管理当中。对管理会计的规范包括对企业行为的规范，有助于管理会计在企业内部管理决策当中的真正应用，为企业战略管理的实施与执行提供方法和工具的规范；最后，为企业培育和保持竞争优势提供方法和手段。在新环境下，成本、质量和时间成为企业创造竞争优势的三个战略方面，如何以更低的成本、更优的产品和更快的反应来满足顾客对产品或服务的需求，而这需要通过先进的管理会计工具与方法的运用来解决。
总之，笔者认为，我国的管理会计规范应把加拿大和美国两者结合起来，以解决管理会计问题和为管理会计师履行其职责提供行为指南为基本目标，以为企业实施战略管理和为企业培育并保持竞争优势提供方法与手段为辅助目标。只有先解决了企业的管理会计问题和建立并规范管理会计师行业，才能更好地为企业的高层需要服务；同时，也只有基本目标实现了，才能确保更高层目标的实现。
三、我国管理会计准则的内容框架
在明确了我国管理会计的构建目标之后，如何界定管理会计准则所涵盖的内容便成为建立管理会计准则所要解决的重要问题。
（一）国外管理会计准则内容体系分析。首先，就日本、加拿大与美国的管理会计准则的内容体系做一简单分析。日本的成本会计准则的内容如下：第一章是成本会计的目的及其一般准则；第二章是实际成本会计；第三章是标准成本会计；第四章是会计与成本差异分析；第五章是成本差异会计。加拿大的《准则》分为三个主要部分：成本计算准则、成本应用准则、战略管理与控制准则。美国的《公告》表面上并没有明确的结构划分，但同样也具有内在的逻辑性。《公告》实际上也可以从几个方面来看：1、管理会计的基本概念；2、成本的计量与分摊；3、成本管理；4、成本应用的工具与方法；5、成本管理与应用的组织环境和技术环境；6、管理会计师的职责与教育。
（二）我国管理会计准则的构成要素。借鉴加拿大的《准则》和美国的《公告》，并结合我国的企业实际情况和管理会计在国内外的最新发展，笔者认为我国有必要制定管理会计准则、规范或指南，并初步认为我国的管理会计准则体系应包含三部分：1、管理会计基本要素的规范，内容应含有管理会计的含义、目标、信息质量和一般原则等；2、管理会计基本活动的规范，基本活动应包括成本核算、成本应用和战略管理与控制等；3、管理会计职业与教育，包括管理会计师的职业道德和职业知识体系、管理会计职业机构的建立与发展以及管理会计职业教育等。具体来说：
1、管理会计的基本要素。在管理会计的基本要素中，笔者选取了几个主要要素，如管理会计的涵义、管理会计的目标、管理会计的信息质量和管理会计的一般原则。其原因如下：通常只有在对一种事物有了充分的了解和本质的认识之后，人们才可能去重视它。管理会计同样如此，一直以来，管理会计没有得到实务界的重视，而对管理会计了解不够充分无疑是主要原因之一。如果企业能够深刻认识到管理会计在企业管理中的重要作用，那么管理会计在企业的广泛推广就具有很大的可能性。因为管理会计不同于财务会计，它要求企业的主动性而非政府管理部门的主动性。所以，对管理会计涵义的规范从实务上讲是具有重要意义的。
任何行为或活动都是有一定目标的，管理会计行为或活动也必然有其目标，否则行为或活动将是无效的。我们之所以行为或活动，是因为我们希望达到我们所想要的结果或所期望的成果，而这些正是我们行为或活动的目标。因此，行为或活动与目标是不可分割的。为规范管理会计行为或活动，明确管理会计的目标是必要的。管理会计是为企业内部管理提供信息的，所提供信息的质量好坏将直接影响到企业管理决策的正确与否，可能使企业管理者做出一个英明决策，为企业赢得市场机会，从而为企业创造新价值；反之，也可能使企业管理者做出一个错误的决策，从而使企业失去或延误市场机会，更严重的是可能使企业面临破产。所以，有必要明确对管理会计信息质量的要求。以确保基于信息的决策是正确的、科学的。
管理会计的一般原则也应被纳入管理会计的基本要素之中，任何行为或活动都有一定的行为原则和活动原则，管理会计行为或活动同样也有其相应的行为原则和活动原则。原则是对行为的一种规范或约束，在行为与行为的结果之间起一种导向的作用，也即引导行为去实现目标。
2、管理会计的基本活动。管理会计的基本活动分为三大类：成本计算、成本应用和战略管理与控制。其中，成本应用包括管理决策、战略业绩评价和管理会计报告；战略管理主要是战略成本管理，包括产品质量成本管理、顾客成本管理、价值链成本管理和环境成本管理；战略控制包括道德控制、内部控制和营运控制。下面就这些要素做简单分析：
首先，成本信息是企业进行决策的基础，也是企业开展各项活动的基本信息支持。成本信息的获得以及信息是否可靠和及时将由管理会计来解决。通过成本计算，企业管理人员可以获得用于日常经营决策的成本信息。管理者也可以利用成本信息进行战略决策。
其次，决策是企业生存与发展的灵魂，离开决策，企业就失去了发展的方向。参与决策是管理会计的基本职能之一，这一职能体现为企业的管理决策活动。在企业的经营决策之外，更重要的是企业的战略决策，战略决策将影响一个企业的长期成长和生存，如何科学地进行战略决策是关系到企业长期竞争地位的形成和保持的关键，并构成战略管理会计的重要组成部分。
再次，在波特的竞争优势理论中，成本领先战略是竞争战略之一。企业对成本的管理并实现成本的降低是其战胜竞争对手的策略之一。企业对成本的管理就是对价值创造活动的管理。因而，如何提供比竞争对手更低成本的产品或服务是企业的战略关注，而战略成本管理将企业的成本降低目标与企业的战略目标相结合，成为形成企业竞争优势的重要管理手段之一。
最后，为保证企业战略的有效实施和实施目标与结果达到预定状态，企业必须建立一定的监控战略执行的控制环境，包括对组织和组织成员行为的控制。例如：企业内部控制、营运控制和员工道德行为控制等。
3、管理会计职业与教育。在我国，虽然一些企业也设置了管理会计岗位，但往往是一人兼二任，即由财务会计来兼任管理会计，所以我国企业中并不存在真正的管理会计，真正意义的管理会计职业在我国尚属空白。为了推动我国管理会计实务的发展与进步，有必要规范我国的管理会计职业，这其中包括成立专门的管理会计师协会或专业的管理会计职业组织，在企业内部设置管理会计师相应的岗位，进行与管理会计师相关的职业培训等。
我国的管理会计教育发展也比较滞后，远不及财务会计教育的发展。其中，原因之一是市场对管理会计人才的需求不高，从而也导致了高校对管理会计的教育不够重视。因此，管理会计教育的发展，不仅可以为社会培养一批优秀的管理会计人才，而且可以促进管理会计的理论研究水平，从而推动我国管理会计理论与实践的发展。在管理会计日益重要的今天，我国对管理会计职业与教育的规范是势在必行的。
（作者单位：马钢股份公司）
参考文献：
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供给侧改革；管理会计；平衡计分卡
一、引言
供给侧改革是在“供给跟不上需求”的经济背景下提出的。现如今，国内需求正向个性化、多元化和对接“服务型消费”方向转化，出现了低端产能过剩，高端产品、服务以及创新不足的局面。供给侧改革，要求从提高供给质量出发，矫正要素配置扭曲，扩大有效需求，提高供给结构对需求变化的适应性和灵活性，提高全要素生产率，更好地满足社会持续健康发展。[1]企业作为微观层面，顺应和促进国家宏观层面的供给侧改革是一种客观的必然。在当前的宏观环境下，企业如何优化内部运营机制，如何有效管控成本，是否要加大创新投入，如何进行商业模式调整等问题都与企业内部的管理会计息息相关。基于此，本文将探讨供给侧结构性改革都对管理会计的影响。
二、供给侧改革对管理会计的影响
经典的管理会计学科主要包含全面预算、成本、绩效和信息与管理报告四个模块，供给侧对管理会计的影响，会通过企业战略和价值创造模式的变革冲击着管理会计四大模块内容的转变。
(一)对管理会计“全面预算”模块的影响
企业全面预算是企业为了实现预定期内的战略规划和经营目标，在对历史经营数据和对未来进行充分分析、论证的基础上，按照一定程序编制、审查、批准的，企业在预定期内资金取得和投放、各项收入和支出、经营成果与分配等资金运动所作的统筹安排和量化描述。[2]基于当今供给侧提高全要素生产率的目标，这就要求企业在全面预算管理中除了预算要素投入的数量，还要规划在执行预算环节中如何提高各生产要素的使用效率，并优化各要素在企业运营中的有效配置。供给侧将全要素分为劳动力、自然资源、资本和创新四大方面，本文将全要素细分为基本要素和派生要素，用公式表示为：全要素生产率=基本要素生产率+派生要素生产率其中，“基本要素”指的是劳动力和自然资源，是不可替代的要素，只要有人类劳动力和自然资源存在，资本、技术创新等要素可以逐渐产生；“派生要素”指的是资本和创新(包括技术创新、管理创新等)。
1.全要素互补关系分析
所谓互补关系是指要素之间必须按一定比例相互配合才能实现同一功能或达到同一目的。要素之间互补关系是指在一定时空条件和技术水平水平下，各要素之间存在一个最佳匹配关系，偏离这个最佳匹配点，任何一个要素单方面投入增加所带来的边际产出是微乎其微的，甚至可以忽略不计，也就是说全要素生产率的提高取决于各要素中的“短板”。将全要素生产率表示为Y，互补关系的数学表达式如下：Y=min{L/α，N/β，C/γ，I/δ}L、N、C、I分别代表劳动力、自然资源、资本、创新；α、β、γ、δ分别代表四个要素的生产技术系数，全要素生产率Y取决于最小者。企业作为经济与科技的关键结合，是最活跃的创新主体。从单个企业角度看，在劳动力、自然资源和资本既定的条件下，创新要素成了提高全要素生产率的制约因素。
2.加大创新层面的全面预算管理
经济学家熊彼特的“创新驱动增长”理论在当今仍然具有重要现实意义，企业在经济新常态下也需要“熊彼特新动力”。宏观层面，中央创新驱动发展的战略，全面推动“大众创业、万众创新”战略实施，激发市场活力和社会创造力，打造发展新引擎。微观层面，企业在编制预算时应该加大创新资金的投入，创新包括技术创新、管理创新、文化创新等。供给侧的一个新的开端，也是企业创新发展的新领域。
(二)对管理会计“成本”模块的影响
成本管理，是管理会计的一项核心内容。企业的成本不仅直接影响到成品定价与竞争策略，也决定了产能配置和运营优化目标。综合来看，降低实体经济企业成本主要包括以下内容：1.降低制度易成本。府取消和下放了多项行政审批事项，取消了多项职业资格许可和认定事项，彻底终结了非行政许可审批。这些举措，加快了政府职能的转变，并进一步推进行政改革和简政放权，清理规范中介服务收费。2.降低企业税负负担。通过税收制度改革实现减税，全面推进“营改增”降低增值税税负和流转税比重；推进税制改革和税率优化，对中小企业进一步扩大减税范围和强度；同时，应进一步扩大税收的优惠面，如特定行业、“三农”及微小企业、新型战略产业等实施精准降税措施。3.降低企业融资成本。改革银行现有主要依靠中间业务赚取利润的盈利模式，使金融资本真正服务于实体经济。创新符合企业需要的直接融资产品，在严控地方政府新增债务增长和优化支出的前提下，适当适量进行债务置换。鼓励多层次资本市场的发展，创新“互联网+”金融运行模式，积极正确引导社会资金流向实体经济，积极促进大众创业、万众创新战略的实施。
(三)对管理会计“绩效”模块的影响
从管理学的角度出发，绩效是企业经营管理活动的结果和成效，是组织或个人在一定时期内的投入产出情况，它主要包括个人绩效和组织绩效。绩效管理是员工绩效和组织绩效相融合的系统管理，通过员工和组织管理理者共同参与、相互沟通的方式实现公司的既定目标。绩效管理领域应用的管理会计工具方法包括关键指标法、经济增加值等，这些方法通常情况下是根据相关的绩效评价因素进行定量分析，将投资报酬率、营运能力等财务指标作为绩效评价体系的唯一发展成果，从而忽略了企业组织的长远目标。平衡计分卡改变了以往单一用财务指标衡量业绩的传统做法，在评判标准中既包含定量指标，又涵盖了定性指标，其中定量指标包括盈利能力、营运能力、偿债能力等，定性指标包括质量与创新、顾客满意度、员工忠诚度等。平衡计分卡中的多指标衡量平衡了企业财务与非财务、长期与短期、内部与外部、结果与动因之间的关系。将平衡积分卡引入绩效管理，需要将其指标进行逐级分解，层层传递，从公司到部门，最终传递到每位员工，保证员工目标、部门目标与公司战略目标一致，有助于群策群力。
(四)对管理会计“信息与管理报告”模块的影响
现阶段，我国绝大多数大中型企业已经开始采用ERP系统来管理企业资源，将生产计划模块、采购计划模块、销售执行模块、利润计划模块、财务预算和人力资源计划模块等集中一个系统中，实现信息化的资源配置、风险管控和数据共享。但是，现有的ERP系统管理会计软件功能中管理会计的信息化水平较低，功能满意度明显差于财务会计。同时，传统的管理会计信息主要依靠于财务会计信息，财务会计信息反映的是企业过去的财务状况和经营成果，而借助于历史信息完成的决策，往往不具有相关性，可能导致企业经济利益的严重损失。结合供给侧改革，企业应积极调整管理会计的信息化体系建设，提高管理会计与企业经济活动的相关性与有效性，促进管理会计决策的准确性。在“互联网+”的大数据、云计算的新时代下，管理会计信息支持系统的供给端管理就是要强化“互联网+”在企业中的地位与作用。[3]如何把大数据等新型信息技术运用到管理的各个环节，深度挖掘客户的有效需求，建立持续盈利的经营模式这就对管理会计提出了新的挑战。
三、结语
尽管社会已经进入大数据、“互联网+”的新时代，但是存在着有效需求被抑制，供需错配的现象。供给侧改革必须与“互联网+”以及“大众创业、万众创新”等相结合，加快经济体制的发展与创新。同时，对于微观层面，企业在制定企业制度时，要与国家层面的经济增长长远目标相匹配，并且要从传统的财务会计思维转向决策优化，提高全要素生产率的方向，完善管理会计的体制及风险控制管理，提高管理会计系统在企业价值增值中的作用。财
参考文献：
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2.有助于管理会计学科体系的建设。翻开中外各种管理会计教材及专著，虽然有许多相同或相似的，但各自的体系还是有许多的差别，这与过去人们对管理会计的传统认识有关，似乎就应该如此。其实，这也是由于缺乏对管理会计的理论结构进行系统研究造成的，这样长期下去，不利于管理会计学科体系的建设。
3.有助于制定较为合理的管理会计原则，规范管理会计行为。管理会计原则是管理会计理论与管理会计实践的桥梁，同时也是管理会计理论的重要延伸。只有通过深入研究管理会计理论结构，才有可能制定出前后一贯，自成一体的管理会计原则。如果对管理会计的理论结构缺乏研究，那么制定出来的管理会计原则必然是片面的，甚至是违背管理会计基本理论的，其生命力及就会受到限制。
4.有助于对管理会计理论各要素作出界定。在人们对管理会计理论要素认识尚不明朗，对管理会计中的一些基本概念认识不一致的情况下，系统地研究管理会计的理论结构，从内涵到外延上对各管理会计理论要素加以界定，便于人们更准确地，同时也促进管理会计理论的。
二、管理会计理论结构的要素
管理会计理论结构的要素是指构成管理会计理论的必要因素。其内容有哪些，说法并不统一。第一种看法认为管理会计理论结构的要素包括：1.管理会计理论和的基础，2.管理会计的本质，3.管理会计的目标，4.管理会计的对象，5.管理会计的基本要素，包括收入、成本、损益、现金流量等，6.管理会计的基本原则。（注：宋献中《管理会计——透视与展望》，《会计研究》1995年第11期。）第二种看法认为管理会计理论结构的要素包括：1.起点理论层次，具体指管理会计理论基础、管理会计对象理论。2.基础理论层次，具体指管理会计原则理论。3.管理会计核心理论层次，具体指管理会计原则理论。4.管理会计实务理论层次，具体指管理会计程序方法理论，管理会计具体实践。（注：劳秦汉《论管理会计》，《财会审论坛》1995年第4期。）第三种看法认为管理会计理论结构的要素包括：1.管理会计的目标。2.管理会计概念，具体指计量、传送、信息、系统、规划、反馈和成本性态。3、管理会计原则。4.管理会计技术。（注：陈今池编著《西方会计理论》，中国财政出版社，1989年10月第1版，第302—303页。）
笔者认为管理会计理论结构的要素要能体现以下基本思想：第一，要有特色。管理会计自产生到现在不过一百年左右的时间，但它的内容变化很大，今后还会不断更新。因此，在理论上要有时代特色，而且能预示其变化，在一定时期内能容纳下其发展。第二，要前后一贯，具有逻辑性。要避免传统管理会计理论体系不严密、前后一贯性差、逻辑性不强的毛病。要运用系统论的观点与方法，对各要素按照其内在逻辑进行排列组合，而不是任意凑合。第三，要有一定的包容性。管理会计是一项世界性的管理语言，因此其理论结构的要素应能够包容得下各个时期中外管理会计的理论与实践。
基于以上认识，我认为管理会计理论结构的要素有以下一些内容：1.管理会计的本质，即管理会计概念，2.管理会计对象，3.管理会计职能，4.管理会计目标，5.管理会计任务，6.管理会计环境，7.管理会计假设，8.管理会计原则，9.管理会计道德，10.管理会计，11.管理会计文化，12.管理会计程序，13.管理会计方法，14.管理会计行为。
1—5项我称之为基本的管理要素，它阐明管理会计是什么，干些什么，要达到什么目的，要完成哪些任务。
6—9项我称之为规范的管理会计理论要素，它说明管理会计是在一定的环境下、一定的假设条件下、一定的规范约束下开展活动的，它是基本的管理会计理论要素的延伸与。
10—14项我称之为行为的管理会计理论要素。管理会计实践活动是在一定的管理会计的指导下进行的，而且脱离不了管理会计文化的。管理会计程序虽然多变，但每一项具体工作还是有一定的基本程序的，管理会计是管理会计实践的有力工具，管理会计行为是一切管理会计理论的充分体现。
构造管理会计理论结构要素的逻辑起点，我认为应当是管理会计的本质。上述列举的三种观点均不以管理会计的本质作为逻辑起点。因为只有管理会计的本质才是该学科理论体系中最基本、最抽象、最简单的一个理论要素。只有从管理会计的本质出发，才能把其它管理会计理论结构要素有机地统一起来，从而构造出一个具有逻辑性的管理会计理论体系。
只有地揭示管理会计的本质，才能真正将管理会计与其它管理活动区分开来。管理会计学之所以能成为一门科学，就在于它把揭示管理会计的本质作为自己的根本任务，管理会计理论结构中的其它要素难以起到这一统率作用。
只有科学地揭示管理会计的本质，才能知道管理会计的性能和发展方向，对管理会计本质认识的正确与否，必然会对管理会计其它理论要素的建立和发展及整个管理会计理论体系的构造产生决定性的影响。
美国著名会计学家利特尔顿教授在研究空间理论结构时，首先从会计的本质开始。（注：利特尔顿著《会计理论结构》，商业出版社，1989年8月第1版。）这也给我们一个重要启示，研究管理会计理论结构，也应从管理会计的本质作为逻辑起点。
管理会计理论的核心，应当是管理会计目标，但管理会计目标是由管理会计本质决定的，而不是管理会计目标决定管理会计本质。这一点必须明确，在构建管理会计理论结构时应摆正这一关系。
管理会计本质是管理会计本身所固有的，决定管理会计性质、面貌和发展的最基本的特点，是决定管理会计发展的那种基本规定性。我认为它至少有以下三层含义：它是一个以提供经营管理信息为主的会计信息系统，它是会计的新发展和重要组成部分，它是一项最能动的会计管理活动。市场越发展，管理会计越重要；水平越高，管理会计越成熟；经营管理越复杂，管理会计的越丰富。
三、管理会计理论结构要素的定性描述
1.管理会计本质（概念）。管理会计以现代经营管为理论基础，广泛利用会计部门提供的会计信息和其它部门提供的经济信息，采用各种有效的方法和措施，产生出许多新的管理会计信息，为经营管理服务，并直接参与经营管理。
2.管理会计对象。管理会计的对象是什么，众说不一。我认为管理会计对象是向企业经营管理人员提供经营管理所需的管理会计信息，协助企业经营管理人员经营管理好企业的生产经营活动。
3.管理会计职能。管理会计职能是管理会计的内在功能，即它能发挥什么作用。管理会计职能随着管理会计工作和理论的演进在不断发展。我认为管理会计职能主要是预测经济前景，参与经济决策，规划经济活动，控制经济过程，经济效益，考核经济责任，反馈经济信息，参与协调组织等。
4.管理会计目标。管理会计目标是管理会计运行系统的目的，以及所需达到的基本要求。它对整个管理会计系统的有效运行具有决定性的影响，管理会计目标是管理会计本质的能动体现。管理会计目标既有总的目标，也有具体目标。目标要定得科学合理，要让管理会计人员争取能够达到，要对企业经营管理确实能有所贡献。
5.管理会计任务。管理会计任务是管理会计人员应完成的工作，应负的责任。管理会计任务是由管理会计职能和目标决定的，管理会计任务是否合理，对于管理会计目标的实现，对于管理会计职能的发挥都会产生一定的影响。管理会计任务应结合企业实际，要具体明确，尽量量化，做到可以考核，以便激励管理会计人员开展工作。
6.管理环境。管理会计环境是指对管理会计活动及其产生各种直接和间接的客观条件和状况。主要是指管理会计的环境。它主要受社会、制度、社会经济发展水平、社会发展水平、企业经营管理水平、企业领导者及员工的素质、管理会计人员自身的素质、以及企业管理会计制度的完备情况的影响。
7.管理会计假设。管理会计假设是市场经济条件下开展管理会计工作的前提条件或制约条件，是对客观情况合乎逻辑的推断。管理会计假设主要有：管理会计主体、持续经营、会计期间、责任主体、相关范围、货币时间价值、投资风险价值、会计信息的近似性、币值可变化、计量多变性、灵活性、重置成本计价、未来可预计、机会成本、未来收益与成本的确认与配比等。
8.管理会计原则。管理会计原则是管理会计工作中应遵循的各项基本准则，是规范管理会计活动的指南。管理会计原则可以分为两个层次，即一般的管理会计原则和具体的管理会计原则。管理会计原则的制定受众多因素的影响，要在对管理会计有全面认识的基础上来描述其各项原则。
9.管理会计道德。管理会计道德是管理会计人员应当遵守的行为规范，它体现着管理会计人员行为是否符合社会价值标准。管理会计道德既是的，又是现实的，它具有丰富的，是管理会计原则的必要补充，是提高管理会计人员精神境界的重要营养。管理会计道德着重解决管理会计人员所面临的各种利益冲突，协调好管理会计工作中人与人之间，人与企业之间，人与社会之间，人与自身心灵世界的关系，求得一个最佳的平衡。
10.管理会计。管理会计哲学是从管理会计学自身发展过程中“生长”出来的，但它又是超越管理会计学而上升到更高层次的实践哲学。管理会计包含着哲学，管理会计需要哲学。因为它使人们对管理会计的认识形成了更高的理论概括，进而为管理会计实践提供更高的理论指导。
11.管理会计文化。管理会计文化是指在一定的社会经济、政治、文化等环境的影响下，通过企业管理会计人员的长期培养和倡导，在长期的管理会计实践过程中，所创造出来的物质成果和精神成果表现形态的总和。管理会计文化反过来影响管理会计工作及管理会计人员的行为。管理会计文化建设对管理会计活动将产生长期的潜移默化的作用。
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一、战略管理会计的概念
何为战略管理会计，目前国内外说法颇多，认识尚不统一，但就战略管理会计所涵盖的基本要素及体现的基本特征，即重视外部环境和市场，注重整体性等，大部分学者还是认同的，同意认为战略管理会计是服务于战略管理的会计信息系统，服务于战略比较、选择和决策的一种新型会计，它是管理会计向战略管理领域的延伸和渗透。具体地说，它是以实现企业价值最大化为目标，综合运用灵活多样的手段和方法，为企业提供自身和外部市场及竞争者的各种财务与非财务信息，通过分析、比较和选择，帮助企业管理当局制定、实施战略计划以取得竞争优势的手段。
二、我国战略管理会计运用中存在的问题
在20世纪80年代战略管理会计开始被引入到我国，但至今仍处于理论研究和学术探讨的阶段，虽然我国相当一部分企业向管理会计的战略方向走出了坚实的步伐，但是还存在这诸多问题，总体应用水平不高。在以下几个方面仍有一定的问题：
1.战略管理会计理论普及运用程度较低
战略管理会计的理论广泛程度不高。尽管英国管理学者早在20世纪80年代初就发表了有关战略管理会计的学术著作，提出了这一伟大设想。但到目前阶段，尤其在我国公司商业领域内，战略管理会计仍处在理论研究和学术探讨阶段，到现在都没有形成统一的、系统的理论体系，也没有能够有效的普及运用。可见，理论的传播滞后为在实践中实施战略管理会计增加了相当的困难与阻碍。
2.企业对战略管理会计重视程度不够
战略管理会计的应用对于企业身处的环境具有相当的要求。目前，企业经营管理者往往看轻甚至忽视战略管理会计。我国许多企业的管理层只是把管理会计当成是会计工作的一块内容，忽视战略管理会计特有的职能。一部分经营管理者只看重短期的得失，不看长远利益。心里知道战略管理会计能帮助企业建立长期的、持续的竞争优势，但为了眼前的局部利益，却放弃了从长远利益角度来分析、评判企业的管理策略。这种决策者的价值取向与企业或社会的长期利益、根本利益不符的情况，将直接影响着战略管理会计作用的体现，也不利于营造好的氛围与环境以促进战略管理会计的进步和发展。
3.我国的战略管理会计的人才较为匮乏
我国的战略管理会计人才较为匮乏也是影响我国战略管理会计的一大瓶颈。相关人员对战略管理会计的运用影响主要体现在他们的素质上。我国现阶段的会计从业人员的总体素质不高，主要表现在理论层次偏下、知识结构不完善和专业教育不充分。据统计，我国现有1400万会计从业人员，但受过大专以上教育的不到10%，相当一部分会计人员没有受过专业的会计教育。目前，无论是企业的管理者还是会计人员对战略管理会计的认识去浅显，观念落后，没有认识到研究应用的重要性。实际上，战略管理会计是一门综合的学科，涵盖面广泛除会计学外，另有管理学、经济学、营销学及企业文化等多方面内容，想必对于从事战略管理会计的人员来说，这也将是一个不小的要求。
三、对于改进我国战略管理会计运用的对策探讨
战略管理会计的产生和发展已成为一种不可阻挡的潮流，而其在现代企业竞争中的战略地位与作用也是日益凸显。在发达国家，战略管理会计受到了会计界和企业界的大力推崇，得以迅猛发展。在我国，战略管理会计虽尚未成熟发展，可前景广阔，不容小觑。
1.加强理论和方法的系统研究
我国的战略管理会计应以有利于建立合理的市场经济为基调，以不断完善现代企业制度为目标，在紧密联系中国企业实际情况的基础上，对战略管理会计理论和实践进行系统的研究，逐步建立适合我国国情的战略管理会计理论和方法体系。对于战略管理会计教材的研究，要在实践中多作调查，选用较为先进和科学的方法，并要多运用有效而典型的案例来加以论证，提高教材的应用性，从而提高学生和企业会计人员的实践水平，使管理会计教材更具推广性，形成与我国国情相符合的管理会计理论体系。
2.重视培育战略管理的理性思维
战略管理会计既一种方法，也是一种思路理念。它的应用闪烁著人类理性思维观的耀眼光芒，特别是可以帮助企业决策者形成求异创新的思想与深谋远虑的眼光，不再是以往那种在目标的制订上忽视长期价值，只看见眼前短期利益，只重当下而放弃整体长远，应当全面衡量，多角度思考，体现出时间跨度与历史价值。在思想培育方面，首先要着重让企业高层管理者理解认识到战略管理会计的重要作用，培养现代企业中以人为本、整体衡量、战略出发，以市场环境为导向，树立相对竞争优势，坚持可持续发展的理念等。
3.加速培育高质量的战略管理人才
人才，是企业和社会发展最核心的要素，要发展战略管理会计也同样如此。战略管理会计人员就总体素质而言，不仅应熟悉本企业所在行业的特征，而且更要通晓经济领域其他各个方面，具有战略的头脑、开阔的思路、高瞻远瞩的谋略和敏锐的洞察力以及准确的判断力，善于抓住机遇，从整体发展的战略高度来认识和处理问题，是一种具有高智能、高创造力的人才。目前我国的战略管理会计理论知识普及程度还不够，经营管理人员和会计人员的素质都有待提高。必须对他们加强战略管理相关理论的培训，普及战略管理会计基础知识，逐步树立以信息化支撑的战略管理的意识。注意加强对于最新的管理会计知识的宣传、介绍、讲解，全方位地培养适应市场需求的综合战略管理人才。
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其一，战略管理会计重视外部环境，重视市场，将管理会计视角从企业内部扩展到外部环境。从价值链角度来讲，成本动因可能价值链各个环节，包括公司外部环节。也就是说，对于某个因素的变化，由传统管理角度即公司内部角度往往并不能看出它的好处，但它可能在价值链的前端或后端创造价值。战略管理会计是“面向市场”甚至是“市场驱动”的会计，因为市场是企业创造利润、与对手面对面竞争的场所，战略管理会计将管理会计视野拓展，以有助于直接面对新的市场挑战。在此思想下，必然涉及到有关市场的三个基本要素：竞争者、顾客和产品。战略管理会计要尽量获取有关这三方面的信息，包括财务信息（如成本、价格等）和非财务信息（如产品青睐度或品牌忠诚度等），这些信息与企业内部收集的信息一样，都是为了获取持续的竞争优势。
其二，战略管理会计注重整体性。战略管理是制定、实施和评估跨部门决策的循环过程，要从整体上把握其过程，既要合理制定战略目标，又要求企业管理的各个环节密切合作，以保证目标实现。企业管理是由不同部门完成的，必须以企业管理的整体目标为最高目标，协调各部门运作，减少内部职能失调。相应地，战略管理会计应从整体上分析和评价企业的战略管理活动。
其三，战略管理会计体现了动态性、应变性以及的灵活性。任何战略决策都不是一成不变的，而要根据企业内外部环境的变化及时进行相应调整，以保持企业战略决策与环境相适应。为了适应这种需要，战略管理会计采用了较为灵活的方法体系，不仅要联系竞争对手进行“相对成本动态分析”、“顾客盈利性动态分析”和“产品盈利性动态分析”，而且采取了一些新方法，如产品生命周期法、经验曲线和价值链分析等。
二、传统管理会计与战略管理会计之间的差异
（一）从管理会计研究对象的范围上看，传统管理会计是内向型的财务信息系统，而战略管理会计是外向型的综合信息系统。
传统管理会计是建立在传统的企业管理体制的基础上的，注重本企业内部的决策、计划及控制执行，只对本企业的成本管理、决策及责任会计负责。在市场竞争不是很激烈的情况下，企业只需在其内部加强成本管理，提高劳动生产率，便可生存。但是在迅猛发展的，竞争日趋激烈，光从本企业考虑，忽视外部环境所带来的影响，只知己而不知彼，已不能满足企业在竞争环境下的信息需求，它所提供的信息与企业的战略决策缺乏相关性。
战略管理会计是站在战略的高度，关注企业外部环境的变化，面对竞争对手，分析企业自身所处地位，以企业取得竞争优势作为主要目标。外向型的战略管理会计不仅仅要收集、分析企业内部的数据信息，更要走出企业为本企业提供外部市场环境及竞争者的信息，做到知己知彼，以求在市场竞争中立于不败之地。战略管理会计通过收集、分析、比较竞争对手具有战略相关性的信息，了解本企业在市场竞争中的地位，从而保持和增强企业的竞争力。可见，战略管理会计克服了传统管理会计的一个重要缺陷，它拓展了管理会计对象的范围，由内向型向外向型发展，以适应战略管理的需要。
（二）从管理会计的主体及目标上看，传统管理会计注重本企业短期利益的最大化，而战略管理会计注重企业的长远目标及整体利益的最大化。
传统管理会计所注重的只是单个企业在有限的期间内的发展，它提供的信息主要是对企业内部经营决策及经营管理发挥作用。传统管理会计注重营运资本的控制，它对投资方案的评价仅限于从财务效益的角度展开，企业经营业绩也只表现在当期的利润上，只注重追求企业短期利润的最大化。而实际上，当企业间的竞争上升为全局性的战略竞争时，追求长远目标、抢占市场份额已成为企业刻不容缓的奋斗目标。战略管理会计注重企业长远发展，重视市场开发、新产品开发及新产品定位等。它主要服务于企业的长期战略计划，追求企业长久的竞争优势，立足长远目标，不断扩大市场份额，从长远利益角度来分析、评价企业资本投资。站在战略的高度，企业投资开始倾向于以智力投资为主，在人力资源、科技开发、新产品开发等方面多投入资金，以求保持企业长久的竞争力。这样，在战略管理会计中，对企业投资方案的评价不再仅局限于财务效益指标，而必须同时考虑非财务效益方面的指标，如引进人才的未来效益、引进高新技术的未来效益及新产品的市场份额等；投资决策不仅要采用定量分析法，还要辅之以定性分析法。战略管理会计于企业集团作战，则注重全局利益，它的信息分析完全基于整体利益考虑。为了长远利益，它会考虑放弃短期利益；为了顾全整体利益，它甚至会放弃某个成员企业的利益。企业的经营成果不仅要反映在利润指标上，还要反映在企业价值的增加上。相比之下，战略管理会计注重长远性、整体利益的最大化以及具有超前性等特征。
（三）从管理会计的研究对象上看，传统管理会计研究的是单一的财务信息，而战略管理会计研究的则是与战略管理相关的多样化信息。
传统管理会计研究的是财务信息，而忽视了非财务信息对企业的影响。然而，外界环境及企业内部管理体系的变化会带来对管理会计信息需求的变化。首先，企业外界环境的变化如市场竞争、经营战略、信息加工技术变化等，会引发企业组织机构的变化。而这又必然导致管理会计研究对象及发生相应变化，这种变化表现在：一方面，财务信息的种类将发生变化；另一方面，非财务信息的需求也将大幅上升，如产品更新换代信息、知识产权、市场竞争信息及市场战略规划等。
战略管理会计根据外界环境及企业战略管理的需要，从企业内外广泛收集、加工、运用各种相关信息，将信息范围扩展到与企业战略决策相关的所有信息，其中包括财务的与非财务的，数量的与质量的，的与非经济的，物质层面的与非物质层面的，以至有关天时、地利、人和等方面的信息。这些信息有的来源于企业内部的财务、市场、技术、人事等部门，有的则来自企业以外的政府机关、机构及大众媒体等。
传统管理会计由于其研究的只是财务信息，而忽视其他信息，故它是不完整的、不充分的。尤其在竞争日趋激烈的大市场中，传统管理会计所运用的信息很容易使企业在决策中失误，丧失竞争力。战略管理会计充分收集、分析、运用了与企业战略管理相关的所有信息，而不再局限于财务信息，从而使得企业能充分做到知己知彼，最终作出正确的战略决策，对保持甚至增强市场竞争力大有益处。
（四）从管理会计应用的方法来看，传统管理会计的方法是非常有限的，仅限于对财务指标的，而战略管理会计则是在此基础上从多方位、多角度来进行综合分析和研究，其应用方法是多元化的。
传统管理会计是建立在传统的经济管理体制基础上的，其目的是满足企业经营管理的需要，其内向型的管理及信息来源、种类的单一性又决定了传统管理会计应用方法的单一。传统管理会计的应用方法主要是对财务指标的计算，具体应用更多地体现在它的基本职能中，如预测分析、决策分析、预算编制、控制、业绩评价及考核方法等。
战略管理是经营战略的产物，为适应外界环境及企业组织机构的变化，其较传统管理会计有很大变化。第一，由于信息无形资产占企业资产的比重较高，企业资产的核算开始逐步将重点转移到无形资产；第二，随着制造业比重的下降，开始对原有成本方法及成本管理方法进行改进，引进作业成本法，并实行作业管理；第三，为比较、与同行业竞争对手的竞争优势，采用价值链分析法，或其他的分析方法，如对手分析法、矩阵定位分析法、环境分析法等；第四，为更好地适应企业分权管理模式，实行目标成本管理、非财务指标的业绩评价及分层激励机制等；第五，战略管理会计还要结合生命周期分析法、动因分析法、产品组合矩阵法等多种方法，为企业战略管理提供全面、充分的信息。
战略管理会计在处理信息方法上的多元化，有助于企业管理层在更广泛、更深刻的层面上掌握信息，从而可以综合、全面分析，做出正确的战略性决策。
三、战略管理会计与传统管理会计之间的联系
战略管理会计是在当今企业经营环境更加复杂多变、全球性市场竞争空前广泛激烈的情况下，为满足传统企业实施战略管理的特定信息需要而建立的新的管理会计信息系统。作为企业战略服务的战略管理会计，它之所以产生并得到相应，既是当今技术突飞猛进和迅速发展而导致企业管理（尤其是战略管理）和实践不断丰富和发展的产物，也是原有管理会计自身基本思想、基本理论和基本方法不断丰富和发展的产物。
（一）战略管理会计是对传统管理会计的发展
战略管理会计是为了弥补传统管理会计的缺陷产生的，但这并非意味着传统管理会计没有存在的必要，战略管理会计只是传统管理会计的发展和观念的更新。传统管理会计注重内部管理，并从战术角度深入到企业内部的作业水平，致力于“知己”。而战略管理会计则站在全球高度，从战略角度扩展到宏观层面，寻求企业整体竞争优势，致力于“知彼”。两者相辅相成，“这种微观深入与宏观扩展的结合是传统管理会计为适应复杂多变客观环境的必然发展趋势”。管理会计作为决策支持系统的性质并未发生改变，信息支持和控制仍是其两大基本职能。战略管理会计突破了传统管理会计的局限，拓展了管理会计的范围，是管理会计在新的条件下取得的新发展。
（二）战略管理会计对传统会计具有重大而深远的意义
战略管理会计对传统管理会计的突破，不仅是管理会计本身的重大变革，对传统财务会计也发生着深远的。因此，战略管理会计对整个传统会计体系都具有十分重要的意义。
1.战略管理会计是传统管理会计的一次重大变革
传统管理会计的前身是成本会计。历史上，管理会计之所以取代成本会计是因为成本会计的理论对经营决策缺乏相关性，不能满足企业经营管理的需要。近年来，企业生存环境的改变和竞争压力的增强，使战略管理登上历史舞台。传统管理会计难以提供与战略管理相关的信息，战略管理会计则从更高的起点重新界定了管理会计的内涵，为企业的战略决策寻找方向、把握契机。因此，正如管理会计是对成本会计的重大突破一样，战略管理会计不是管理会计的一个分支，而是对传统管理会计的一次重大变革。传统管理会计将管理会计方法引向界、商业界和学术界，而战略管理会计则是将工业界、商业界和学术界带入信息社会和知识经济的时代。
2.战略管理会计必将对传统财务会计产生深远的影响
财务会计是旨在为投资者或其他外部利益相关者提供信息的会计。从表面上看，管理会计是各企业自主进行、没有统一标准的，而财务会计是依据一定标准、在公允的原则下建立的。但实质上，管理会计的从未停止向财务会计的转化。例如，现金流量表原先是一些企业内部管理层为了能更直接、更清晰地了解企业资金的来源和运用情况而自行编制的，属于管理会计的范畴。当人们发现现金流量表更能反映企业财务状况、弥补财务会计报表中信息披露的不足时，现金流量表开始在各企业中推广，最终以规定的方法和统一的格式确定下来，并被要求公开披露，于是现金流量表在财务会计领域中确立。正因为存在着这种转化，所以管理会计领域的任何重大变动都会在未来的某个时候引起财务会计的变动。就像现金流量表从企业管理会计范围转变为财务会计范围一样，战略管理会计一旦在管理会计领域确立，它的信息很可能会因被要求公开披露而转化为财务会计信息。随着企业社会化程度的提高，人们会不断要求更多的企业内部信息公开，从而加速了管理会计信息向财务会计信息的转化。不难想象，在未来的对外会计报表中有可能出现诸如人力资本价值、市场份额比率、生命周期分析、经济环境评估、竞争优势比较等原本属于战略管理会计的相关信息及其分析结论。
（三）、战略管理会计对传统管理会计提出挑战
战略管理会计对传统管理会计提出了挑战，迫切要求传统管理会计观念更新，尤其是对战略决策信息的提供，要求提供超越企业本身的更为广泛、更有用的与战略管理相关的信息，不仅包括内部信息和财务信息，更重要的是诸如市场需求量、市场占有率等外部信息和非财务信息。具体说来，战略管理要求传统管理会计在以下方面克服其轻战略重战术的不足：其一，改变传统管理会计只顾内部而忽略环境变化的影响、用静态目光看待的缺点，站在战略高度，从全球范围来看待企业的目标和行为，时刻关注跟企业息息相关的市场环境的变化及对企业的影响。例如：从成本观念来讲，传统管理会计讲究降低劳务成本、缺勤率等，但对于处于衰落期的行业或因技术落后而落伍的企业，仅对一些不重要细节的边际调整并不能改变它的根本命运。最重要的是企业具有有效获取、分配、使用资源以充分利用环境机遇和防止环境威胁的能力。成本观念要根本变革。从综合角度来看，成本既有经营性的又有战略性的，既包括有形的又包括无形的。其二，克服传统管理会计只重短期利益的缺陷，注重企业的长远健康发展，传统管理会计以“利润最大化”为最终目标，忽视了企业的长远发展，忽视了市场经济条件下的一个重要因素- “风险”，容易造成行为的短期化，如为了一时的利益而降低质量标准，但这最终将损害企业声誉和品牌形象乃至长远利益。从战略角度来说，管理会计的最终目标跟企业目标一样也应是“企业价值最大化”，以获得一种持久的竞争优势。相应地，对企业业绩评价的尺度应采用战略业绩评价。
战略管理会计对传统会计强有力的挑战，未来的会计可能不再是企业内部货币信息的代名词，而是意味着综合信息的收集、整理、加工、分析、使用和披露。
「
1、李劲彪。《战略管理会计及其挑战》。《财务与会计》。2000年第1期
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在全球经济一体化的时代背景下，知识经济的理念逐渐得到了社会各界的高度重视，并且成为推动人类社会发展的重要精神资源之一。在现代经济社会的构建和发展中，知识所占的地位是不容忽视的，也必须引起全世界的重视。
1、从社会发展的角度进行分析，知识经济是促进社会经济与知识融合，并实现两者共同进步、发展的最基本要素，而知识所处的地位尤为重要，经济发展中的其它要素都必须要依靠知识的创新和发展才能全面实现。在当今社会的发展趋势中，知识已经成为了决定了一个国家、一个民族、一个行业整体生产力、竞争力提升的关键性因素。
2、知识经济作为一种特殊的生产要素，其具有无稀缺性的特征，可以说知识经济的内涵越来越丰富。
3、在知识经济时代背景下，知识主要是通过信息技术的创新和应用而表现出来的，而现代信息技术已经不再仅仅是一种传播的媒介，而且已经逐渐成为了一种具有价值属性的商品，并通过“为买而卖”，最终达到获取利润的目标。
二、知识经济的形成及发展对管理会计的影响
在人类经济社会高速发展的背景下，特别是随着知识经济时代的全面到来，管理会计所工作处的外界及内部环境也随之发生了重大的转变，从社会经济学的角度进行分析，其具体表现在以下几方面：
1、企业经营与管理目标的多元化发展。随着工业经济向知识经济的进一步转变，企业为了更好的满足实现自我的需求，要以积极服务于“社会本位”最高层次的多元化因素为其经济的目标，而管理会计也恰恰可以更加有效的为实现根植于知识经济社会当中的“社会本位的多元化企业的经营目标”，为较高层次的经营目标而服务。
2、经济时代背景下，决策支持系统正逐步向“金字塔式”或“倒金字塔式”的服务方式转变。
3、管理会计将会从“财务会计”当中的“二维结构”或“三维结构”来转变。在研究过去的同时也研究未来。
三、知识经济环境下的管理会计极其所面临的挑战
1、在全球知识经济时代的影响下，对于管理会计的计量、目标、确认，以及控制体系都提出了严峻的挑战。知识经济的无形化不仅仅表现为投入的资产的无形化，也同时表现为企业资产以及知识产品的无形化。当控制的主体发生了变化的时候，其控制体系也必须要随之进行相应的变革。
2、知识经济的发展对于传统的管理会计成本分类，以及分配方法也提出了挑战。知识经济的形态中所强调的是产品的个性化，相对于传统的工业经济当中的产品的批量化生产以及产品的单一化生产而言，此生产品种的多样化发生了根本性的变化。与此同时，对于产品成本的分配而言，其也必须要做出相应的改革。换句话说，传统成本分配当中的分步法以及分批法，已经不能够较好的与新的经济形态当中的产品的生产成本的分配额要求相适应。
3、使企业的风险处理陷于了困境。在知识经济的条件下，企业的风险以及收益均呈现出了极大化的特征，也就是所谓的在较高收益的同时，也往往伴随着较高的风险。新技术的开发成功，同时也将意味着可以获取巨大的市场收益。在现代社会经济形势下，管理会计工作中如何能够更好的处理因当前的科学研究开发而带来的损失，不仅仅会对宏观经济的整体运行有着较大的影响，同时也会对企业的利益有着直接的影响。
四、知识经济环境下的管理会计的创新构想
1、为了适应知识经济时代的发展趋势，必须积极构建能够适应知识经济需求的会计模式。当前现有的会计模式属于工业经济时代所遗留下来的产物，与现代的经济时代的要求已经不能够很好的相适应，因而，对于会计理论界而言，进行新的会计模式的研究已经成为了必然的趋势。建立一个新型的会计模式意味着一个全方位性的系统化工程。将新的含义赋予会计模式的各个组成因素，必须要依据知识经济的客观规律来进行。
2、在当今知识经济的时代里，只有不断研究并引入新的会计计量手段，才能实现知识经济从有形资产向着无形资产方的转化，从现代社会的财务资产发展方向而言，知识是会计计量的重心，而其中会计计量问题是最大的障碍，传统的会计计量已经不能够较好的与经济发展的要求相适应，由此，会计计量的手段需要进行一次革命性的变化，而现实并且科学的正确选择是在会计系统当中应用更多种的会计计量的手段会计计量的手段。
3、合理的变革财务报告。目前的现行财务的模式，可以说属于一种非黑即白的财务模式，在会计上都可以对其进行确认，并且可以从传统的、墨守成规的财务报告当中得以“解套”，因而能够较好的适应当今的知识经济时代对于会计所提出的各项要求。
参考文献：
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[2]赵井霞.财会实践教学的探讨[J].商业经济.2008(5)
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(一)建国初至21世纪初我国管理会计研究与应用演进的三个阶段
1.第一阶段：与计划经济体制和国营企业制度相适应的管理会计起步
在建国后的计划经济体制和国营企业制度时期，我国管理会计的理论研究与应用成果主要体现在：(1)班组核算。通过班组核算和劳动竞赛相结合，降低成本，提高劳动生产率，取得显著成效。班组核算作为具有中国特色的责任会计，将厂部、车间、班组三级核算统一起来，解决了西方责任会计难以解决的问题。(2)经济活动分析。1953年我国开始推广“经济活动分析”，它突破了单纯财务评价指标的局限性，强调采用多元化指标评价企业的经营活动。实践表明，将班组核算与经济活动分析相结合，才能发现并解决当时管理会计面临的根本问题。20世纪70年代初，大庆油田开展的内部结算是经济活动分析成功应用的典范。“班组核算”和“经济活动分析”成为当时我国企业管理会计的两大法宝。(3)在成本管理过程中，强调“比、学、赶、帮、超”，“与同行业先进水平比”。其基本思想就是近年来流行的“标杆管理”。此外，还有资金成本归口分级管理、厂内银行等等都具有鲜明特色。
2.第二阶段：改革开放之后至20世纪末，与转型市场经济相适应的管理会计发展
1978年改革开放之后至20世纪末，我国企业经历了利润留成、盈亏包干、承包经营责任制、股份制改造和现代企业制度试点等改革。与之相适应，管理会计理论研究与实务应用开始将重点转向市场和企业内部，向管理要效益，在建立、完善和深化各种形式的经济责任制的同时。将厂内经济核算制纳入经济责任制，形成了以企业内部经济责任制为基础的责任会计体系。20世纪80年代末，与经济责任制配套。许多企业实行了责任会计、厂内银行，但该时期的管理会计研究与应用侧重于企业内部，缺乏市场视角。20世纪90年代后，管理会计在我国企业的应用有所突破，由武钢提出、邯钢加以创新实行的“模拟市场，成本否决”成本管理制度是管理会计在我国企业成功应用、最具特色的典范。
3.第三阶段：21世纪初与国际趋同和本土化发展相适应的管理会计创新
进入21世纪，西方国家盛行的作业成本法、成本企划、平衡计分卡、经济增加值、标杆管理、准时制等先进的管理会计方法开始在我国部分企业得到应用，一些方法的本土化改良研究也已广泛开展。我国管理会计研究与应用进入了一个多内容、多视角、多学科的创新局面。
(二)新世纪以来我国管理会计研究与应用的现状概述
笔者采用文献研究法，对我国2000年来的管理会计研究进行较为系统的回顾和评价(为简化起见，这里并未包括管理会计专著)，最终选择了《会计研究》、《财会月刊》、《财会通讯》、《上海会计》以及《财务与会计》(财政部)等会计类核心期刊，其中包括2004年停刊的《四川会计》、《上海会计》、《广西会计》等，一共找出360余篇有关管理会计的文章。由于区分理论研究文章和实务应用文章类别是比较困难的，其意义也不大，因此根据文章的主要内容进行分类，其主要概况如表1所示。
表1简要描述了文章主要内容的分布，在总体趋势上，管理会计研究的论文逐年增多，呈现出好的研究态势。从内容结构上看，2000－2006年我国管理会计研究的重心主要集中在成本管理上，共115篇文章(31.9％)；其次为绩效评价(21.4％)和基本理论研究(16.7％)；战略管理(14.4％)和预算管理(15.6％)也快速增加并分别占有相当比重。各部分内容的主要研究情况概述如下：
1.基本理论研究
基本理论研究主要集中于对管理会计的理论框架及其要素构建、理论结构、管理会计系统职能设计、管理会计的环境等问题。其中，管理会计的理论框架探讨最多，主要观点大致可分为两种：一种认为管理会计目标在管理会计理论与方法体系中处于最高层次，它决定管理会计的本质、对象、假设、原则与方法等；另一种认为管理会计应首先解决对象问题，否则其他问题就无法得到解释。当确定了管理会计的对象之后，就会看到其与管理会计假设之间的相互作用，并进而对管理会计的目标等一系列理论产生影响。从基本理论观点的主要分歧来看，解决好我国管理会计的导向问题可能是科学构建其理论框架的前提。
2.成本管理
成本管理的研究内容相当丰富，主要包括作业成本法、成本企划、目标成本法、标准成本法以及传统的制造成本法等等。在2003年以前主要侧重于单一方法的规范研究，也有少数问卷调查、案例分析等实证研究；2004年以后则主要侧重于多种成本管理方法的整合研究。成本管理方法的整合是发展趋势，但目前就整合方法的原则、成本效益、有效性等问题缺少深入的研究。
3.绩效评价
绩效评价主要集中在对传统绩效评价体系的批判以及对经济增加值、平衡计分卡、业绩风险管理等方面。目前。对经济增加值和平衡计分卡已由当初的引进介绍转向实证研究与案例研究，但真正实现本土化还有待深入研究。一些企业将这些业绩评价工具视为万能药方，可能会导致严重后果。
4.战略管理
卡普兰将波特等人创立的战略管理视为管理会计的核心，国内的相关研究尚未从根本上对卡普兰创立的战略管理会计体系与方法有所创新。这是今后我国管理会计应该结合各企业自身情况大力研究的领域，是扩大管理会计社会影响力的重要杠杆。战略成本管理是战略管理的重点，除了传统的“红海”战略外，优势企业探索、实施“蓝海”战略管理是前景远大的新领域。
5.预算管理
传统的单一预算管理难以发挥更为有效的作用，由卡普兰和库珀倡导的作业基础预算是该期间预算管理研究的热点。作业基础预算是基于作业分析而对组织预期作业的数量表达。反映完成战略目标所需进行的各项工作及相应的各种财务、非财务资源需求，同时还反映为提高业绩所做的各种改进。它通过预测计划期生产、销售产品或劳务的需求量，从而预测相应的作业需求量。在此基础上，预测资源的需求量，并与企业目前的资源供应量进行比较，使资源配置更加可信、客观。其最大优势就是能够达到企业资源的最有效配置。当然，由于作业成本法在我国企业中的采用率相当低，因此我国企业要真正推广作业基础预算管理尚需时日。
二、当前我国管理会计研究与应用的主要特色
(一)研究重点由国外引进介绍转向本土化应用探索研究
改革开放后，通过我国管理会计对西方管理会计理论与方法的引进、消化和吸收工作，现已基本可与国际上管理会计的最新理论与方法保持同步。当前面临的主要问题是如何在企业
中将作业成本法、平衡计分卡、经济增加值等进行有效的推广、应用，形成本土化的管理会计方法。
1.作业成本法的应用研究：
随着我国一些先进的制造企业开始推广使用作业成本法(ABC)，铁路运输、物流、教育、传媒、航空、医疗、保险等行业或部门的企业也开始展开试点并取得了一些成功的经验。ABC在企业的具体应用过程中，也开始超越单一的精确计算成本的职能，在生产决策、企业定价决策、企业内部转移价格的制定、供应商的选择与评价、客户关系管理等方面发挥着管理的职能，开始了多方位的作业成本管理实践探索。但目前我国ABC的应用存在以下几个主要问题：多数企业缺乏ABC应用需要的良好的管理水平；缺乏信息化技术的支持；ABC的地位也未获得制度保障；ABC与现行制造成本法的关系也尚待理清、协调。这些问题均需我国现代企业制度建设、企业研究开发技术的革新及国家施行相关正式规范等配套措施加以解决。
2.平衡计分卡的应用研究：
平衡计分卡(BSC)已在我国一些制造企业、商业银行、媒介、高校等推广应用，在企业的财务、顾客、业务、学习等方面开展全面的业绩评价取得较好的效果，但目前对BSC的应用主要存在以下问题：(1)适用企业的类型认识不清。一些价值链不够完整的企业、跨不同行业进行多元化经营的集团公司、跨地域的跨国公司等是否可以应用平衡计分卡尚需探索。(2)对BSC四个维度的因素关系有所忽视。尚未以此为基础形成具有企业战略指导意义的战略地图。(3)难以结合企业自身特征科学确定四个维度的权重。BSC的平衡关系是指不同性质指标设置的相对平衡，并不是指各项指标的权重都应相同。企业应该根据不同发展阶段的战略，对指标分别设计不同的权重；在发展过程中。通过权重调整，以局部的侧重来实现整体的平衡，更好地体现通过BSC实现企业战略的核心理念。
3.经济增加值的应用研究：
自2001年以来，思腾思特管理咨询中国公司已开始在我国推广经济增加值(EVA)这一企业绩效评价方法，并与一些权威机构进行合作项目研究。南方基金管理公司开始应用EVA评价上市公司，并以此作为投资的参考；大鹏证券公司也在EVA理念的基础上创建了一套名为“创值”的公司绩效评价指标；五粮液公司、托普软件开发公司等也开始尝试性地应用EVA指标衡量企业业绩。EVA在企业的绩效评价、投资决策、财务预警、激励机制等方面已有广泛应用，但EVA在应用中也暴露出一些局限性：只能计算企业价值的相对增加，不能计算其绝对增加；企业的资本机会成本难以合理计量：EVA的值受企业规模大小的影响；仅能反映企业的财务业绩而不能反映非财务业绩。因此，从这几个方面对EVA加以改进十分必要。
(二)研究视角从单一视角转向多视角综合研究
1.基于成本视角对管理会计的研究：
20世纪20年代，随着泰罗的科学管理被引入到会计中来，管理会计才逐渐脱离财务会计成为独立的学科。但是其目前发展的现状是理论落后于实务，这主要表现在管理会计迄今仍没有一套完整的能够解释、指导并可以应用于管理会计实践的理论框架。无论是中国还是西方，管理会计研究都是偏重于方法研究，而不重视理论结构的研究，使得管理会计至今仍未形成一个严密的理论体系。应从一个全新的视角――成本信息对管理会计的理论框架进行重建。管理会计理论框架由成本信息的生成、成本信息的加工使用、成本信息的基础应用及成本信息的拓展应用四个维度构成，并以成本信息的生成维度为逻辑起点。
2.基于战略视角对管理会计的研究：
从战略的观点看，传统管理会计有三大缺点：观念落后，缺少对以计算机集成制造系统为代表的高新技术发展的适应性；缺乏重视外部环境的战略观，未能发挥管理会计的预警功能；不能适应市场竞争的需要。在当今激烈的市场竞争中，衡量竞争优势的指标不仅有成本、财务指标，还有大量的非财务指标。为了适应战略管理的需要，一方面可将成本管理会计导入企业战略管理并与之相融合；另一方面，更重要的是在成本管理会计中引入战略管理思想，实现战略意义上的功能扩展，形成诸如适应战略决策需要的战略成本分析、产品生命周期成本分析、平衡财务与非财务绩效表等方法。在此基础上，逐渐形成战略管理会计。战略管理会计具有长期性、全局性、外延性、可提供更多的非财务信息、应用方法灵活多样等特性。战略管理会计的基本框架由其目标、内容、方法等构成。
3.基于业绩管理视角对管理会计的研究：
现代企业的业绩管理应在企业战略管理理论的指导下。通过对组织宗旨、预期战略的贯彻和组织业绩的最优化，使员工行为与组织行为保持一致，实现或提高员工业绩，从而使组织业绩最大化。业绩管理系统由业绩管理的主体、客体、目标、原则、指标、标准、方法、报告等八个基本要素组成，分为业绩规划、业绩控制、业绩评价和激励、业绩管理信息四个子系统。所以，只有在分析系统构成基本要素及其之间的逻辑关系和设计四个子系统运行程序的基础上，才能设计出具有可操作性的企业业绩管理运行模式。明晰业绩管理系统内部的逻辑关系、科学设计业绩管理的运行模式是企业业绩管理运行模式设计应重点解决的两个问题。
4.基于生态视角对管理会计的研究：
日趋增多的生态环境事故要求不能再把单纯追求经济增长作为企业发展的唯一目标，而应以可持续发展为目标。因此，企业必须追求考虑众多利益相关者，包括环境、经济和社会三个方面综合效益最优化的可持续经营目标，以对生态环境和社会造成较少影响的代价创造较大的经济价值。为实现此目标，管理会计必须基于生态视角做出改进和创新，以适应经营目标转变后企业管理决策的信息需求。成本会计是管理会计的一个重要组成部分。为适应可持续经营目标的要求，管理会计首先应对成本会计进行改进，建立生态成本管理会计，对环境成本进行计量与分配，并将相关环境成本的信息用于经营决策中。为了克服传统成本会计系统的不足，必须对环境成本管理会计方法进行改进与创新，例如对外部生态环境成本进行确认和计量，实施生命周期成本管理、环境质量成本管理等。
5.基于宏观视角对管理会计的研究：
宏观会计是服务于宏观经济管理的一种新型会计体系，它是会计向宏观经济领域的渗透和延伸，是当前会计改革与发展的一种趋势。国内外对这一领域的研究成果不多，除阎达五教授的社会会计和余绪缨教授的宏观管理会计分别从财务会计和管理会计的角度展开对宏观会计的研究之外，多数研究都是从统计的角度探索国民经济核算体系，包括国际通用的国民账户体系(SNA)和前苏联执行的物质产品平衡表体系(MPS)，这种结构体系较能体现宏观会计的一般特征。但还不是完全意义上的宏观会计。笔者主张从成本管理会计的角度，将其理论和方法应用于宏观经济管理，构建以成本管理会计为基本特征的
宏观成本管理会计模式。这种模式针对动态变化的宏观经济情形，可在更大的空间、更宽的领域(包括宏观投资领域、环境资源领域、产业结构和生产力布局领域等)灵活选择适应宏观经济运行的多种技术、方法和程序，提供货币性和非货币性的、定量与定性的、综合与分析的、反映追溯性和前瞻性的多角度、多层次、多方位的宏观决策有用信息，达到会计宏观运行的理想状态和效果。
6.基于实证视角对管理会计的研究：
在西方现代管理会计研究中，实证管理会计研究方法发挥着重要的作用。以卡普兰和库珀教授为代表的一些管理会计学家通过大量的实证(实验)研究，创建并完善了“作业成本法”和“作业管理”理论与方法；随后，卡普兰和诺顿又通过大量的实证研究，以丰富的实践经验为基础，创建了“综合业绩评价体系”。这些新的理念和方法为现代管理会计实证研究的发展注入了新的活力。我国许多专家已认识到传统管理会计研究中存在的主要问题，主张切实有效地开展管理会计的典型案例研究，并积极投身于实证管理会计研究中，已取得丰富的成果，但总体上还处于初级探索阶段。目前，国内的管理会计实证研究还存在以下主要问题：借鉴国外类似研究方法的较多；多采用个案研究和问卷调查方式，而难以进入企业进行实地调查；问卷回收率低且其可信度也难以保证；研究方法大多是参考国外已有的数学模型，采集国内数据进行分析得出结论，其本土化不足，解释力大受影响。因此，如何恰当地移植和借鉴国外实证管理会计研究方法，实现其在我国的本土化应用，已成为我国实证管理会计研究的新课题。
(三)研究方法从单一学科转向多学科交融研究
随着各学科的交融发展，就会计研究会计的传统单一学科研究方法已不能适应理论研究与现实应用的需求。倡导跨学科研究已成为当前管理会计研究的重要特点。其中，经济学与管理学是两个需要跨越的相当重要的领域。
1.跨越经济学的研究：
(1)交易成本与管理会计。制度经济学范畴中的交易成本经济学可从更微观的层面研究企业，将企业视为一种治理结构，关注组织的内部结构与控制机制。其基本思路是通过把市场和层级建立在相同的行为假设基础上，建立一种比较制度理论，并强调不同的治理结构对应着不同的资源配置机制。交易成本经济学认为管理会计和其他控制工具一样，是组织控制的一部分，应被纳入管理控制范式的研究议题之中，交易成本经济学与管理会计之间具有较好的内在一致性，能为管理会计研究中的建模提供更好的分析框架。在交易成本经济学中，企业不但可以利用外部资源，而且还可以通过改变企业边界解决战略与经营决策中的问题。在战略性决策层面，战略成本与战略管理会计研究的一些典型问题。如价值链分析、竞争对手与竞争优势分析、客户盈利性分析、流程的再造与优化等都可以借助交易成本经济学中的企业纵向一体化理论进行更好的解释。
(2)现代契约理论与管理会计。传统管理会计研究所使用的企业观念主要是新古典经济学的企业理论观。现代企业契约理论超越了新古典经济学范式过强的基本假设，提出了更加贴近客观实际的“有限理性”、“交易成本为正”和“信息不对称”假设，从而使理论更具有解释力。现代企业契约理论把企业视作一系列有限理性的经济人契约的联结。企业契约的功能规定要求每个人必须首先为企业贡献其拥有的资本、管理技能、现金、劳动力、技术及信息等资源，其次才能拥有从企业索取预期利益的权利；而责任规定确认了各个人所付出和获得的资源形式、数量、使用原则与时效性等。这一性质为我们理解企业组织内部的治理机制及其与管理会计，特别是责任会计的关系提供了新的视角。从企业战略的角度看，企业所拥有的资源就是这些契约，其内部治理机制是为实现企业战略目标而对各种契约结构与内容做出的安排；管理会计系统则是通过预算编制与分解过程，将企业战略目标所界定的各种契约的功能与责任规定具体化的过程。其责任会计则是把这些功能与责任进一步分解为特定人的可执行契约，形成履约机制，并通过业绩评价与奖惩手段，对履约绩效做出判断。
(3)速度经济与管理会计。在传统产品经济条件下，管理会计理论暴露出越来越多的问题，主要体现在：忽视了组织中各种资源重要性的差异；忽视了系统的时间价值；割裂了价值链中各组成单元之间的依赖性。因此，构建适应速度经济的管理会计模式已成为现实的需要和发展的必然。速度经济价值的根本所在是时间的有限性和不可逆性，人们愿意为节省时间付出更高的价格，速度经济对与之相适应的管理会计提出如下三点要求：注重关键资源的管理；强调时间管理的重要性；体现整体观。以制约环节为基准设定生产计划，从而使企业达到持续改善目标的管理思想。以制约理论为基础构建适应速度经济的管理会计模式可能是一个必然趋势，该模式主要应强调识别系统的制约、充分利用制约并努力提高制约资源的产能、以制约环节为基准设定生产计划三个重要方面。
2.跨越管理学的研究：
(1)价值管理与管理会计。在新的经济环境里。传统的价值链将向价值流转化，成为管理会计的重要研究对象。而随着网络技术的进步及众多虚拟化价值投资领域的出现，客观上要求价值链、虚拟价值链和价值流进行综合集成，形成网络价值流，该价值流对于企业成功实施战略管理具有重要意义。基于网络价值流，将企业网络信息系统、网络价值流系统与战略管理会计系统集成，构建一个未来战略管理会计系统。其构成比原来战略管理会计系统更加复杂。需要将企业的环境、信息技术应用、网络价值流与战略管理融合成一个集成化系统。
(2)公司治理与管理会计。仅依赖财务会计系统是不能够发挥会计信息在公司治理中应有作用的，这是由于财务会计信息的披露受到下列因素的限制：信息披露的范围、数量和质量必须遵循一定的会计标准；财务会计报告的内容以财务信息为主；商业秘密的限制等等。因此，财务报告所承载的信息量是有限的，利益相关者无法从现行财务报告中得到充分的信息。实证研究结果也支持这一判断。企业未来机会与风险、财务预测、人力资源、管理部门对会计信息的分析等信息均属于管理会计的范畴，但在现行财务报告中缺乏有效的披露。这样，要提供满足公司治理目标的信息，在很大程度上要依靠管理会计系统，管理会计在完善公司治理结构和维持治理结构的高效运转中将扮演越来越重要的角色。因此，为实现管理会计的公司治理功能，拓展现有管理会计的理论与方法已十分必要。
三、研究的未来走向
未来走向的基本思路是突破传统管理会计的束缚，扩大研究领域和研究对象，改革研究方法，提高研究的广泛社会影响。未来研究的走向可能会向以下几方面推进：
(一)构建广义管理会计体系
广义管理会计是涉及跨学科、跨层次、跨领域的一种新的管理会计理论体系。它从结构上突破了传统管理会计理论体系的束缚，在空间和时间的坐标上呈现不断延伸的发展趋势，如在空间上涉及经济、生态、社会三大维度若干子领域，在时间上涉及过去、现在、未来管理会计动态研究，呈现出跨学科、跨层次、跨领域等特征。随着知识经济时代的到来。管理会计理论的发展还将继续呈现广义化的扩展趋势。面对管理会计如此庞大的结构，如何从广义的角度探讨现代管理会计理论结构的研究框架，是当前研究的重要课题。此种研究对管理会计理论的建设和发展无疑具有重要的理论意义和现实意义。
(二)突出整合研究
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一、新形势下管理会计创新运用的重要性
管理会计的目标是通过提供有用的信息，运用管理会计工具方法，充分发挥管理会计解析过去、控制现在和筹划未来的职能，支撑相关政策，完善管理控制，激发管理活力，促进业务协同发展，增强企业价值创造力，实现企业战略，管理会计的核心是价值管理。
（一）国家经济发展“新常态”要求企业管理会计创新运用
从国际形势看，一方面，世界经济仍处在深度的调整期。复苏仍然缓慢，增长仍然脆弱，发展水平不平衡问题远未解决。另一方面，新一轮科技和产业革命蓄势待发，催生“互联网+”、分享经济、智能制造等新观念、新业态，孕育着时不我待的历史性机遇。
从国内发展看，一方面，面临诸多矛盾叠加、风险隐患增多的严峻挑战。经济下行压力增大、人口红利逐渐消失、环境约束日益增强、产业升级阻力重重、劳动力成本不断上升、传统优势不断削弱。另一方面，中国经济发展长期向好的基本面没有变，中国经济持续增长良好的支撑基础和条件没有变。
为了实现经济可持续发展，必须切换经济发展主引擎，摆脱对物质生产要素的过度依赖，转入管理创新、科技创新驱动的轨道。作为转型的支撑点，企业的转型决定着中国经济转型的成功与否，而管理会计体系与中国经济转型需求无限吻合。管理会计作为企业重要的管理工具，能够参透到企业经营管理的各个层面，为企业决策、改进管理和创造价值提供服务。所以，企业要实现新突破，要求企业必须要创新运用管理会计。
（二）中央企业发展与管理迫切需要管理会计创新运用
中央企业是我国国民经济的重要支柱，是党执政的重要经济基础，是发展中国特色社会主义的重要力量，担负着重要的政治责任、经济责任和社会责任。当前，中央企业面临的国内国际经济形势日趋复杂，压力前所未有。在推进国有经济布局和结构战略性调整的过程中，管理会计作为重要的管理工具，迫切需要管理会计创新运用，确保企业有质量有效益的可持续发展。
从管理会计服务对象讲，在“互联网+”时代，应把企业的各项专业管理，放到企业所在的产业链中去比较、去研究、去分析，从而发现价值、挖掘价值、创造价值。
从管理会计服务范围讲，管理会计更加关注企业的价值创造过程。通过管理会计的战略决策支持和运营管理，促进企业优化资源配置，全面风险管控，为企业创造价值。所以，管理会计是实现财务升级转型的重要工具，也是精细化管理和价值创造的重要工具。
从管理会计服务方法讲，管理会计不是信息的堆积、罗列，也不是数据简单对比，而是运用管理会计专业的法和工具，比如：平衡记分卡、量本利分析法、投资决策模型、全面预算法等等，借助信息系统，将碎片化的数据，析取、挖掘、穿透，过滤细节，转化成有价值的可用信息，让数据说话，为管理层决策提供专业支持。
（三）信息技术的发展促进管理会计创新运用
“互联网+”颠覆性的革命突出表现在：一是空间距离缺失；二是个性化突出；三是创新化；四是信息海量。美国将“互联网+”时代下的大数据比喻为“未来的新石油”，其特点是“4V”：Volume（大量）、Variety（多样）、Velocity（快速）、Value（价值）。这个世界增长最快的不是物质，而是信息。互联网时代，信息成了一般性资源，其稀有性、独占性和非对称性大幅下降。单一产品和服务已不能满足客户需求，客户更多地主张个性化和多样化需求，要求企业站在客户立场思考问题，实现企业与客户的价值共创、价值共享，定单式生产、量身定做式服务应运而生，“互联网+”为管理会计技术发展与运用提供了支撑。随着信息技术革命性发展，会计信息处理更加实时、便捷、集中、规范、高效。“互联网+”加速了企业财务与业务的融合，促进了企业信息流、资金流、物资流三流合一。
“互联网+”带动了会计职能的转变，促进会计服务创新，激发了会计复合型人才的培养与转型。财务管理从传统核算型、管控型向决策型、价值创造型升级，财务管理从事后核算向事前预测、事中控制、事后分析全过程管理转变。
二、中央企业管理会计应用存在的不足
管理会计是利用相关信息，有机融合财务与业务活动，在单位规划、决策、控制和评价等方面发挥重要作用的管理活动，管理会计既是新时期企业管理模式创新的最优选择，更是企业生存与发展的客观要求，有利于增强企业活力和创新能力，有利于促进企业转型和产业升级，有利于提升企业管理水平和价值创造力。
但从目前中央企业实际情况来看，管理会计在企业管理中运用存在一些不足。一是企业缺乏管理会计意识，侧重于会计核算和财务报告，对管理会计及作用认识不足、重视不足、运用不利，没有很好地发挥管理会计的管理职能。二是企业的管理会计体系尚未建立。三是管理会计人才缺乏，需要企业长期培养适合适用的管理会计人才，为企业的生存与发展积淀能量。四是企业管理会计信息系统还需要完善，基于“互联网+”平台的管理会计系统更需要系统功能的融合，跨界汲取有用信息，为企业转型升级服务。
三、“互联网+”平台下中央企业管理会计的创新应用
管理会计的主要作用就是提升企业价值创造的能力，其战略性体现于管理会计体系必须能够评估战略的适当性及其实施的有效性、可行性与风险程度。中央企业管理会计的创新运用，要依次解决好干什么、怎么干、靠谁干的问题。
1.管理创新会计运用，必须要完善管理会计体系，这是管理会计发挥作用的保障，重要的是解决好干什么的问题
管理会计体系的构建是一项系统工程，创新体系是有效运作的基本要素，包括管理体制、运行机制、动力机制、发展机制等。管理会计创新与变革，必须要基于企业的战略需求，适应管理要求，与业务发展相融合，更加积极、稳妥、科学地融入到企业管理的管理体制、运行机制之中。
着力搭建组织架构，建立健全高效的管理、监督和决策体制，优化职能架构，铸就卓越组织。根据员工势能差优化岗位，充分挖掘潜力。完善责权对称的选人用人机制，规范用人标准；完善有效的沟通协调机制，形成合力，突破最大公约数，实现最大成效；推进一贯到底的培训机制，全员、全过程培训，重视培训效果；实行一票否决道德操守机制，过失与错误允许改正或给予机会。
着力建立一套决策、指挥、控制、信息反馈的运行机制，形成能够调动创新所需的各种资源，有效组合多种因素。一个良好的创新运行机制，能够使企业创新活动在正确决策下得以持续不断地高质量、高效率地运行。创新动力来源和作用方式，是实现优质、高效运行并为达到预定目标而提供的一种激励机制。建立企业内部的“价值链”，流程各环节之间，用一定的价值形式联结起来，相互制约，力求降低成本、节约费用、提高效率，最终提高企业整体效益。
着力抓好内生动力机制建设，多点给力、多方借力。构建内生动力重在多点给力，如动车动力结构，多元化、分散化、均衡化，有力地增强内生动力和发展后劲，从发展目标、内在动力、联动机制、关键节点等方面入手，促进自我加压、自我对比、自我批评、自我提升，使管理会计创新应用从根本上破除制约因素，走上良性运行轨道。构建内生动力需要借助外力，体制机制的有效运行，除了强大的动力系统外，离不开其他系统的有力配合，更需要管理会计人员智慧的大协调、大集聚、大联合。
着力创造育才、聚才、用才的良好环境和政策优势。加快管理会计应用成果的考核机制，探索建立管理会计评价制度，助力企业形成有质量有效益可持续发展的良好格局。健全科学的管理会计人才评价指标体系，建立管理会计人才库和管理案例库，促进管理会计队伍素质的提升。
2.管理会计创新运用，必须要拓展管理会计理论、方法体系，结合公司的实际情况与战略目标，采取适当的管理方法和工具，既灵活又便利，既全面又专业，既透彻又及时，关键是要解决好怎么干的问题
管理会计管理侧重在战略导向的全面预算管理、价值导向的价值链管理、风险导向的风险管理。管理会计工具的选取要以问题为导向，注重实用。
在使用工具上下功夫。通过精细财务管理工具，突出流程制度设计，降低管理成本，提升价值，防范风险。通过精细决策工具，比如平衡记分卡，将企业战略目标层层分解，克服信息庞杂性和不对称性的干扰，为企业提供可量化、可比较、可预测的有效信息。通过资金集中管理，强化资金流管理、全面预算管理、成本费用管理，深入参与投资管理，提供决策支持，为企业价值创造提供保障。
在管理理论上下功夫。持续推动以合作为精髓的共享思维，建立并发挥财务共享中心作用，实现财务、业务的融合，协同发展。把财务管理延伸到业务的前沿，规范业务初始阶段和关键环节，积极配合研究新业务和新要求下业务的规范化运作，主动研究解决新问题，坚决拆除掉财务管理中的屏蔽墙，清除掉财务管理中的障碍，实现制度流程化、流程表单化、表单数据化。
在管理方法上下功夫。建立专业典型的案例库，推进基于大数据和云计算的专业化管理。充分利用预算、价值、成本、绩效管理方法，实现产业链上资源节约，产业结构优化，价值链成本最优、价值最大、效率最高。实施基于大数据的全面预算管理、基于价值创造的财务共享服务、基于云计算的决策支持系统、基于绩效评价的责任中心、基于全价值链的资金流动性管理、基于战略管理会计视角下的成本管控等。
在管理重点上下功夫。以资本成本为基准，建立价值诊断体系。将EVA构成要素从财务指标向管理和操作层面逐级分解，绘制出要素全、可计量、易识别的价值树，揭示价值形成过程、途径。运用科学的分析方法，从价值树指标中，识别出反应灵敏、影响重大的关键价值驱动因素，对标国内外同行优秀的企业，找差距、明原因、上措施、补短板，完善企业价值提升策略。
在管理信息系统建设上下功夫。管理会计体系化建设使财务信息深度运用和财务业务信息集成成为可能，要以信息化手段为支撑，通盘考虑，全盘规划，推进管理会计系统的网络化、实时化、标准化、自动化，实现会计与业务活动的有机融合，推动管理会计功能的有效发挥。
3.管理会计运用，必须要创新文化与人才培育体系，营造环境与氛围，干事创业关键在人，激励人在文化，突出的是解决好靠谁干的问题
一个组织的发展，不单单依靠资金和技术，也需要统一明确的价值观念、思想认识和目标规划，更需要德才兼备的各类人才。人是生产力中最活跃的因素，更是企业制度的贯彻者，指令的执行者，成果的创造者。企业必须要营造一个好的人才成长环境，建立一个好的人才培养体系。
构建管理会计文化尤为突出。企业发展、管理提升都需要从管理层到员工的高度认同，需要企业所有成员群策群力，公司就是要营造这个氛围，这个环境，在这个氛围、环境中有统一的设计理念、共同的技术语言和规范。
管理团队重视至关重要。各级管理者，是企业把握方向的舵盘，是企业发展的助推器，是决定管理会计成果的影响者和管理会计文化的倡导者，管理团队对管理会计认识高度、重视程度、思考深度、运用力度，关系着本单位管理会计的生存与发展，影响着企业的健康发展，要将管理会计变为企业行为。
培养管理会计应用型人才最为关键。企业要建立健全选拔人才、发现人才、培养人才和使用人才的长效机制，财务人员要打破思维定势、行为惯性，充分发挥管理会计作用，为企业有质量有效益可持续发展保驾护航。通过学习、培训、交流等方式，提高管理会计人员素质；通过有效激励，抓典型树标杆，促进广大财务人员勇创佳绩；通过强化责任意识，鼓励和引导管理会计严于律己，勇于担当。
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经过调查发现，在我国的高校教育中，对管理会计的教学方法大多采取传统的以理论灌输为主导的数据型教学模式，简单来说就是以理论灌输为主要内容和主要方式，其弊端较大。
(一)部分理论教学内容难度偏大，使学生失去学习积极性
管理会计这一学科和普通的英语数学相比较而言，可能平时不易接触，或者接触较少，在内容上有很多晦涩难懂的概念性的东西，抽象、理论性强，是这部分内容的最大特点。甚至有些管理会计中的知识点还要结合高等数学进行解析，而有的同学在高等数学方面知识点掌握不牢固，导致在管理会计上应用不灵活，甚至不会运用，直接就导致了学生失去了学习的积极性。我们举个简单的例子，在作业成本法的核算学习中，涉及到了统计学和概率论的知识较多，这不仅在无形之中加大了教师的教学难度，而且增加了学生的学习难度。学生由此产生厌学情绪，丧失对整个管理会计课程的学习兴趣。
(二)课程理论重复，造成学习时间的浪费
在理论课程设置时，管理会计的学习少不了与《财务管理学》和《成本会计学》的结合，但是由于相关的内容设置不科学，造成教材之间知识点重复，从而导致学习时间浪费。
(三)应试教育严重，学生实务能力差
这个的传统教育就是以填鸭式的理论灌输为主要方式，教师满堂灌的教学方法，加之抽象的学习内容，直接造成了课堂上枯燥无味，教师没激情，学生没热情。此外，很多学校的应试现象严重，有的学生一学期不学习，到了期末临时抱佛脚，这根本无法全部掌握核心知识点。再者，有很多会计专业的学生，对待本专业的学习态度是为了考一个从业资格证或者注册会计师证而学习，而且只学习考试中的重点内容，从而忽略了实务操作中的一些重要问题。这种学习态度的直接后果就是步入职场后，本来就没有经验的会计专业学生，因为实务操作不过关，而在职业生涯中碰壁。
二、管理会计实践教学的开展方法
(一)在管理会计课程中大量引入案例教学
只有理论知识的教学不是一个完整的教学过程，甚至可以说是不具备良好教学效果的教学过程。案例教学可以很好地改善这一弊端，那何为案例教学，顾名思义，即结合理论知识点，找到相关的实际案例，运用所学理论知识解决实际问题。比如，把会计、管理、营销相结合，运用三者之间的关系理论，让学生探讨如何完成会计管理目标，并给出相应的解决方法。案例教学不仅可以使学生全面地了解和掌握管理会计学中的知识，还能加强学生对学科之间的联系，有助于学生在学习时做到融会贯通。当然，案例教学也不可盲目进行，教师也应该按照科学的方法进行教学：1.教师和学生角色转变，改变以教师为主导的传统讲课模式，变为以学生为主导，让学生真正参与到案例中来。假如，还是教师讲解相关案例，那就和传统的理论教学别无两样，案例教学也就失效了。举个例子，在学习管理会计中的变动成本法时，把学生分成若干组，然后对真实的企业案例进行讨论，并让学生代表发表观点，从案例中总结变动成本法与完全成本法的优缺点等方面的区别。2.学生发言完毕后，针对学生的观点和发言，教师不能置之不理，而是应该及时做出点评，该表扬的表扬，该指正的指正，并把学生的课堂表现计入到期末成绩中，采取平时成绩与期末成绩挂钩的方式。
(二)设计并开展管理会计模拟实验
会计专业的同学所学的知识点虽然在日常中不经常接触，但是对于从事会计工作的人员来讲，其理论知识还是相当重要的，然而最重要的是在理论知识的指导下进行实际的会计实务工作，因此，动手能力如何成为评价一名会计人员的必备指标。建立会计专业模拟实验室，把管理会计的内容真正融入其中，让学生不再只是停留在理论课堂上，而是在实验中自己动手操作，在实验中体会成本法、本量利分析、经营预测与决策等知识点的概念。
(三)改进现有的管理会计学考核方法
学校的考核方式决定了学生的学习方式，学习方式又决定了学生的学习效果，所以，学生是否能真正学到重要知识，考核方式起到决定性的重要作用。改变现有的理论考核为主的方式，便理论考核为“理论+实践”的考核，以便督促学生练就实务本领。实践教学法是一个全新的教学手段，但不是一蹴而就的，需要学校、教师、学生的共同参与和共同努力。需要广大的会计教育工作者不断努力，共创会计人的新明天。
作者:戴冰 单位:山西大同大学
参考文献：
[1]董宝裕，刘季佳.关于管理会计课程教学改革的思考[J].国际商务(对外经济贸易大学学报)，2011(04).
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经过调查发现，在我国的高校教育中，对管理会计的教学方法大多采取传统的以理论灌输为主导的数据型教学模式，简单来说就是以理论灌输为主要内容和主要方式，其弊端较大。
(一)部分理论教学内容难度偏大，使学生失去学习积极性
管理会计这一学科和普通的英语数学相比较而言，可能平时不易接触，或者接触较少，在内容上有很多晦涩难懂的概念性的东西，抽象、理论性强，是这部分内容的最大特点。甚至有些管理会计中的知识点还要结合高等数学进行解析，而有的同学在高等数学方面知识点掌握不牢固，导致在管理会计上应用不灵活，甚至不会运用，直接就导致了学生失去了学习的积极性。我们举个简单的例子，在作业成本法的核算学习中，涉及到了统计学和概率论的知识较多，这不仅在无形之中加大了教师的教学难度，而且增加了学生的学习难度。学生由此产生厌学情绪，丧失对整个管理会计课程的学习兴趣。
(二)课程理论重复，造成学习时间的浪费
在理论课程设置时，管理会计的学习少不了与《财务管理学》和《成本会计学》的结合，但是由于相关的内容设置不科学，造成教材之间知识点重复，从而导致学习时间浪费。
(三)应试教育严重，学生实务能力差
这个的传统教育就是以填鸭式的理论灌输为主要方式，教师满堂灌的教学方法，加之抽象的学习内容，直接造成了课堂上枯燥无味，教师没激情，学生没热情。此外，很多学校的应试现象严重，有的学生一学期不学习，到了期末临时抱佛脚，这根本无法全部掌握核心知识点。再者，有很多会计专业的学生，对待本专业的学习态度是为了考一个从业资格证或者注册会计师证而学习，而且只学习考试中的重点内容，从而忽略了实务操作中的一些重要问题。这种学习态度的直接后果就是步入职场后，本来就没有经验的会计专业学生，因为实务操作不过关，而在职业生涯中碰壁。
二、管理会计实践教学的开展方法
(一)在管理会计课程中大量引入案例教学
只有理论知识的教学不是一个完整的教学过程，甚至可以说是不具备良好教学效果的教学过程。案例教学可以很好地改善这一弊端，那何为案例教学，顾名思义，即结合理论知识点，找到相关的实际案例，运用所学理论知识解决实际问题。比如，把会计、管理、营销相结合，运用三者之间的关系理论，让学生探讨如何完成会计管理目标，并给出相应的解决方法。案例教学不仅可以使学生全面地了解和掌握管理会计学中的知识，还能加强学生对学科之间的联系，有助于学生在学习时做到融会贯通。当然，案例教学也不可盲目进行，教师也应该按照科学的方法进行教学：1.教师和学生角色转变，改变以教师为主导的传统讲课模式，变为以学生为主导，让学生真正参与到案例中来。假如，还是教师讲解相关案例，那就和传统的理论教学别无两样，案例教学也就失效了。举个例子，在学习管理会计中的变动成本法时，把学生分成若干组，然后对真实的企业案例进行讨论，并让学生代表发表观点，从案例中总结变动成本法与完全成本法的优缺点等方面的区别。2.学生发言完毕后，针对学生的观点和发言，教师不能置之不理，而是应该及时做出点评，该表扬的表扬，该指正的指正，并把学生的课堂表现计入到期末成绩中，采取平时成绩与期末成绩挂钩的方式。
(二)设计并开展管理会计模拟实验
会计专业的同学所学的知识点虽然在日常中不经常接触，但是对于从事会计工作的人员来讲，其理论知识还是相当重要的，然而最重要的是在理论知识的指导下进行实际的会计实务工作，因此，动手能力如何成为评价一名会计人员的必备指标。建立会计专业模拟实验室，把管理会计的内容真正融入其中，让学生不再只是停留在理论课堂上，而是在实验中自己动手操作，在实验中体会成本法、本量利分析、经营预测与决策等知识点的概念。
(三)改进现有的管理会计学考核方法
学校的考核方式决定了学生的学习方式，学习方式又决定了学生的学习效果，所以，学生是否能真正学到重要知识，考核方式起到决定性的重要作用。改变现有的理论考核为主的方式，便理论考核为“理论+实践”的考核，以便督促学生练就实务本领。实践教学法是一个全新的教学手段，但不是一蹴而就的，需要学校、教师、学生的共同参与和共同努力。需要广大的会计教育工作者不断努力，共创会计人的新明天。
作者: 戴冰 单位:山西大同大学
参考文献：
[1]董宝裕，刘季佳.关于管理会计课程教学改革的思考[J].国际商务(对外经济贸易大学学报)，2011(04).
篇12
知识资本概念最早由美国加尔布雷斯(J.K.Galbrainth)于20世纪八十年代末提出。在知识资本概念提出以前，作为其先导的人力资本概念以及人力资本管理会计，已经经历了将近30年的历史。会计学界从20世纪六十年代开始了人力资源管理会计的研究和探索。但人们对人力资源这个概念提出了反思。尽管会计学界和实务界对知识资本管理会计进行了初步的研究和尝试，取得了一定的成果，但从总体上看，知识资本管理会计尚处于起步阶段，有待进一步探索和研究。
(二)知识资本概念的界定 学术界对知识资本的界定目前还未取得一致意见，有部分学者将其定义为在企业中以知识为基础的无形资产，也有学者将知识资本区分为人力资本、结构性资本、顾客资本或市场资本。
加尔布雷斯认为，知识资本是一种知识性的活动，是一种动态的资本，而不是固定的资本形式。尽管第一个提出了知识资本概念，但他对知识资本的阐述并不具备定义的基本要素，不构成一种定义。
Stewart(1991)在《知识资本：如何成为美国最有价值的资产》一文中提出了知识资本的概念，并于1994年进一步论证了知识资本是企业组织和国家最有价值的资产。Edwinsson和Sullivan(1996)认为，知识资本是企业真正的市场价值与账面价值之间的差额，是知识企业物质资本与非物质资本的合成。Sveiby(1997)认为，知识资本是企业一种以相无限的知识为基础的无形资产，是企业的核心竞争力。而Dzinkowski等(2000)将知识资本定义为企业所拥有的知识基础的权益，它可以是知识转化过程的最终结果，也可以是转化为知识产权的只是本身和企业的智力资产。
我国学者也对知识资本的概念做出了界定。唐韬智和王荣党(2002)认为，知识资本是能够为企业创造价值的各种知识的总和，具体表现为企业获取超额收益能力的知识，它与无形资产相比具有不同特性。在实践中，企业应根据具体情况和需要来确定、评估知识资本。他们还认为知识资本具有整合型、增值性和媒介性。贾银芳等(2004)认为，知识资本是组织系统所拥有或者控制的，能给组织带来经济效益的知识资源。它包括给组织带来效益的手段和方法，同时也包括掌握和运用这些手段和方法的人。
(三)知识资本的评估 由于对知识资本的界定不一致，其评估方法亦有所区别。企业应根据具体情形和需要采用适当的评估方法，并在评估方法的基础进行准确的会计计量。
(1)市场价值与账面价值差额法。Sveiby(1997)与Edwinsson及Sulliveal(1996)对知识资本计量进行了初步研究。他们认为，知识资本计量的可行方法是用企业公允价值减去企业账面价值，所得余额就是企业知识资本的总额。这种方法很简单，但企业账面价值是有形资产、无形资产和金融资产的账面价值，本身就包含属于知识资本属性的无形资产。同时，企业市场价值的确定具有较强的主观性。由于这些原因，用这个公式计量知识资本显得有点困难。
(2)结构法。这种方法的前提是明确知识资本的构成。由于项目的划分不同，其表现形式也不同。Stewart(1997)将知识资本分为人力资本、结构性资本和顾客资本，并分别进行计量和加总。安妮・布鲁金(1997)将知识资本分为四类，即市场资本、人才资本、知识产权和基础结构资本，分别进行计量、汇总。Malone(1997)将知识资本分成财务、顾客、流程、更新与发展、人力五个项目，在每个方面分别找了100多项指标，通过这些指标来表示知识资本的贡献与运用状况。
(3)Tobin比较法。利用企业的重置成本与企业市场价值的比值来衡量企业的知识资本，即重置成本／市场价值。如果一企业的重置成本低于其市场价值，那这个企业就获得了超额利润或者高于一般水平的投资回报，而知识资本正是企业获得超额利润的源泉。进而，企业可根据情况和需要，用市场价值，重置成本来衡量企业获得超额利润的能力。该方法与第一种方法一样，可用于同行业企业之间或不同行业间知识资本的比较，而且亦受外部因素较大影响，故须与其它财务指标结合使用。
(4)推算法。由于所采用指标或思路不一致而有不同的推算方法，但其基本原理相同。列维(BaruchLev)创建的方法分为以下步骤：首先明确公司标准年份的预期总收益，这些收益是由公司中有形资产、金融资产和知识资产共同创造的；其次，将有形资产和金融资产分别乘以预期收益率，计算出其收益额；最后，将预期总收益减去有形资产与金融资产的预期收益，即为知识资产收益，再用之除以知识资产的预期收益率，即贴现，就可得出知识资本数额。该方法将知识资本视为无形资产，它是建立在企业价值=有形资产+金融资产+无形资产+知识资产的基础之上的。上述方法只能确定企业整体知识资本，没有对知识资本的具体项目加以区分和评估，不利于企业掌握知识资本运营情况，对知识资本的管理和开发意义不大。而“结构法”有助于弥补上述几种评估方法的缺陷。
二、知识资本管理会计体系构建
(一)知识资本管理会计的研究方法 20世纪七十年代以来，传统的规范会计研究在西方理论界占绝对统治地位，随后，实证会计日渐兴起，并对规范会计研究提出了严峻挑战。从近30余年来的发展态势看，规范会计研究日渐微弱，实证研究成为会计研究中的主流方法。无论从方法论角度还是从会计发展的实际来看，两大会计研究各有缺点但又有其存在的理论及实际意义。因此，在对知识资本管理会计的研究中，两大会计研究方法应相辅相成、相得宜彰，甚或应相互接纳、整合创新。要在更高层次上有突破，从克服传统会计学局限的角度着手，拓宽研究视野，构建与知识经济时代相适应，知识资本与财务资本相融合的知识资本管理会计理论与方法体系。这是一个更加庞大的系统工程，要求在继承的基础上创新，实现会计理论与方法体系的重大突破。
另外，这种研究不能局限于从会计学，管理学或者经济学的角度对知识资本管理会计进行研究，要从心理学、行为科学、信息科学、社会学、法学等多个角度研究知识资本管理会计，除了物质层面，还应注重对精神层面的研究。
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管理会计是将企业管理手段与企业会计管理融为一体的会计，为企业管理者提供企业制定发展目标，经营方针所需信息，从而为企业管理者决策提供支持，使得管理者能够对企业经营活动进行有效控制。
管理会计的发展是对企业财务会计的有效补充，完善了财务会计中信息披露有限性的特点，从而使得企业股东和相关利益者获取更多的有用信息，有利于公司治理。
管理会计目标主要有两个方面，一是管理会计目标在于提高企业成本管理水平，为企业争取更大经济效益；二是，管理会计的另一个目标就是参与企业经营管理，为企业内部管理提供决策过程中所需要的有用信息。主要有协助履行计划管理职能，协助履行组织职能，协助下属业务部门履行经营管理职能，协助履行计划管理职能，提供关系到企业资产安全，资源利用效率有关的信息，提供与股东及其他企业利益相关者有关的决策信息。
我国管理会计的应用共经历了两个主要发展阶段，第一个阶段是建国至1978年经济体制改革，这一阶段属于执行型管理阶段，主要是管理会计实践。第二个阶段十一届三中全后以后，管理会计由执行型转变为决策性。
二十多年来，我国中小企业管理会计得到推广和运用，取得一定成绩也存在一定问题，我国中小企业在实施管理会计过程中取得的成绩主要有：部门企业设置专门管理会计组织和人员；中小企业以市场为导向经营管理，努力降低成本，通过奖惩制度建立利益机制，实施了目标成本和利润考核制度；加强了对成本费用的控制和差异分析；加强对企业投资决策和成效的评估；加强企业资金预算管理，努力提高资金使用效率，建立责任会计制度，加强全面预算管理，准确考核下属公司业绩。
我国中小企业在实施管理会计过程中出现的不足主要有：在管理会计中应用最多的方法为财务分析、本量利分析、固定资产投资决策方法等。大多数企业的信息系统依然是为财务会计而非管理会计设计的；管理会计部分理论上完美的方法，譬如成本差异分析等，由于在理论的模型设计上过于简化（如单一产品单一工资），与实践脱节，所以并不适用；在资产回报评价中，之所以采用较为先进的指标体系，多半是出于形式上的需要，企业本身并没有采用新的指标体系的原动力；影响管理会计在企业中运用的最主要因素是企业内部管理者未给予足够的重视和支持。
二、我国中小企业实施管理会计存在的问题
我国中小企业在实施管理会计过程中，主要存在以下问题：
1.管理会计理论研究与实践脱节
近年来，我国对管理会计理论的研究日益兴盛，但对其研究大多是对西方理论的引用和延伸，对管理会计的研究很少结合中小企业的的经营环境，研究者重视对理论的研究工作，而忽视研究成果在中小企业中的实际效果，从而使理论研究与实践脱节。
2.管理会计应用与知识经济要求不适应
知识经济时代，企业生产效率不断得到提高，产品生命周期越来越短，企业获取利润主要集中在开发期和成长期，使得企业风险主要集中在产品设计和开发方面。但传统中小企业管理者重视财务信息系统建设，较少考虑管理会计成本控制需求和作用。管理会计要得到有效实施必须把工作重点放在产品设计和开发阶段的成本控制和提供决策信息的收集上面。
3.管理会计研究领域狭窄，适用性狭窄
一是，管理会计研究领域狭窄，管理会计工作大多局限于大量生产，工艺技术和产品成本已经趋于稳定的产品，对新产品成本问题研究较少，管理会计研究中大多重视财务会计信息及成本控制，对企业市场环境信息研究较少。二是管理会计适用性狭窄，很多企业没有设实施管理会计，部分实施管理会计的中小企业仅仅把工作重点放在成本考核上面，没有加强对战略，预算等方面的规划。
4.管理会计机构设置不规范
为了保证管理会计实施的专业性，西方国家一般设置专业的管理会计组织，促进管理会计理论的发展，为企业管理会计实施提供服务，而我国没有专门用于研究和指导管理会计工作的组织机构。
5.管理会计人员素质偏低
我国中小企业很多是家族式企业，在对会计人员的选用上，很多选用自己家族人员，部分中小企业聘用社会兼职人员，这就造成了中小企业管理会计人员素质偏低。
三、我国中小企业管理会计实施水平不高的原因
我国中小企业管理会计实施水平偏低的原因主要有：
1.中小企业组织结构制约管理会计应用
主要是中小企业一般规模较小，在组织结构上设置比较简单，企业管理权过渡集中，管理过程中缺乏民主，管理会计人员在工作过程中，缺少决策权力和发展空间，影响了管理会计的实施。
2.法律保障体系不健全
管理会计的有效实施需要公平公正和高度敏捷的市场环境，因此完善法律体系对管理会计的实施十分重要，但我国在法律制定和执行上力度显然不够，不能满足企业发展需要，不能为中小企业管理会计实施提供法律保障。
3.思想观念问题
中小企业管理会计实施中的思想观念问题主要是，在会计管理工作中，中小企业一般比较重视财务会计工作，企业管理者往往认为管理会计是财务管理的辅助工具，轻视管理会计对企业经营管理和决策的作用。
4.管理会计自身问题
中小企业在实施管理会计过程中，大多停留在管理会计引入阶段的理论和运用方法，一味重视管理会计对企业成本控制的作用，而不能根据中小企业竞争环境要求，对产品外部信息收集，产品服务、质量等方面加以重视。
四、我国中小企业实施管理会计的对策
当前形势下，我国中小企业实施管理会计应该注意以下几个方面：
1.创造良好的外部环境
管理会计的实施受到经济体制环境，法律环境，文化和行为习惯，科技水平，教育程度等外部环境的影响，为保证管理会计的顺利实施，必须建立公平公正的市场经济环境，完善我国法律体系，加大投融资改革力度，健全企业决策环境，借鉴西方管理会计方法，结合我国实际，建立一套适应我国中小企业发展的管理会计体系。
2.健全企业组织结构
首先要设置科学合理的组织结构，保证管理决策，控制，会计信息流向的合理性，同时在岗位设置和职能分工上，保证企业财务会计和管理会计分工明确，地位平等。
3.完善企业管理会计机制
为保证管理会计的实施效果，企业在选择管理会计方法时，应结合企业实际，针对性的加以实施，加强对管理跨级的正确认识，健全管理会计机制和相关制度建设，保证管理会计的实施效果。
4.建立科学的预算体系
公司管理要以目标为导向的企业预算管理。合理地挖掘企业现有资源潜力，努力使决策达到科学化，使企业的行为符合市场的客观需求，更进一步地提高企业的综合盈利能力，应该建立适合企业实际的科学的预算体系。
5.培养高素质的管理团队
在实践中，管理会计预测、决策等基本职能决定了管理会计人员必须面向市场，具有战略的头脑、开阔的思路以及敏锐的洞察力和准确的判断力。要实现这一总体素质要求，就必须通过不断学习、思考和实践，不断提高、发展自己，既立足专业，又超越专业一，积极主动地不断进行知识更新。
