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在所调查的138家企业中，按照企业性质大致分为四类，国有企业、私营企业、外商投资企业以及其他。其中私营企业所占比例高达73.19%，国有企业仅占6.52%。这一情况说明山东省租赁与商务服务业企业中，民营企业活跃，民间投资占大部分，国有投资较弱。具体比例见表1：
（二）问卷填写人员基本情况 统计结果显示，问卷填写的人员中职务属于中层及以上的人员占51%，其中高层人员占10%；问卷填写的人员的年龄，40岁以下的占89%；问卷填写的人员中，高中或中专文化程度占13%，大专文化程度占10%，本科文化程度以上占77%。从此可以看出，问卷填写人员素质较高，能够保证问卷的可信度。
由于填表方面的原因，各种指标汇总时会出现正常的误差，但不影响对总体结果的分析。
二、调研结果与分析
（一）产品成本核算情况分析 具体如下：
（1）产品成本构成要素。从问卷和调研的情况来看，25.36%的租赁与商务服务业企业没有设置成本项目，发生的成本费用都归集到管理费用；12.32%的租赁与商务服务企业进行了成本核算，但成本项目很简单，租赁企业成本基本上只包括出租设备的折旧费和修理费，其他发生的支出都计入管理费用。63%的租赁企业进行了成本核算，相对比较规范，其成本构成要素主要包括人工费、材料费、运费、保险费、检测检验费、折旧费、经营场地租赁费、租赁资产的维修保养费。商务服务业成本要素比较简单，一般包括材料费、人工费用和其他费用。
（2）产品成本与管理费用、销售费用等期间费用的划分界限。进行成本核算的租赁与商务服务企业，产品成本与管理费用、销售费用等期间费用的划分是按服务对象进行划分。但没有进行成本核算的租赁与商务服务业企业就没有进行划分。
机关后勤等职能管理部门发生的费用列支管理费用。企业设有专职销售的机构，其发生的费用等列支于销售费用。租赁与商务服务企业基本上不进行费用在完工产品和在产品之间的分配。
（3）停工损失和废品损失的核算。样本企业中，基本上不单独核算停工损失和废品损失，只有一家企业把有计划的停工损失费用计入管理费用，意外停工损失计入营业外支出。有一家企业停工时就相应的进行员工调休；废品损失，根据其产生的原因，如属料废，其损失，由采购员或供应商来承担；属工废且责任在于人员操作的，损失由责任人承担。
由样本企业的核算可以看出，租赁与商务服务业废品损失和停工损失较少，遵循重要性原则一般不单独核算。
（4）企业成本核算过程中采用的制度问题。主要如下：
问卷中在企业采用何种制度或者方法进行产品成本核算的选项中列举了四项，分别为《企业会计准则》、《企业会计制度》、《小企业会计制度》以及其他。在被调查的138家企业中，他们对制度的应用如表2所示：
执行相应成本核算制度过程中，会计科目的设置相对比较简单；在岗人员技能水平参差不齐，缺少职业技能培训，导致小企业对制度理解和实施力度不够；制度执行的不完全确定性，导致制度执行过程中容易发生偏差；执行力度不够，需要进一步加强；有些制度在实际执行中，没有一个统一的规定，各企业报表不统一。
当前对租赁与商务服务企业成本核算没有应用的制度或规定，导致会计人员对租赁与商务服务产品成本核算有一定的随意性。
（5）成本核算方法。在企业现行成本核算方法中，一般有：品种法、分步法、分批法、分类法等。分析比例如表3所示：
被调查企业大都是采用了传统的核算方法，如分批法、品种法等。没有采用诸如标准成本法、目标成本法等创新的核算方法。
（二）成本管理情况分析 具体如下：
（1）产品成本管理模式和方法。对所调查企业在产品成本管理方法的运用中，表现为方法多样，传统为主的特征，所依据主要方法依次为手工核算（45.65%）、应用EXCEL管理（32.61%）、含有成本管理模块的通用财务软件（14.49%）、自行开发的成本管理系统（5.07%）及ERP系统（2.18%）。
以上情况说明，目前租赁与商务服务业企业在成本管理中主要还是以传统模式手工核算为主，兼用其它先进管理模式，而自主开发及ERP的运用则很少。
（2）成本预测情况分析。成本预测是成本控制与管理的重要前提，所调查企业成本预测方法中，主要运用的是投入产出法、本量利分析法等。其中56.52%采用投入产出法、24.64%采用本量利分析法，其它方法（按实际成本，定额分析）占5.07%，还有13.77%的企业对此没有明确说明，说明基本上没有进行成本预测。
调查中同时发现，被调查企业进行成本预测的大部分职能在财务部，占样本数的86.23%，而不少企业也没有专门的成本预测和部门，占样本数的13.77%。主要原因是：
一是企业规模小，产品品种少、单一；
二是财务人员缺乏，人力欠缺；
三是公司规模达不到，预测由会计部兼做，由于机构精简，为降低管理成本，考虑人力成本，设专门部门耗费较大；
四是领导没有给予足够重视；
五是成本内容比较简单。
另外，所调查的企业中，进行成本预测最终形成可行性研究报告的占23.91%，约77%的企业没有成本预测可性性报告。这也反映了企业在成本预测中过于简单，没有系统管理。
（3）成本决策情况分析。在成本决策机构中，较多企业是财务部门，其次是董事会，另还有经理办公室等部门。而在企业对投标活动作出决策时，较多的是由董事会来决定。这在一定程度上反映了企业分层管理和决策的需要。
在企业成本决策过程中，一些较大的事项必须上报给公司董事会或高层进行决策，这主要是与企业成本投入有重大关系的活动和项目。通过对样本企业的调查发现，企业在成本决策方面较为慎重。
（4）成本预算情况。在所调查的企业中，能够编制预算的占50%，不进行预算编制的占39.86%，其它为10.14%。这说明，有相当一部分企业不重视企业预算编制，因此，在生产经营中成本不可避免地会造成随意性及盲目性。在预算编制中，主要的是人工费用、材料费用预算编制，其次是管理费用、销售费用和财务费用等的编制。一般编制周期为一年。
费用预算的分解：占68.12%的企业能将费用分解到各费用支出部门，并定期反映各部门费用自行情况，18.63%的企业难以做到，还有13.25%的企业没有明确说明。由此可见，企业在生产经营过程中，以费用预算内资金来运用，有一定程度的困难。
关于期间费用预算控制，在所调查企业中，实行期间费用预算控制的占40.58%，没有实现期间费用预算控制的占56.52%；同时，有68.84%的企业实行了期间费用开支审批制度。
（5）成本控制情况。调查中发现，多数企业（63.04%）采用成本效益原则及全面控制原则，部分采用因地制宜原则、管理层推动原则。这说明多数企业还是以企业效益为中心。
关于成本责任中心的设置与考核，调查中发现，占66.27%的企业没有设立成本责任中心，有的虽然设立，但效果不明显，甚至产生了负效果。（如表4）。这也在一定程度上说明了成本责任中心在成本控制中的效果不确定性。
（6）成本分析情况。根据调查，企业进行产品成本事后分析占86.23%，不进行成本分析的占13.77%。在成本分析方法中，主要采用的是对比分析法和因素分析法，其次是比例分析法及趋势分析法等。55.07%的企业有比较健全的成本分析制度，44.93%的企业没有或不健全。这说明企业在成本分析上重视不足。
（7）成本考核情况。据调查，有33.33%的企业没有实施成本考核，余下企业不同程度实施了成本考核，但效果不一（具体见表5）。
在所调查的企业中， 有92.77%的企业管理层意识到成本管理是一个企业的重要工作， 需要人事、 固定资产、 仓库、物流、车间等所有部门的密切配合，这说明企业高层对成本管理的重视程度很高。
三、全国统一成本核算制度制定建议
（一）不具备有形产品或项目的行业应纳入全国统一的产品成本核算制度的范围 被调研企业均认为不具备有形产品或项目的行业应纳入全国统一的产品成本核算制度的范围，都属于产品，只不过表现形式不同，应该有一个统一的制度加以规范。
（二）统一产品成本核算制度的范围，对成本计划、考核与分析作出规定 被调研企业均认为统一的产品成本核算制度需要对成本计划、考核与分析作出具体的规定。成本计划的制定应以先进科学的技术经济定额为编制基础、严格遵守成本的开支范围，应与其他相关定额密切衔接配套。
成本分析为编制成本计划提供依据，促使企业完善成本管理责任制，提高企业的成本管理水平。成本分析的评价标准一定要科学合理，既要考虑历史标准还要考虑行业标准和预算标准。
（三）制定全国统一的产品成本核算制度要考虑产品定价因素 被调研企业认为制定全国统一的产品成本核算制度应当考虑产品定价因素。产品成本是产品价格的最重要成本部分，正常经营条件下，产品价格不应低于产品成本，企业才能生存、发展、壮大。同时也为应对反倾销提供依据。
（四）考虑企业信息化环境因素 目前企业生产的普遍特点是小批量、多品种、个性化的需求越来越多，这给成本的计算增加了难度。因此如何准确地计算成本对企业财务人员是一个巨大的挑战。手工计算工作量太大，而且准确性又难以保证，所以企业信息化是解决成本计算的最佳方法。
在实际工作中，被调查企业均认为，要实现成本核算的信息化，技术、物管、财务、车间等各部门间以及部门各工序间都要建立及时严谨的数据传递制度和顺畅的沟通协作体系，这是成本核算准确或合理的关键所在。同时要建立健全完善的人力资源政策，提高人才的稳定性，激发人才的积极性和主动性。
（五）对成本报表的规定 在统一的产品成本核算制度中，被调研企业的相关人员认为应针对不同的行业特点制定相应的成本报表，成本报表的内容要符合企业的行业特点，应规定成本报表列示的项目，如成本费用的明细项目、当期发生数、累计发生数、计划数以及上年同期数等。
篇2
1 原料优选降成本
通过深入市场调研，掌握市场行情，制定材料采购成本的策略，认真研究企业各种材料的供需现状和发展趋势，特别要注意分清材料供应中，哪些属于买方市场，哪些属于卖方市场。根据调研结果分类排队，分别采用不同的优选方法。对属于买方市场的材料采用招投标订货法和择优订货法进行比价采购，尽量减少中间环节，最大限度减低成本。
1.1 采取招投标形式采购 按照《招投标法》的规定，通过有资质的招标公司或企业内部价格主管部门、纪检监察等共同参与，进行公开招标，增加透明度，公开比价、质量等要素。当场竞价、当场打分、当场宣布结果：谁家的产品质量好、价格低、供应及时、售后服务好，我们就订谁家的货，这样使供货商之间有竞争心理与行为，采购方在此基础上选择合格供户，确定订货标准和订货数量。采用这种策略，有利于遏制采购成本的上涨。
1.2 择优订货采购 将供货单位划分两类，实行不同的订货策略和办法，第一类是产品质量有保证，供货信誉好的长期合作伙伴单位，实行优质优价，双方协商定价，对这类重点供货单位可提供一些力所能及的扶助和技术咨询服务，有利于双方共赢。第二类是产品质量经常有波动，但供货信誉好的供货商，应对他们的供货状况进行定期评价排队，按评价排队的顺序吸收或排除订货，根据订货价格、质量要求、交货条件，由采购单位和检查部门定期通报有关信息，每季度、年度调整一次供货商来或去的情况报告，确定合格供方清单，每季度、年度也可根据供货单位产品质量改善情况和需求情况，是否吸收或重新吸收为合格供方进行订货。
1.3 采取直接采购 材料采购应尽量减少中间环节，力争直接进货，有利于降低采购成本中运杂费的支出，有利于降低采购途中损耗，也有利于压低材料进货价格，避免中间商加价，以次充好或购买到假冒伪劣材料而上当受骗。坚持货比三家，择优、低价、就近的采购原则，选择合适的运输路线和运输工具，降低采购费用，企业财务部门要会同供应、检查、仓库部门，坚决把好价格关、质量关、验收关。
2 标准设计保规范
严格按照国家、行业和企业标准，把好产品设计关，确保产品标准化设计，规范化生产。产品成本往往是设计阶段决定的，产品设计得科学合理是先天性的降耗，不然会造成难以挽回的的浪费，在新产品开发与试制过程中要重视产品设计成本，在改造老产品时也同样要考虑产品成本，力争在保证产品质量满足用户需要的前提下，尽可能消除产品多余功能，使造型由大变小，由繁化简，由重变轻，这是降低原材料消耗成本的重要途径。
要加强科技研发，努力提高生产力水平，而且可以大幅度地降低产品成本，我国不少企业通过科技开发消化原材料价格上涨给成本带来的影响，取得了较好的经济效益。当企业生产技术含量不高，设备、工艺比较落后时，应把降低产品成本的重头戏放在科技进步上。因此，应借鉴国内外先进的新工艺、新技术、新材料，形成标准化体系，使我们的产品设计、加工制造都有标准可循，减少因设计不规范和非标准性带来的不必要的损失和浪费。
3 控制流程限定额
把好领料、用料关，企业生产产品活动中原材料的消耗量，应以产品标准消耗工艺定额为依据，实行限额领料，专业厂（车间）只能在规定限额之内分期、分批领用，超过限额领料时，必须先查明原因，经过一定批准手续，采用限额领料单予以补料。限额领料单只控制领料，不反映生产中的利用程度，因此，在把好领料关的同时要切实把好用料关，对原材料在生产使用中发生的数量差异要进行核算，原材料数量差异等于原材料实际消耗数量与产品标准消耗工艺定额数量之差，根据差异分析实际消耗是否合理，并提出改进措施。同时，把好差异纠偏关，原材料数量差异核算能反映原材料耗用中形成的节约或超支差异信息，但不能揭示其原因所在，为把好原材料降耗关，在把好领料、用料关的基础上，要分析形成差异的原因，对不正常的偏差要及时纠正。以便为今后制定出更合理的标准消耗工艺定额提供依据。有的产品生产加工、制造费用也占有很大的比重，材料费用并非主要，这时节约加工制造费，就有很大的潜力可挖，所以，把好节支关，降低制造费用也是降低产品成本的重要手段。
4 科学组织促增效
实现企业降低产品成本、增加效益的措施不能一概而论，不同的企业、不同产品、不同时期不一定相同。但作为以机械加工为主的行业，还要重点把握以下几方面内容：
4.1 提高劳动生产率 当产品成本中人工费用所占比重较大，且劳动效率低下时，应重点抓好劳动者素质的提高，加强岗位技能培训，从而提高劳动生产率，实现增产不增人，减员还可增效的合格队伍。这有可能成为降低产品成本的重要途径。
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通常使用者购买商品，首先考虑的是该商品的特定功能，然后才考虑该商品的价格等问题，而价格是受成本约束的，产品质量也是服务于产品功能的，价值工程（value engineering，ve）正是这一思路的体现。从产品自身看，产品功能的实现和成本因素的考虑都取决于“物料清单”（bill of material，bom），产品成本也是通过bom来归集的。在很大程度上，产品成本在产品设计阶段就已经决定了，在以后阶段成本降低的空间相当有限。
一、产品功能的模块化设计
在买方市场的现代社会，产品需求决定产品供给。产品需求总是以服务于客户的特定功能需求为前提的，对产品功能需求的分析是bom设计首先要考虑的问题，也是产品成本控制的前提。Www.133229.Com
（一）产品功能需求分析
设计制造出能满足市场需要的产品是产品被市场接受的重要前提，前面提到，人们购买产品，并不是要购买产品本身，而是购买产品所能实现的功能。因此，我们除了要关心市场对产品的需求以外，更要注重用户对产品功能需求的分析，称之为“产品功能需求分析”。一般产品往往能提供系列功能，需要企业做认真细致的市场调研。通常，人们比较重视产品的主要功能，次要功能容易被忽视，但细节上的问题也对产品影响很大，这就要求企业充分重视人们对产品的功能需求并关注其变化。
1.调查市场对产品功能的需求
可以通过产品销售和售后服务网络掌握用户对产品的功能需求，了解产品在使用过程中出现的功能满足方面的问题，作为今后产品改进的方向。调查方法包括：对重点客户的访问、问卷调查以及德尔菲法等，调查内容包括功能具体内容及功能重要性评价等，充分把握市场对产品功能的需求，保证产品所提供的功能是市场所需要的。
2.识别产品功能需求
分析人员要对调研资料进行充分的分析、归纳和总结，整理和明确市场对产品功能的需求，确认哪些功能是可以满足的，哪些功能是产品无法满足的，进一步对产品不同功能的需求程度进行系统分类，排列出产品功能的优先级，以便在设计制造等环节企业的重要资源向其倾斜。在识别产品功能需求中，还要注意分析用户对产品潜在的功能需求，分析要有一定的超前意识，要跟上并引领产品发展的社会进步潮流。
（二）确定产品功能模块
1.产品功能模块化
产品设计模块化是客户功能需求多样化的必然结果。在产品功能的设计中，应该将产品功能结构模块化，这样可以根据不同用户的需求对功能模块进行组合，进一步满足不同用户的个性化功能需求，更重要的是可以降低设计、制造和维护的成本。为了能更好地生产出满足用户功能需求的产品，将用户视角的产品功能需求转化为设计制造者视角的功能需求模块是非常必要的。
2.产品功能模块的划分
通过功能整理，明确产品功能模块。在功能模块划分中，要确保以下几个问题：（1）基本功能模块的通用性，以利于规模生产；（2）各功能产品模块独立制造，利于维修和单独销售；（3）模块间接口简单，便于装配和分离；（4）各模块的内外部关系要满足高内聚低耦合的要求，提高模块独立性；（5）模块分解大小适中，为模块的功能组合提供便利。
二、产品模块成本与功能的匹配
为实现产品的必要功能，对相应功能模块的成本保障就成了产品设计中必须考虑的问题。
（一）产品各功能模块的成本与功能的匹配
产品结构是为实现产品功能服务的，所以产品成本的控制必须在实现产品功能的前提下考虑。
首先，计算各模块的功能评价系数。用层次分析法（ahp）对前述的产品功能需求及评价进行量化处理，计算得到各功能模块的功能评价系数。
然后，确定各模块的成本参数。从价值工程的角度看，希望成本c很低而功能f很高。在实际应用中，则强调成本c与功能f的匹配，用fi表示第i个功能模块的功能评价系数，用ci表示第i个功能模块的成本评价系数，则第i个功能模块的价值vi=fi/ci。其中∑fi=1，∑ci=1。一般而言，vi越接近1越好；若vi大于1，说明该模块功能重要，但产品模块成本可能不足；若vi小于1，说明该模块成本过高，是成本降低的重点；若vi接近于零，就应考虑该功能有无存在的必要，其功能能否被替代。总之，运用价值工程的方法对模块功能/模块成本进行平衡，使功能模块的成本评价系数等于功能模块的功能评价系数，即fi=ci。
（二）产品目标成本在各模块间的分配
企业在制定目标成本时，既要充分考虑本企业的内部条件，又要考虑企业所处的外部环境，制定出一个低于现行成本经努力可以实现的目标成本，进而计算各模块的目标成本，即：
某模块的目标成本=该产品目标成本×该模块的成本评价系数
根据产品结构模块与产品功能模块的对应关系，各功能模块的目标成本即为各产品模块的目标成本。
三、产品bom设计中质量-成本的优化
值得注意的是，从不同思路出发可能会出现同一功能可以由完全不同原理的产品结构来实现，根据用户需求和成本优先的原则，确定产品bom结构。
在产品结构模块的bom设计过程中，满足要求的某零部件往往不止一个，设计者应该根据质量-成本优化的要求对其进行选择。为形象地描述选择过程，笔者用方框表示与节点，圆圈表示或节点，得到一个产品模块结构的与或树。
下面以一个案例来说明bom设计中质量-成本优化控制的过程。
背景资料：某公司的齿轮减速箱产品的输出轴系模块pi由输出轴p1、大齿轮p2、轴承p3和定距环p4组成，p1、p2、p3和p4为底层零件，p1有备选零件x11和x12，p2有备选零件x21、x22和x23，p3有备选零件x31和x32，p4有备选零件x41和x42，输出轴系模块pi的目标成本为ci为240元，如图1所示：
为表达方便起见，将备选零件的质量参数和成本参数列成表1
0-1规划法求得最优解：x11=x22=x32=x42=1，质量最优值qi为1.92，设计成本234元<目标成本240元，满足解的要求。这样确定了零件选项，确定了输出轴系模块的bom结构，进而确定各产品结构模块及齿轮减速箱产品的bom结构树。
四、结论
从以上分析可以看出，运用价值工程原理对产品成本进行源头控制有其独特优势。这个优势表现在以下两个方面：
第一，从满足用户产品功能需求的角度，将用户对产品功能需求进行模块化处理，对功能模块进行组合，可以满足不同用户的个性化功能需求，从而降低产品整体的设计、制造和维护的成本。这样不会出现产品功能剩余或功能不足的问题，同时也克服了单纯追求降低产品成本而牺牲产品功能的弊端。
第二，从产品bom设计的角度，按照产品功能模块设计相应的产品结构模块，依据价值工程原理将产品目标成本在各产品结构模块间进行分配，使产品各功能有与之匹配的成本保证。在模块化产品结构的bom设计中，通过零部件的质量-成本优化选择和控制来最终确定产品的bom，保证了在目标成本控制的条件下实现产品的质量最优，从而实现产品成本的源头控制及优化控制的目标。
【参考文献】
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一、案例解读
表1为案例公司的主要财务数据。
从表1可以看出，1.公司存货由年初的9亿元大幅度上升至年末的13亿元，增加幅度达33.14%，这进一步使得年末公司存货占总资产比重达57.5%。其中，公司年度财务报告解释为“本期原材料储备及库存商品增加，重点是油脂行业产品惜售引致产成品库存增加等因素所致”。2.较之年初而言，公司年末短期借款增加1.8亿元，增长率为26.27%，流动负债总额增加2.89亿元，增长率为23.99%。由此可见，公司短期借款和流动负债增加幅度快，公司流动性压力增大。3.公司流动负债占总负债的比重由年初的95.11%升至年末的97.37%。这表明，公司负债中流动负债占据主体，加之短期借款巨大，公司短期偿债压力很大。这一点从公司短期偿债能力指标窥见一斑。
基于上述财务数据，结合该公司季节性生产的特点，笔者认为：鉴于该公司存货采购资金主要来源于银行短期借款，然而公司“油脂行业产品惜售引致产成品库存增加”，这引致公司货币资金持有量急剧减少（公司货币资金由年初的3亿多元下降为年末的2亿多元），公司短期偿债压力急剧加大。在当前紧缩的货币政策下，如果公司不能及时出售存货回笼资金，公司将面临严重的短期偿债压力，甚至可能导致公司陷入现金断流的危机。
二、案例分析——存货积压原因透视
前文已经阐述了案例公司存在大量的存货积压及其可能导致公司现金断流的危害。那么，到底是什么原因导致公司存货大量积压？在调研时，笔者分别听取了公司不同层面的观点。其中，公司下属公司管理层将其原因归结为产品市场价格下跌导致的成本倒挂；公司财务部则认为，下属公司销售人员没有及时把握销售时机，错失了最佳销售时机；公司高管则认为，公司财务人员观念固执，会计核算方法固化，是公司存货大量积压的直接帮凶。由此可见，公司不同层面的人对公司存货积压的问题存在着不同的看法。那么原因究竟在哪？通过深入细致的调研，笔者认为，公司存货大量积压不是单一因素决定的，而是由于公司各个层面的因素积累在一起引发的结果。下面就导致公司存货积压的主要原因逐一进行分析。
（一）存货管理理念滞后，存货风险管理意识严重不足
调研过程中，笔者明显感觉到公司的存货管理存在着诸多不当行为，如公司存货盘存制度不合理，存货盘存时过于关注存货数量，疏忽存货质量。然而，更为重要的是公司管理层尤其是下属公司缺乏存货管理的风险意识。
从决策的角度来看，公司是否出售存货主要取决于存货积压可能带来的预期收益和成本的权衡。其中，收益主要来自存货价格上涨，而成本包括显性成本（如存储费用，工资和保管费等）和隐形机会成本（如价格持续下跌，购置存货而借款的财务利息，自有资金的话则资金再投资收益等）。然而，该公司管理层决策存货是否出售时主要在市场价格和产品成本之间的权衡，并一厢情愿地认为存货价格存在上涨的可能。然而，他们却忽视了存货积压可能导致的各种成本，尤其是各种隐性成本。从调研中了解到，该公司存货的采购资金主要来自银行短期借款，假定公司存货有1/2是由短期借款提供的资金，则短期借款为6.5亿元。在短期借款月利率为1%的情况下，仅存货部分的短期借款利息为650万元/月，这势必成为公司一项沉重的财务负担。加之公司存货迟迟难以变现，在我国日益紧缩的宏观经济背景下，公司面临的财务风险日益增加，现金断流的风险不可忽视。
（二）存货成本核算方法
就公司高层管理者的观点而言，公司存货大量积压的根源在于公司财务部门守旧的会计核算方法。事实果真如此吗？
该公司的主要经营业务为食用油的生产。该公司在投入主要原料进行产品生产时，将产生食用油和两种副产品。各产品的重量如图1所示。
当公司采取重量法来分摊各产品成本时，则油以及两种副产品应分摊成本比率分别为14%、36%、50%。显然，在此方法下，两种联产品分摊的成本比重相对较高，而主要产品油分摊成本相对较低。一旦公司改为售价法来分摊成本产品时，则公司产品油分摊的成本将增加，而副联产品成本相对下降。这样一来，在市场价格一定的情况下，至少会使得公司联产品更容易达到销售条件，进而实现如下效用：一是缓解公司存货大量积压导致的存货霉烂变质的风险；①二是可以部分回笼资金，缓解公司资金压力，降低公司财务利息支出；三是公司经营风险将降低。采取售价法时，联产品能够达到销售条件，进而公司库存存货只为公司的油。于是，公司经营风险将集中在主要产品油的市场价格波动上。在主要产品的保质期较长、公司油制品存储条件良好的情况下，以此产品“搏”市场是有利可图的！
鉴于公司财务部固守重量法进行产品成本分摊，而疏于考虑不同产品成本核算方法的经济后果，由此带来的会计核算方法难以满足公司管理的需要，进而成为公司高管层指责的对象。从这点来看，公司存货积压的确与公司财务部门的失职存在着关联。
（三）公司管理层激励制度
在调研中，令笔者感到吃惊的另一件事情是：公司所属子公司管理层业绩考核的主要标准是企业产值增加额，即收入抵减销售成本后的差额。显然，在这一业绩考核标准下，一旦产品市场价格高于产品成本，产品销售量越多，则益发降低公司产值增加额，进而影响管理层的业绩考核指标及其年度业绩报酬。于是，在产品市场价格高于产品成本的情况下，即使存货存在霉烂变质并需要计提大量存货跌价准备，子公司管理层依然会毫无例外地选择惜售行为。从这一点来看，公司激励制度设计得不合理成为公司管理层惜售存货，进而导致存货积压的另一个重要原因。
（四）公司股权结构不合理导致的过度政府干预
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1概述
企业生产经营管理的核心是财务管理，财务管理的重点是成本管理，成本管理的好坏，从近期看将直接影响企业的经营成果；从远期看关系到企业的生存与发展。企业的成本从广义上讲包含所有成本费用，即综合成本，包括产品制造成本和期间费用，本文着重阐述产品制造成本。
2产品成本管理
产品制造成本的高低关系产品市场占有率，影响着企业经济效益。我公司生产的玄武岩纤维产品-纱锭，产品成本一直较高，给销售带来很大的压力，降低产品成本迫在眉睫。我通过近两年的成本核算、测算以及到生产现场写实，总结出几种降低产品成本的途径。
2.1 要培养员工的成本意识与责任心
生产力与生产关系是互相作用的，人是生产力中最活跃、最不稳定的因素。所以要抓住人员这一关键因素，对其进行宣传教育，在员工中树立主人翁意识，厂兴我荣，厂衰我耻的观念。只有员工有了当家作主观念，有了责任心，才能慢慢的形成产品成本的意识。有了成本意识，员工才能想如何降低产品成本，为以后从事生产作业提供思想保证和智力源泉。
2.2 要抓好生产关键环节，提高产品合格率，从而降低产品成本
玄武岩纤维纱锭的生产环节包括窑炉砌筑、原料破碎、窑炉融化拉丝、烘干合股、包装等。其中关键环节是原料破碎、窑炉熔化拉丝、合股环节。
2.2.1 原料破碎环节。目前，我公司购进的玄武岩原料需要进行二次破碎，才能投炉使用。购入的玄武岩原料粒度在10-15厘米左右，需要人工破碎为粒度2-8毫米的颗粒，在破碎过程中，会产生部分粉面，而粉面是不能使用的。也就是说原料经过破碎会损失一部分，这部分，我们称废料。通常废料损失率在30%左右，即购进1吨原料，经过破碎可以使用的玄武岩原料为0.7吨左右，在材料消耗时按1吨的原料消耗，所以无形中增加了产品成本。如果加强现场管理，对员工进行教育，那么废料损失率一定会降低，可以使用的玄武岩原料会提高，所以相应的降低了产品成本。
2.2.2 窑炉熔化拉丝环节。这个环节是整个玄武岩纤维生产的最重要环节，关系到我公司的产品产量以及经济效益。玄武岩原料投炉后，经熔化通过漏板，再经拉丝机出丝，拉出的丝包括原丝、开刀丝、生丝三种。其重点是原丝成品率，成品率高，说明原丝的产量就高，所以产品产量就高。
那么如何才能提高原丝成品率呢？我个人认为应从以下方面入手：一是提高员工的工艺熟练程度。工艺熟练与否直接影响拉丝的质量、原丝的成品率，这是关键，因为原丝可以经合股后成为纱锭，也可以做短切丝。而开刀丝只能作为废品出售，价格很低。生丝虽然可回收回炉代料，但处理成本较高，利用价值有限。然而，无论开刀丝还是生丝都已经消耗了材料、电量、人工，这些成本只能计入原丝成本，所以增加了原丝成本。在窑炉稳定的前提下，提高员工的拉丝工艺熟练程度，可以提高原丝的产量，进而提高产成品产量。要提高工艺熟练程度，员工须勤学苦练，另外定期对员工进行培训。二是建立激励机制。在奖金分配上，实行按劳分配原则，即多劳多得、少劳少得、不劳不得。只有这样，才能打破大锅饭、平均主义，激发员工的劳动积极性，有助于提高原丝成品率和产量，从而降低原丝的成本，使生产步入良性循环轨道。
2.2.3 退丝环节即合股环节。合股环节是把烘干后的原丝按照一定的工艺参数加工成纱锭的过程。此环节的关键是少出开刀丝，提高纱锭的产量。我认为同样从提高员工的工艺熟练程度及建立激励机制着手，只有这样，才能提高纱锭的成品率和产成品产量，从而降低产品成本。
2.2.4 材料采购环节。材料采购价格是影响成本的最直接因素，因为材料是生产产品必须耗用的，所以在材料采购过程中，要做到货比三家，在保证质量的同时，材料价格最低。只有把好材料采购这一关，才能从根本上降低产品成本。
2.3 加强经营管理制度建设，使企业成本管理有制度保证
通过生产调研，我认为应在如下方面强化管理制度：例如严细生产环节管理，减少浪费；加强废旧物资的管理，采取回收复用，修旧利废，领新交旧等措施，控制材料消耗；扩大自检、自修、自制的能力，减少外委加工费用的支出；在更换窑炉的过程中，要尽可能的使用旧炉的一些材料及配件，如白泡石、耐火砖等；要定期的开展劳动组织整顿，清退闲、懒、散人员，从而降低人工成本；合理高效的利用外雇劳务人员，以降低劳务用工成本。以上制度的建立，不仅要全面细致，而且在执行上更要有机制保证，有问责制度约定，有跟踪制度反馈，有奖励制度激励。
2.4 加强会计成本核算，确保成本的数据真实、准确
首先要加强财务人员的素质教育，提升财务人员的业务能力和水平；其次制定正确的成本核算办法，今年我公司为了开拓销售市场，先后研制与开发出玄武岩胶带、单向布、带芯布、锚杆、瓦斯抽放管等产品，这些产品都是在纱锭的基础上加工而成的。财务部门依据每个品种的不同加工工艺，分别制定了不同的成本核算方法，为正确核算产品成本奠定了基础。
结语
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传统工业产品是由不同的原材料，通过一定的工序加工组合成一种或多种产品，其成本核算方法比较成熟。肉食品初加工是由畜禽活体通过屠宰分离后形成多种部位肉产品，与传统产品相比，是一种逆向流程。我国肉食品初加工产品消费受传统观念影响较深，产品分离随意性较强，分离很不规范，因此，基于单品的成本核算有一定难度。本文通过联产品成本核算理论在鲜猪肉初加工实务中的具体应用分析，就肉食品初加工企业如何构建成本核算体系进行了分析，并对肉食品初加工产品基于成本的目标销售定价方法进行了探讨。
一、鲜猪肉初加工业务流程及业务特点简介
一个典型的鲜猪肉初加工生产经营企业，主要经营热鲜猪肉或冷鲜猪肉产品，兼营少量其他肉类产品，通过超市专柜、机构客户、加盟店、直销店等渠道组织销售，其销售方式包括批发、零售、批零兼营等，其业务流程及特点如下：
1、鲜猪肉初加工业务流程简介
购进活大猪->委托屠宰企业屠宰（或自宰）->分离成边猪->分离成部位肉（或白条）->低温物流配送至销售点。
2、鲜猪肉初加工业务特点简介
a)产品分离方法不统一。根据客户需求分离产品，有白条直接销售，也有部位肉配送，白条又有带头脚与不带头脚之分，部位肉产品没有统一的分离规范且价格相差较大。
b)价格行情变化快。活大猪价格有时是一天一个价，鲜猪肉价格虽然不像活大猪般变化快，慢的一个月左右，快的一个星期就需要调整，而且鲜猪肉价格较活大猪价格变化有滞后效应。
c)热鲜猪肉属快速消费食品，保存期极短。一般为“定量生产、以产定购、快速销售”，无论活大猪还是鲜猪肉产品追求零库存或极少库存。
二、鲜猪肉成本核算的理论基础
1、联产品及联产品成本核算概念
联产品是指在生产过程中对同一原料经过相同工艺过程的加工，同时生产出来的几种主要产品。各种产品在生产过程的某一个点或终点同时分离出来，这个点就是分离点，这个点之前发生的成本就是联合成本或共同成本，分离点之前的产品我们称之为联合体。
联产品的成本核算，就是联产品分离以前共同生产费用的归集以及分离时共同成本的分配。
2、联产品成本核算的内容
联产品成本核算的内容主要涉及四个方面：联合成本的确定、分离率的测算、主产品成本分配、副产品成本分配。
（1）联合成本是指联合体分离前归集的应分配的费用。
鲜猪肉初加工工艺简单，主要费用是活大猪的采购成本，其他加工费用比重较小。为便于应对快速变化的市场，及时得到可靠的成本信息，减少成本核算过程中因那些比重小、统计时效性差、开支相对固定的费用影响核算效率，在实务中可以将活大猪采购成本之外的加工费用作为期间费用处理，也可以平时归集，月底一次性分摊至产品成本中去，本文选择作期间费用处理。
（2）分离率是联合体分离后，各产品产量比例。
一头活大猪分离成哪几种产品，不是固定的，根据市场需求有不同的产品组合，因此，分离率需要根据分离方案实地测算。
（3）成本分配方法是指依据什么标准，对联合成本在分离后各单品间进行分配。
联产品成本核算实务中一般有系数分配法，实物量分配法、相对销售值分配法等几种常用方法。
系数分配法是将分离后各单品的实际产量按事先确定的系数折合为标准产量，联合成本按标准产量进行分配。在鲜猪肉初加工成本核算实务中，因产品的分离方案随市场需求不断发生变化，如何确定固定系数非常困难。
实物量分配法是以分离后各单品的实物数量为基础对联合成本进行分配。在鲜猪肉初加工成本核算实务中，实物数量适合用重量，而各单品的市场销售单价是按重量确定（如：元/公斤）且相差较大，以重量作为分配标准，会造成单品的毛利率相差甚远。
相对销售价值分配法是分别按各种联产品的销售价格的比例分配联产品的共同成本，其目的是使这些联产品能够取得一致的利润率。也即按各联产品的可预期市场销售收入比例来分摊联产品的共同成本。
各单品的销售价格通过市场调查容易得到，一致的利润率有利于产品决策和员工考核，因此，本文选择相对销售价值分配法作为鲜猪肉初加工产品成本核算中联合成本的分配方法。
（4）副产品成本分配：副产品是指在同一生产过程中，使用同种原料，在生产主要产品的同时附带生产出来的非主要产品。
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产品企划是实施的起点，它是指从市场调研以满足顾客对产品外观、性能、价格要求入手来考虑企业要生产产品对象。从目标成本设定到各项目标达成是成本企划过程中围绕目标成本展开的核心阶段，成本降低是在这一阶段真正得以落实的，而这一过程包括了“设定分解达成等”的多重循环，每一次循环部是对成本的一次挤压，只有在最后工序设计阶段的成本降低额达到目标后，挤压暂告一段落，才能转向实施生产。而在生产的开始阶段必须按照图纸预演的目标进行每一个环节的严格的成本流动管理，努力排除无效因素，真正完成产品成本目标。直观而言，成本企划是通过逐层次不断地挤压来达到降低成本的目的的。
三、成本企划在企业应用流程分析
其一，成本企划应用前的准备工作。（1）在全体员工中树立“降低成本，匹夫有责”的意识。只有这样，才能保证产品在设计、生产、销售直至售后每一个阶段的每一位员工都会从企业成本大局出发，努力达成目标成本。（2）充分进行市场调研，合理分解目标成本。与日本或西方同行业相比较，主要考察顾客需求、企业实际科技水平、现代化程度、员工业务素质等方面，来分析本企业各个阶段成本分配比例。例如，国外某权威机构对产品成本调查后，对产品成本比例做了以下分配：研发成本16%、制造成本55%、营销成本23%、售后成本6%。我国企业应结合各自市场及自身生产条件对产品成本构成认真分析，制定合理、可行的成本分解目标。（3）建立科学的成本管理体系。为保证各阶段、各环节成本目标的达成，企业必须要有相应的科学的管理体系，包括：成本决策体系、成本指标体系、成本核算体系、成本控制体系和成本考核体系，并且是各个体系之间互相有效沟通、协调，共同促进目标成本的完成。
其二，成本企划应用过程中的具体工作。加强产品在制造过程中的成本管理，厉行节约、杜绝浪费是传统成本管理的重点工作，也是成本企划模式应用中不可忽视的重要环节，企业在应用成本企划模式中，同样也要做好制造阶段成本的严格控制。除此之外，我国企业在推行成本企划时，还要重点做好以下几个方面的成本控制：（1）在产品研发、设计阶段将产品实际成本切实“筑入”实物产品的真实成本。降低制造成本是采购人员、生产技术人员的职责，但是，降低材料成本则是设计人员的责任。产品的功能设计如何、结构设计如何、材料如何选择和利用、生产如何组织等都直接决定着产品投产后成本的高低。因此，在产品设计阶段，设计人员应充分考虑产品选用什么样的材料、需要多少材料、如何让节约使用材料等问题，这样，才能真正将降低成本从源头开始抓起，做到“源流成本管理”。成本企划在设计方面具体应用有两种形式：一是选定一个方案后，计算该方案条件下的各种成本，对方案进一步优化直到达到设定目标成本。二是设计多个不同方案，对其进行成本比较，确定最优方案。（2）加强与上、下游企业（供应商、销售商）合作，尽量降低物流成本。传统成本模式面向企业内部重点加强企业内部效率的提高和材料耗费的节约，而很少在企业外部下功夫。成本企划模式具有开放性，它提倡降低成本不仅要靠自己的努力，还要寻求与供应商、销售商的合作和沟通，降低物流成本（主要是采购成本和库存成本），达到多方互动、共赢的效果。实现这一目标，有两种方式：一是借鉴沃尔玛成功经验与供应商合作，建立开放、互动的供货软件平台，及时采购货源。二是加强员工培训，采购及库存人员能够结合企业实际自主应用经济订货模型，与信誉好的上、下游企业合作，努力降低采购成本和材料库存成本，达成目标成本。（3）降低售后服务成本。在我国市场上，有一个普遍的现象，就是以售后服务的好坏为一个标准来衡量企业的形象。应用成本企划就要对这个观点持保留态度。售后服务虽然对于稳定和吸引顾客，树立良好的口碑具有不可忽视的作用，但从成本的角度考虑售后服务，就不难看出，售后服务一般也能带来高额的维修甚至赔偿费用，也就是增加了产品的成本。减少售后服务，降低售后服务成本的唯一途径就是视产品质量如生命，努力提高产品质量。在设计、生产过程中对质量要实行高标准、严要求的管理。同时强化质量检测部门的检测职能，尽量家少不合格产品上市流通。
四、结语
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一、企业在目标成本管理中存在的部分问题
目前，大多数企业都重视成本管理，应用目标成本管理的企业也在不断探索改进目标成本管理的方法，但仍然存在一些问题。
(一)制定的目标不够全面
很多企业在目标成本管理过程中，仅仅把目光放在原材料和人工费以及办公费上，而对于其他方面的成本考虑的较少，如设备的利用率、劳动生产率、内部物流、最优订货批量、科学决策等方面，基本上都局限于产品的制造过程，然而，现在的企业面临着前所未有的竞争压力，只考虑产品的制造成本会造成企业投资、生产决策的严重失误。从成本动因的角度去考虑，企业的任何一种产品从投产到获利，其成本绝不能仅仅理解为制造成本，而是贯穿产品生命周期的全部成本，包括产品的制造成本、开发设计成本，也包括使用成本、维护保养成本和废弃成本等一系列与产品有关的所有企业资源的耗费。正是由于观念上的束缚，这些年来，成本管理对提高企业效益的作用甚微，甚至制约了企业技术进步，妨碍企业发展。
(二)目标成本管理缺乏人性化因素
在我国很多企业当中，实行目标成本管理虽然在制度表面上看不出多大的问题，但是对员工情感和主观能动性方面考虑的太少，很多员工在工作中都是被动接受，缺少尊重，缺少建议权利，缺少岗位创新，从而不能提高员工的积极性。实际上，员工在企业生产以及各个环节当中都是起主导作用，只要员工的积极性提高了企业的业绩才能真正上升，在每个环节当中严格执行目标成本，只能适当降低目标成本。企业生产中员工的积极性不高，直接导致生产效率降低，从而导致各个环节中的生产成本明显升高。
(三)资源配置不够优化
相对于人们的需求而言，资源总是表现为相对的稀缺性，从而要求人们对有限的、相对稀缺的资源进行优化配置，争取用最少的资源耗费，生产出最适用的商品和服务，获取最佳的效益。资源配置合理与否，对一个国家经济、对一个企业乃至于一个班组的发展的成败有着极其重要的影响。一般来说，资源如果能够得到相对合理的配置，经济效益就显著提高，经济就能充满活力；否则，经济效益就明显低下，成本也就相对较高。
(四)缺乏技术创新和管理创新的机制
我国国有企业普遍比较重视引进和模仿，忽视发明和创新；重视科研成果的研究，忽视其向生产力的转化；重视生产经营的组织，忽视岗位创新与个人创造性的发展，只注重从挖潜节约的角度去控制和降低成本。而一项新技术、新发明的运用所产生的成本竞争力远比我们通过内部挖潜带来的竞争优势大得多。缺乏技术创新和管理创新机制使企业没有竞争优势，实际成本难以降低。
(五)忽视战略成本管理和价值链分析
在市场上，真正有意义的是整个经济过程的成本，企业必须清楚与产品有关的整个价值链中的所有成本。而我国大多数企业在成本管理方面却容易陷入下列误区：如管理者较重视生产成本的控制而忽略对营销成本、服务成本和后勤成本的控制；重视对构成企业运作流程的一个单项活动进行成本分析，而忽视了把握各项活动之间联系的高度来审视企业成本；大部分企业把成本降低的着力点放在对生产成本的单一控制上，忽视了项目调研、工艺设计、产品设计对产品成本的影响，成本分析的方法过分依赖于会计方法和制度，而对没有纳入会计核算范围的成本行为缺乏分析等等。没有从战略高度与全局上来予以考虑。
二、关于企业目标成本管理问题的思考
(一)拓宽目标成本管理的目标包含面
目标成本管理过程中不但要将目标放在产品的制造成本上，还要注意将产品的开发设计成本和使用成本、维护保养成本和废弃成本的一系列与产品有关的所有企业的资源耗费等都考虑进去，预测它们的目标利润与目标成本，并制定有关标准。
(二)在目标成本管理中注重人性化管理
员工的积极性在企业生产以及各个环节当中都有很重要的作用，如何带动起企业员工的积极性是企业自身解决的。带动起员工的积极性，首先要在管理上完善，建立一个完善的奖惩制度，施行人性化管理，让员工将企业看成自己的家、自己的未来，尽量将所有的精力都运用到工作中去，积极提出有利建议，并鼓励大家进行岗位创新。
(三)重视资源优化配置
资源优化配置就是能利用最少的资源创造出尽可能多的效益。通过资源的优化配置，能够为企业节约大量的人力、物力、财力，这也就是降低了有关的目标成本。同时也为国家节约了大量的资源，促进了我国经济的发展，也是为我国社会的可持续发展打下了坚实的基础。
(四)重视技术创新和管理创新
在市场经济环境下，企业竞争最主要是成本的竞争，但在取得科学技术进步和管理创新时，成本的竞争就变得次要了。在企业内部吸收先进的技术，多搞些发明和创新，重视个人创造性的发展，对企业内部能提供发明和创新的进行奖励，这样才能有很大的竞争优势。
(五)注重战略成本管理和价值链的分析
注重战略成本管理和价值链的分析主要是通过分析和利用公司内部与外部之间的相关活动来实现整个公司的战略目的，实现成本的最低化，它把影响产品成本的每一个环节，从项目调研、产品设计、材料供应、生产制造、产品销售、运输到售后服务都作为不同环节成本控制的重点，进行逐一的作业成本分析与分解，使管理人员对产品成本的生产周期和每一环节的控制方法都有充分的了解，从而使产品的利润在整个生产周期最大化。除了把成本降低的着力点放在对生产成本的单一控制上，还要注意项目调研、工艺设计、产品设计对产品成本的影响，对没有纳入会计核算范围的成本行为也要多加分析，努力寻找降低目标成本的途径。在目标成本管理上坚持一个正确的方向，无论是在人、物等各方面，把整个生产运作当中的成本降到最低，才是真正的全面化的目标成本管理。
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一、新产品研发过程及其成本控制的相关概念
产品研发过程可分为设计输入阶段、设计输出阶段、设计验证、试制、工厂试验及设计确认。产品研发成本是指经过产品研发、设计评审过程， 形成产品图纸， 产品设计定型后， 按照图纸及其技术条件规定， 生产出合格成品的最佳耗费状态时的成本。产品成本中的材料和工时消耗的多少主要是由产品的设计结构和工艺要求决定的， 而工艺要求也是由设计决定的， 因此产品的大部分成本实际是在设计阶段就决定了的。新产品设计定型后， 企业进行小批量试制生产阶段，就是对该新产品的设计过程进行谨慎的再验证和再鉴定。新产品研发阶段成本控制是指设计部门在设计过程中，按照已定的成本目标，对构成成本的一切费用进行严格的计算、评价，采取有效措施，纠正不利因素，使产品成本控制在预定的目标范围内。
二、产品研发阶段成本控制的缺点
1、降低质量来控制产品成本。很多企业缺乏长远的战略思想，一味强调压缩采购成本，用一些质量较差的材料和来替代，只要保证功能而放弃质量，片面认为压低了研发费用就是降低了成本，没有权衡研发费用与日后制造成本的关系，结果捡了芝麻丢了西瓜，节约材料成本却为后期的服务造成了很大的负担，变相的提高了产品成本。
2、过度的保证设计性能。急于开发新品，采用过大的安全系数，设计的零部件重量、体积过大，使用了功能或精度过高的材料和外协件从而增加了材料成本。一些产品之所以昂贵，往往是由于设计的不合理，在没有作业成本引导的产品设计中，设计者往往忽略了许多部件及产品的多样性和复杂的生产过程的成本。而这往往可以通过对产品的再设计来达到进一步削减成本的目的，但很多时候，设计部门开发完一款新品后，往往都会急于将精力投放到其它正在开发的新品上，以求加快新品的推出速度。为了减少安装误差，设计者把零部件的加工精度、配合公差或技术性能要求的指标定得过高，但在实际生产过程中，有些技术手段跟不上，增加制造和检查的工作量也增加了报废率。
3、急于求成，造成设计的不合理。研发人员容易忽略产品的经济性。研发人员往往从技术的角度看问题， 对产品成本的控制意识不强，总是以艺术家的心态追求设计性能最好的产品，对产品的性能、外观追求尽善尽美，却忽略了许多部件在生产过程中的成本。为追求开发效率，急于新产品推出，研发人员往往忽略了优化部件的使用及简化生产的过程， 对工艺的设计未达最优就匆匆交付生产，也没有进一步跟踪批量生产的可能出现的新情况，以求通过再优化设计来进一步削减成本。
三、产品设计成本控制优化
1、对研发费用的控制。要对研发新产品制定研发计划，计算目标成本，做一个符合项目实际情况的预算，建立研发费用控制的责任体系。一方面定岗定员，充分发挥设计人员的潜能，调动设计人员的积极性。另一方面，财务部门加强对产品使用材料、外购件的采购控制，严格按照费用标淮进行监督，发现材料替代及时反馈到企业相关部门，要做好研发费用与制造成本的关系。
2、加强设计人员对产品成本意识。要让设计人员充分了解市场和客户需求，按照客户要求，研发设计产品。很多产品只要满足设计要求，最高技术含量的产品不一定是客户需要的产品，最简单的结构才是最好的，对那些不能带来收益但又增加产品成本的功能要予以剔除。任何给定的产品都会有多种功能， 而每一种功能的增加都会使产品的价格产生一个增量， 当然也会给成本方面带来一定的增量。虽然企业可以自由地选择所提供的功能， 但是市场和顾客会选择价格能够反映功能的产品。因此， 如果顾客认为设计人员所设计的产品功能毫无价值，或者认为此功能的价值低于价格所体现的价值， 则这种设计成本的增加就是没有价值或者说是不经济的， 顾客不会为他们认为毫无价值或者与产品价格不匹配的功能支付任何款项。
3、提高新产品研发成功率。现在的情况往往是市场开发人员对产品的技术不了解，而设计人员又不清楚市场的对产品的需求，各做各的，互不相干，设计人员开发出的新产品不能满足市场的需求，产品样机完成之后，反复的修改，浪费大量的时间和金钱。这就需要在新产品在开发之前必须进行相关的产品调研，科学规划提高新产品研发的成功率，此举可极大地节约人力成本和开发费用，相当于降低了研发的成本。
4、新产品的开发尽量做到存异求同。每个企业为抢占市场，会不断推出新产品。研发新产品会耗费大量的时间、精力、财力，原有模具面料被淘汰，势必加大了产品的成本。而作为消费者， 尽管希望获得最新设计的产品，但面临高昂的商品价格，大多会望而却步。新产品研发是尽量使用共用件，既可以减少研发开支，又可以避免新开模具的费用，大大提高原模具的利用率，而且对后期备件的管理有很大的好处，通过进行批量采购，降低材料成本。
四、小结
随着现代科学技术的进步和竞争的加剧，企业用于新产品方面的投入越来越大，各项研发费用呈上升态势， 而现代企业成本控制理念使企业成本控制重心从生产、销售环节转向研发环节，而忽略对产品设计阶段的成本控制，为企业造成了很大的压力。相信随着企业综合成本意识的提高，可望达到持续降低成本的目标。
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1引言
新产品的开发，代表着一个企业的核心竞争力，企业在开发新产品时，需要对新产品的开发进行全过程、全方位、全要素的管理，这样既能控制新产品质量，又能将新产品成本控制在合理范围。做到这样的管理，才能让新产品处于有利的市场竞争地位，在合理的成本价位保证新产品的质量和数量，这样企业才能快速销售新产品，取得盈利。但是，开发出来的新产品投入市场进行销售，产品自身的质量只是吸引客户的一个方面，想要取得良好的销售业绩，最关键的还是依赖于制定合理可行、效果显著的相关营销策略。
2新产品营销市场调研阶段
在新产品开发之前，需要进行深入的市场调研，作为新产品营销和开发的第一阶段，市场调研不仅仅是对新产品开发有个合理的市场定位，还需要对新产品营销阶段所针对的潜在客户群做深入的调研，了解新产品面对的消费群体的需求，发现消费者的市场需求。通过市场调研，企业可以调整和制定新产品开发规模，不断调整之前对于新产品的开发设想，将新产品的功能特性和产品构想进行重新组合，让新产品更加符合消费者的预期，这样开发出来的新产品才能做到满足客户需要，不会脱离实际需求。
3新产品开发的项目管理
项目管理是指在一个确定的时间范围内，为了完成既定目标，经由特殊形式的临时性组织运行机制，并通过有效地计划、组织、领导与控制，充分利用既定有效资源的一种系统管理方法。新产品的开发依赖于新技术的产生和成熟，新技术成熟的复杂性和变革性也决定了新产品开发的复杂性和变革性。
31新产品开发时间管理
新产品开发工作活动定义，主要是通过WBS（工作分解结构）把新产品开发分解成较小的，更易于管理的工作部分。通过工作结构分解，帮助新产品开发团队有效管理开发项目工作，清晰地展示各个项目工作之间的联系，完整的展示项目全景。从新产品开发目标开始，逐级分解项目工作，直到项目决策者认为项目工作已得到充分的定义。工作分解结构使新产品开发过程中的每个过程和项目都得到量化，明确定义了每个过程的开始和结束，各个新产品开发过程都是相互独立的，项目开发时间易于管理，估算成本便于决策者控制。工作活动定义，为计划、成本、质量、安全等的控制奠定基础，利于确定项目进度测量和控制。
32新产品开发的质量管理
成本管理中，PDCA循环原则是全面质量管理所应遵循的科学程序，质量管理的一系列过程，就是质量计划的制订和组织实现的过程，这个过程就是按照PDCA循环，不停地向上运转的过程。
PDCA是英语单词Plan（计划）、Do（执行）、Check（检查）、Action（处理）的首字母。计划（P），包括质量管理相关决策的计划，以及质量管理活动的规划等；执行（D），根据已知的数据、消息，将计划的决策和方法加以施行；检查（C），通过计划的执行，对执行的结果进行分析和统计，总结出哪些计划行之有效，哪些计划无效；处理（A），对检查的结果进行处理，对行之有效的计划加以肯定，并标准化此类计划，以后在处理类似的问题时，可以借鉴相关成功经验，对于失败的经验加以总结，引起重视。
改善与提高新产品质量，赶超同类别产品质量，都离不开PDCA科学循环程序的指导。对新产品进行质量管理，首先对新产品质量目标和质量控制决策进行计划，在新产品开发过程中，严格按照相关质量控制决策进行执行，执行完毕后，对新产品质量进行检查，分析相关质量管理决策是否对新产品质量起到有效的作用，通过分析和检查，对某些无效的质量管理决策进行处理，以上即完成一个PDCA循环。在新产品开发中，不断通过不同的PDCA循环，4个阶段循环往复不断螺旋式向上发展和进步，让新产品成本管理得到不断改善和提高。
33新产品开发的成本管理
目前对成本管理主要运用的方法是价值工程分析法。主要在于分析产品的功能（Function）与成本（Cost）之间的关系，着重于价值、功能、成本之间的量化关系。一般研究的新产品价值，是新产品的功能与成本的比值，此比值体现了产品的性价比。基于这种思想，有两种方法可以提高新产品价值：提高新产品的有效功能，保持新产品成本不变；维持新产品有效功能不变，降低新产品成本。在新产品开发中，企业需要注意新产品有效功能与新产品开发成本之间的关系，才能做到有效的成本管理。
4新产品开发管理――以苹果公司为例
苹果公司是移动通信的全球领先者，在行业中引领着行业的持续发展。苹果公司致力于提供实用和创新的产品，主要包括移动电话、游戏、多媒体等产品的开发，不仅为企业创造了更多的商业机会，也极大地丰富了人们的业余生活。苹果公司在不断的发展中，经历了创业阶段、惨淡经营阶段、反弹阶段等一系列的发展，才成为今天全球知名的手机企业。苹果公司在企业的发展中，不断地突破自身、追求创新、开发新产品。
苹果公司决定启动新产品开发项目，成立专门的产品开发项目团队，项目团队严格按照苹果新产品开发流程（Apple New Product Process，ANPP）进行，ANPP对新产品开发过程每一步都进行详细的文档规范，详细描述开发的各个阶段，每个阶段需要完成的任务和达成的项目目标。通过严格的开发程序，规范新产品开发流程，在每个阶段均制定严格的项目负责人，项目参与人和项目的开始时间，持续时间和完成时间。通过严格的项目实施方案，规范新产品开发的程序，对苹果公司新产品开发进行严格的时间管理，便于对新产品开发进行控制。另外，苹果公司的经营管理团队在每周一会对项目组的开发工作进行检查，对上一周的开发工作进行检查，检查是否严格按照开发流程规定的时间期限完成相应工作。
在成本管理方面，苹果公司的设计部门完全与财务部门没有任何关联，公司遵从只要设计师能想到的，都可以使用，设计并不是迎合着制造流程、财务预算或是生产部门的理念。新产品开发和设计可以使用无限制的成本，或是完全无视素材在制造流程中的使用的合理性。根据项目管理经验，新产品开发设计阶段是决定成本的重要阶段。正是因为苹果公司在新产品开发设计阶段遵从的公司理念，成为苹果公司产品价格昂贵的部分原因。但是苹果公司因其有特定的消费群体愿意为产品成本埋单，在成本控制方面，苹果公司需要在生产流程阶段控制好开发成本。在一项新产品开发完毕后，可以根据价值工程分析法，确定新产品的有效功能（F），成本（C）之间的比值，来确定新产品价值（V）。
5结论
在新产品开发方面，时间管理、质量管理和成本管理需要相互配合实施管理，才能设计出既符合消费者需求、又能节约成本为企业创造利润的产品。新产品的开发必须注意对开发过程的管理，这样才能以最低的成本，在合理的时间要求内生产出质量合格的产品，完成企业制定的新产品开发目标。通过时间管理、质量管理、成本管理相互协调管理，形成对新产品开发的循环管理，让新产品开发在各个阶段不断优化，使新产品开发不断进步，让企业赢得更大的利润。
参考文献：
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一般的观念里，单件小批量生产不具有成本控制的优势，只有批量大的生产才有成本控制优势。但是，形势发生了变化，企业产品中的含量的增加，使得产品的制造成本并非与产品生产数量直接相关，或者说至少不是只与产品数量直接相关。
那么，为什么这样说呐？准确控制产品的成本，就应该从成本的多重动因入手。产品成本的发生，有些与产品数量（生产工时）相关，有的与非产品数量相关，那么，我们就必须按与成本发生相关的其它因素去追溯成本。而不是单纯从产品数量上判断，那什么是成本动因呢？是企业的各项作业，而不是产品本身导致消耗（成本）的发生。如何有效地控制成本，使企业的资源利用达到最大的效益，就应该从作业入手，力图增加有效作业，提高有效作业的效率，同时尽量减少以至于消除无效作业，这是现代成本控制各的基础理念。
一、国内企业成本管理的现状
美国企业注重策略成本管理和价值链分析，中国企业偏向单一成本控制。
在市场上，真正有意义的是整个经济过程的成本，企业须清楚与产品有关的整个价值链中的所有成本。因此，公司需要从单纯核算自身的经营成本，转向核算整个价值链的成本，与处于价值链上的其他厂商合作共同控制成本，寻求最大收益。
美国企业在成本管理上，能够运用信息论和控制论方法，实行以价值链分析为主要的策略成本管理模式，所谓价值链分析就是通过分析和利用公司内部与外部之间的相关活动来达成整个公司的策略目的，实现成本的最低化，它把产品成本的每一个环节，从项目调研、产品设计、材料供应、生产制造、产品销售、运输到售后服务都作为成本控制的重点，进行逐一的作业成本分析，使管理人员对产品的生产周期和每一环节的控制方法都有充分的了解，从而使产品的利润在整个生产周期最大化。尽管我国国有企业一直在寻找一条有效的成本降低途径，许多企业都提出全员、全方位、全过程的成本管理模式，而在成本管理的现实操作中，大部分企业把成本降低的着力点放在对生产成本的单一控制上，忽视了项目调研、工艺设计、产品设计对产品成本的影响，实际上以上三阶段决定了产品成本的90％，足以决定企业命运。
“尽可能少的成本付出”与“减少支出、降低成本”在概念是有区别的。“尽可能少的成本付出”，不就是节省或减少成本支出。它是运用成本效益观念来指导新产品的设计及老产品的改进工作。如在对市场需求进行调查分析的基础上，认识到如在产品的原有功能基础上新增某一功能，会使产品的市场占有率大幅度提高，那末，尽管为实现产品的新增功能会相应地增加一部分成本，只要这部分成本的增加能提高企业产品在市场的竞争力，最终为企业带来更大的经济效益，这种成本增加就是符合成本效益观念的。
二、如何控制成本
对于单件小批量生产企业而言，由于生产一种产品的工艺、工装设备投入相对比较多，无疑增加了产品的成产成本。不能从批量和规模上取得优势，要降低成本。如何来控制？笔者建议可以从以下几个方面考虑：
（1）产品设计阶段的成本控制
第一次就把事情作对，首先在产品设计阶段充分考虑工艺的制造成本，采用工艺性好的产品设计方案，这需要在产品设计时工艺人员的早期参与时必不可少的，采取并行工程的方法，优化产品的设计从而降低成本。
美国企业在成本管理上，能够运用信息论和控制论方法，实行以价值链分析为主要内容的策略成本管理模式，所谓价值链分析就是通过分析和利用公司内部与外部之间的相关活动来达成整个公司的策略目的，实现成本的最低化，它把影响产品成本的每一个环节，从项目调研、产品设计、材料供应、生产制造、产品销售、运输到售后服务都作为成本控制的重点，进行逐一的作业成本分析，使管理人员对产品的生产周期和每一环节的控制方法都有充分的了解，从而使产品的利润在整个生产周期最大化。尽管我国国有企业一直在寻找一条有效的成本降低途径，许多企业都提出全员、全方位、全过程的成本管理模式，而在成本管理的现实操作中，大部分企业把成本降低的着力点放在对生产成本的单一控制上，忽视了项目调研、工艺设计、产品设计对产品成本的影响，实际上以上三阶段决定了产品成本的90％，足以决定企业命运。
降低成本可以有两种实现方式，一种是在既定的经济规模、技术条件、质量标准条件下，通过降低消耗、提高劳动生产率等措施降低成本。这种方式的成本降低以现有条件为前提，是日常成本管理的重点内容。降低成本的第二种方式是改变成本发生的基础条件。在既定条件下，成本改善会有一个极限幅度，在这个幅度内，改进的逐步增加最后可能会达到收益递减点，最后使得降低成本异常艰难。在这种条件下，进一步的成本改进有赖于新的技术和新的观念。改变成本发生的基础条件为进一步的成本降低提供新的基础。企业成本优势最常见的来源就是采用与竞争对手有显著差异的价值链。正因如此，所以企业进一步降低成本常依赖于第二种方式，依赖于新技术和新观念，依赖于重构价值链。产品设计包含着重新设计诸多重构价值链的因素，如改变生产工艺、采用新的原材料等，因此产品设计对成本控制有着关键性的影响，是系统成本管理的核心。因为产品成本的20％—80％在设计阶段已经确定，待产品投入生产后，降低成本的潜力并不太大。为了最大限度的压缩成本，产品设计必须着眼于目标成本和目标利润。若完成产品全部作业成本低于目标成本，则该产品设计是可行的，否则不行。只有这样才能控制成本，最终才能保证产品在市场上的竞争力。
（2）原材料采购阶段的成本控制
其次，在原材料的采购阶段，由于单件生产在原材料的采购方面也不具有规模优势，所以，原材料的成本也是居高不下。如果，把产品的原材料分成几类：通用原材料，可委托中间商进行采购，利用他们的渠道优势来降低成本；特殊材料，可以和同行进行联合采购，来降低成本。
在里，采购部门常常控制着40％—50％的销售金额，减少材料成本也许是整个降低成本计划中最有效的一步。所有经营者应明三个关键性的采购原则：
① 不要害怕采购部门。要各种成本降低，学习采购。最重要的是，不要使自己和采购部门及采购负责人隔离开来，要参与进去。
② 把力量集中在“一号”部件上。要保证你的采购部门在代价较高的“一号”部件的选择、交货和周转上花费最多的时间。在这方面，有效的采购、替代或重新设计会产生大的。
③ 不要超速完成采购。要允许企业的采购部门运用其创造力，想象力和专业经验，以尽可能低的价格采购部件和材料。不要像你定一份咖啡那样对待采购部门。不要根据蹩脚的预测或因为缺少正确的销售和生产制造计划而让采购部门迅速办理。
④ 不要吊死在一棵树上。对采购部门来说，往往习惯于和一个特定的供应商维持关系，因为他们在一起做生意已有多年了。事实上，经营者完全可以挑起供应商之间的竞争，这样可以刺激他们降低某些材料的价格。
⑤ 能作出准确的预测。企业必须能对原材料未来的走向及产品的趋势作出预测，特别是那些较为短缺的原材料，许多往往需要进口，短缺常会发生。如果经营者不能准确地预测，采取相应的措施，也许最需要一种材料的时候，正是它价格最高的时候。
（3）产品制造过程中的成本控制
在制造构成中的成本控制，则是靠企业的管理基础水平的提升才能够见到效益的。在制造过程中的成本控制，与企业的质量管理和交货期的联系比较紧密。可以通过几种主线来推进成本控制工作。
传统的成本降低基本是通过成本的节省来实现的，即力求在工作现场不浪费资源和改进工作方式以节约成本将发生的成本支出，主要方法有节约能耗、防止事故、以招标方式采购原材料或设备，是企业的一种战术的改进，属于降低成本的一种初级形态。
但是，这种的成本降低是治标不治本的，只是成本管理的一种改良形式。企业需要寻求新的降低成本的方法，力图从根本上避免成本的发生。现代的JIT（Just In Time ，适时生产系统），以“零库存”形式避免了几乎所有的存货成本；TQC（Total Quality Control，全面质量控制），以“零缺陷”的形式避免了几乎所有的维修成本和因产品不合格带来的其它成本。成本避免的思想根本在于从管理的角度去探索成本降低的潜力，认为事前预防重于事后调整，避免不必要的成本发生。这种高级形态的成本降低需要企业在产品的开发、设计阶段，通过重组生产流程，来避免不必要的生产环节，达到成本控制的目的，是一种高级的战略上的变革。
（4）通过严格成本核算管理控制成本
在成本核算管理上，全力推行全员成本核算与层层控制，抓好单件产品核算，真正了解每种产品的制造成本，从原材料、水、电、气的消耗到工时订额等的核算，作到准确，这是成本管理的基础和成本控制的根本点。
在库存的控制上，争取消除中间库，采取公司集中统一的库存与物流配送体系，从内部的资源集中配置的角度，提高效率，压低库存，降低库存资金的占用。同时，控制在制品的数量。
（5）工艺设计上的成本控制
工艺设计上尽量考虑工艺方法的通用性、标准化，采用合理的加工手段，提高材料及设备的利用率，严格审核确保工艺方案的合理性。
（6）质量成本控制
对于不良品损失的控制，防止为了只追求交货期和产品质量而不顾及产品的成本的提升。严格控制质量成本，把内部损失和外部损失降到最低，作到质量、成本和交货期三方面协调推进。如果是实行项目管理方式为主的企业，建议采取项目经理全权负责的方式对质量指标、成本费用指标和交货期统一考核，建立完善的奖惩机制。
三、我国企业采用现代成本管理方法应注意的
产生于日本及欧美的现代成本管理理念与方法已逐渐被我国企业所采用，实践证明，我国企业在运用这些方法时要注意以下几点：
（1） 要以人为本。在现代成本管理这个系统工程中，人是具有主观能动性的。企业如何设计适当的激励制度以调动全体员工的能动性是管理者运用现代成本管理方法首先要考虑的问题。无论如何完美无缺的管理方法，如果不能使员工自愿、积极主动参与，也只会适得其反。因此，现代成本管理方法一定要与“以人为本”的现代管理思想相结合。
（2） 注意全面性。成本管理活动是复杂的系统工程，在进行成本管理系统设计时，一定要注意全面性，要全员参加，落实到生产和管理的全过程，不能采取武断的命令下达式，特别是作业成本法制度设计，必须取得各级管理人员和基层车间工人的全力支持才能顺利进行。
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二、调研方法：
通过有关人士的介绍和网上查阅相关的资料文件档案等方式，作了较为细致的调研
三、调研内容：
（一）、联发集团的成本核算的现状
该公司属于纺织品行业，纺织品行业的成本核算处理比较复杂，目前正常生产所领用的材料主要有两种出库类别，一是生产领用，二是加工领用，这两种出库类别的实质是一样的，也即这种方式所发出的材料，均将构成产
品成本的实体，发出的材料将全部记入当期相应的产品中。如果出库类别混乱，或者在开单业务中乱用出库类别，会使得成本材料的构成不正确。在这种情况下，很多产品的成本算出来就未必是精确的，会给企业的成本核算造成很大的误差和困扰。
（二）存在的问题
1、员工专业知识缺乏，缺少专职的成本核算人员
联发集团地处海安经济开发区，纺织员工大多为妇女，而她们对于成本核算的知识了解的并不是很深入，如果出库类别混乱，或者在开单业务中乱用出库类别，会使得成本材料的构成不正确。在这种情况下，很多产品的成本算出来就未必是精确的。会给企业的成本核算造成很大的误差和困扰。
2、员工在领用材料方面的串料情况。
这在公司内部是常有的事，如果这种现象做为生产人员没有很好的管理与控制方法，成本的核算也会受到影响。由于生产的产品类型很多，而这个问题可能会导致核算产品的成本时候出现误差。当然由于中间半成品较多，成本核算处理也较多，也会对产品的核算造成一定的误差。
3、计算出来的产品成本的准确性不高。
纺织品公司难免通常有委托加工的时候，每个公司做的都不同，每次来对账的时间也不同，这给公司的账造成一定的困扰。有些账目的数字准确度不高。
4、浪费情况较严重，成本得不到控制
由于地理位置的因素，集团靠近农村，员工的琐事较多，而因此带来的浪费较严重，机器不能及时的利用，由于交通不便而带来废品损失、停工损失较多。
（三）、解决问题的方法及对策
成本核算不仅是财务部门的事情，而是包括生产管理、采购与销售各部门的事情。一是成本核算需要生产车间、技术部门、采购部门、销售部门等多部门的配合；二是计算出的成本是否合理有价值，不但需要财务部门的不断改善和时间的印证，还需要生产、技术等部门提供数据及客观的评价，让生产等部门对自己计算出的结果做个论证等，是有必要的。仅靠财务部门独立思考有时难以发现问题。但要注意在实际中，财务部门和其它部门检查的角度或指标多有不同，这也是容易产生差异的原因。
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一、 文献综述
对于制造企业产品成本核算的研究一直受到会计理论界和实务界的重视。中国的会计主管部门于2010年开始调研并准备建立《企业产品成本核算制度》。关于建立统一的企业产品成本核算制度，有学者认为是必要的，但需要分行业进行规范，并引入环境成本、人力成本等，同时需要建立成本报表制度。有学者认为，企业产品核算制度应当考虑对外贸易中解决反倾销诉讼的需求。（袁唐梅，2009）反倾销诉讼是中国制造企业在国际贸易中遇到的一个难题，但是在这个问题的解决过程中会计信息，尤其是企业产品成本信息具有一定的积极意义。产品成本是确认倾销的关键性因素，在反倾销应诉中具有维权作用，完整翔实的成本信息在应对反倾销会计举证中可以发挥关键作用。（陈志友，2003等）关于产品成本核算如何应对反倾销诉讼，有学者认为应当建立专门的反倾销产品成本核算办法，乃至理论体系（陈志友，2003等）；而同样有学者认为只需将已有的产品成本核算方法进行适当的调整既可（孙铮、刘浩，2005）。企业会计准则中未对企业产品成本核算做出明确的规定，但会影响到产品成本核算的范围。《企业会计准则（2006）》的实施对于中国企业产品成本核算产生了一定的影响。首先，该准则体系实现了与国际准则的实质性趋同，为中国的会计信息得到国际认可提供了保证，其中包括产品成本信息；此外在成本核算范围，如：人工成本、制造费用等方面较以前发生了变化，可以纳入成本核算范围的项目增加了，这更适应中国国情和有利于应对反倾销诉讼。但依然存在这一定的不足，如未考虑生产过程中的环境成本等（袁唐梅，2009）。
企业环境成本核算问题是环境会计核算体系的一部分。一般的研究将环境会计核算体系分为宏观和微观两部分。宏观环境会计核算是基于社会的角度来分析资源环境与生态环境的价值平衡问题。微观环境核算则为宏观环境核算提供支持，企业作为社会的微观主体应当承担由于其活动对环境造成污染的责任与保护环境的义务。从而在微观领域建立反映企业环境活动的核算体系成为一种必须的措施，运用会计学的基本原理与方法采用恰当的方法，真实、公允的对企业的环境支出和收益进行确认和计量，将企业的环境行为信息进行披露，从而为相关的信息使用者提供全面的信息，以满足社会对企业承担环境保护义务的要求。对于企业环境成本的核算，已有的研究主要集中于环境成本核算理论框架的研究和部分重污染行业①的环境成本核算方面。中国环境成本核算研究主要受到国际研究的影响与推动，但在实务中较其他国家和地区有较大的差距。目前对于企业环境成本核算的研究，仍集中在对于企业整体环境成本、环境资产、环境负债的核算中，缺乏将与环境相关的经济事项在目前会计框架内进行解决的具体措施。对于环境成本的核算主要集中在企业整体在环境治理、必要的环境保护支出等方面发生成本的核算。在环境成本核算方面主要的研究观点认为应当采用作业成本法对内部环境成本进行归集与分配，采用生命周期成本法将外部环境成本内部化进而进行归集与分配。
二、 中国企业现行成本核算方法在应对国际贸易冲突中存在不足
中国的制造企业在国际贸易中遭遇贸易冲突受到反倾销调查甚至面对反倾销诉讼严重影响到了这部分企业的发展和对外贸易的发展。在中国制造企业应对国际贸易冲突的过程中，理论界与实务界从国际贸易、法学等方面提出了应对措施并取得了良好的效果。但亦有会计学理论界与实务界的人员从会计学，尤其是中国制造企业产品成本核算方面进行了一定的研究。从产品成本核算的角度来看，目前中国制造企业所使用的产品成本核算方法在应对国际贸易冲突中存在着一定的不足。
1. 产品成本构成范围过小。中国制造企业在出口产品成本核算中目前使用的主流方法对成本范围的界定与国际通用的反倾销法中的成本确认有着较大差别。中国制造企业在出口产品生产成本的核算中一般主要包括直接材料、直接人工、制造费用三项内容，与应对国际反倾销中所需的成本信息相比较过于笼统，产品成本构成范围过小，需要更加明细的产品成本核算信息。按国际惯例，计入产品成本的费用需要进一步的细化，除上述三项内容之外还需要每单位产品所消耗的研发费、包装费、广告费、运费、保险费等。国际惯例中应对反倾销调查或诉讼中的产品成本包括生产成本，销售费用、管理费用、一般费用和利润组成。具体而言，国际惯例中的生产成本和中国的概念不完全相同，其包括原材料（直接原材料和制造费用中的原材料）、人工（直接人工和制造费用中的人工）、固定成本（折旧、摊销和其他固定费用）。
中国制造企业在出口产品制造过程中将部分成本以过低的价格计入产品成本进行核算或者完全未纳入产品成本核算。中国的经济虽然在改革开放之后进行了几十年的市场经济体制建设，强调市场对资源配置发挥主要作用，但是政府的调控仍然会影响到一些生产要素的市场配置。中国的部分企业特别是国有企业，其所拥有的土地使用权由于种种原因仅支付了较少的费用甚至是无偿划拨获得的，与此相关的摊销可能低于市场正常水平，因而该类企业的产品成本与国外同类产品相比较要低。类似的情况还有，某些企业能够以低于市场评价水平的成本获得银行贷款或者其他资金，从而其财务成本较市场平均水平低，这样很容易遇到反倾销调查。且增加了中国企业在应对国际贸易冲突中的困难。
2. 中国企业成本核算中忽视环境成本。传统的成本理论与核算方法只关注那些在生产中直接消耗的，且能以货币计量的耗费。但从环境成本理论的角度来分析，传统成本理论与核算方法不能准确反映企业产品的真实成本，传统的产品成本信息是不全面的，在产品成本信息中应该包括产品在生产过程中的环境成本，以使产品的成本信息包含其在生产等环节所造成的环境方面的代价，可以促使企业重视环保，使有限的环境资源创造出更多的价值。
中国整个社会对于环境保护的忽视使得中国的环境资源在经济活动中被低估，例如水资源、矿产资源的定价明显低于其成本，甚至对于制造企业在生产过程中造成的环境污染、“三废”排放等环境成本未纳入产品成本核算的范围，这都低估了中国制造企业产品成本，使得中国的环境资源在经济活动中处于一种超额使用的状态不能得到很好的补偿。这一方面造成了中国环境问题的恶化，同时也造成中国制造企业的产品成本被低估在国际贸易中很容易遭受反倾销调查面临较严重的贸易冲突。将中国制造企业在生产过程中产生的环境成本纳入产品成本的核算范围之内，将会同时促进环境问题与国际贸易冲突问题的缓解。
进行环境成本核算的必要性随着整个社会的环保意识不断增强而受到广泛关注和认同，尤其是近年来大型的环境事件发生之后。企业对环境成本的核算和管理等问题日趋受到重视，理论界和实务界的研究应用亦不断增加。企业进行环境成本核算有利于保护环境。传统的成本理论仅仅计算微观的经济成本，没有把资源环境的消耗计入企业成本，这在一定程度上导致企业忽视环境保护，甚至鼓励企业牺牲环境，透支环境以换取经济增长的做法。企业进行环境成本核算能够促进经济与资源的和谐发展，经济的发展离不开环境基础，而资源环境的有效利用与保护亦能促进经济建设的发展，两者是对立统一的。多年来，中国的经济发展是一种粗放式增长，对环境的过度开发和粗放式开发已经造成严重的资源浪费和生态环境的不断恶化。企业环境成本理论试图从有偿使用自然资源这一前提出发，把企业对环境保护的义务纳入企业内部经济核算以期促进企业的持久发展和环境问题的缓解。企业为了追求自身利益的最大化，在没有约束的情况下往往会忽视社会利益，破坏环境。将环境成本纳入企业的产品成本核实范围，将对企业的污染环境的行为产生一定的约束效果，重视环保并采取措施降低环境成本的企业将会获得较高利润，而污染企业将会受到环境成本的约束收益水平下降甚至出现最终倒闭的情况。这有利于整个社会淘汰落后产能，协调产业结构，实现经济发展与环境保护的良性互动。
随着技术进步、人口增加、社会生产规模的无限制扩大，人类对环境的索取和破坏问题日益严重。如荒漠化、全球变暖、资源枯竭等在一定区域内已经影响到了人类的正常生产与生活。全球范围内对于环境保护的重视达到了从所未有的一种程度，从各个角度出发努力控制环境问题的进一步恶化。将环境问题纳入企业核算的内容，将环境污染、环境治理这一公共领域的问题进行“内部化”成为会计领域的一个重要议题。联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组在1998 年于瑞士日内瓦召开的第十五次会议上，讨论并通过了关于环境会计和报告的系统、完整的国际指南——《环境会计和报告的立场公告》。在这之后，为解决环境会计核算问题，许多专家学者提出了建立环境会计核算体系的观点。而这不可避免的影响到制造企业产品成本的核算理论与实务的发展。
三、 应对国际贸易冲突的制造企业产品成本核算的措施
应对国际贸易冲突是一项综合性的工作，需要法学、国际贸易学和会计学等的配合，但出口产品的成本核算在这个过程当中具有重要的作用。如前文所述，中国制造企业在应对国际贸易冲突时存在一定的不足，故需要在以下方面采取一定的措施：
1. 对产品成本的构成项目进行调整。如前所述，在国际反倾销法中产品成本的构成范围要较中国目前的产品成本构成范围要广，包括了“生产成本”和“销售、管理和一般费用”两部分，即反倾销调查中所指的产品成本除包括生产成本外，还包括“销售、管理和一般费用”。这与中国目前的习惯性做法是不同的，中国一般的产品成本只包括生产成本，而产品为了设计、销售、运输以及财务费用等按照中国的习惯性做法是计入期间费用，不计入产品成本。这样使得中国在应对国际贸易冲突的时候，单就产品成本信息的形成上就陷入了比较被动的局面。为此，中国在产品成本核算范围方面为了在应对国际贸易冲突的需要应当学习国际反倾销法中的常用做法，将目前的产品成本构成范围进行调整。但这是一项业务量比较大的工作，因为牵扯到对目前会计要素确认、计量的修改。在产品未被销售的情况下，原先计入期间费用的设计、销售、运输以及财务费用等将形成存货，增加企业的资产数量，其费用将下降而在收入一定的情况下将会影响净利润、所得税等。
2. 细化成本核算工作。成本资料的收集保存更加符合国际反倾销法的要求，成本核算中确定了成本构成的内容，另一个方面就是成本费用的分配，这部分已在上文有所论述，在具体的操作过程中，应当注意成本核算工作的一些细节性、技术性工作的改进，例如在成本构成项目上，目前中国企业常用的做法是将成本划分为直接人工、直接材料和制造费用，在应对国际贸易冲突的前提下，成本项目可以进一步的划分，如直接人工可以划分为熟练工、实习工等，对于产品成本信息的构成尽可能的提供详细的信息，除提供货币计量的会计信息之外，还可以提供比较详实的物理指标等，以满足反倾销调查中对于成本信息的需要。
3. 提高对直接生产制造成本相关的一些经营活动成本的核算水平。这些相关成本包括了产品销售、研发、存货管理及质量保证等经营环节的成本，中国目前的会计准则中规定这些成本中的部分可以通过有关的方法能被资本化或分配计入产品成本之中。但国际反倾销法中承认的产品成本包括“生产成本”和“销售、管理和一般费用”。按照国际惯例计入入成本的经济资源消耗即包括生产成本还包括单位产品所含的其他一些经济资源的消耗。总体来讲，涉及反倾销涉诉的产品其成本信息的要求较之一般产品其信息含量高，涉及面广，专业性强，企业不仅需要调整成本核算方法扩大成本核算范围、改变成本分配方法；同时还需要结合反倾销调查的需要做好有关资料的收集，以提高应对国际贸易冲突的能力。
4. 应对环境成本信息需求的制造企业产品成本核算的措施。对于环境成本的核算在当前条件下是非常必要的，但是企业在产品成本中能够实现对环境成本的核算却是一项系统性工程，仅仅依靠企业的努力是实现不了的。
首先，需要政府的支持。目前，中国企业会计准则中对于环境成本的核算仅仅就固定资产、矿产资源等核算中包含了恢复费用的确认和计量，其他与环境相关的成本均未涉及，企业的会计核算需要符合会计准则的规定，若企业单独将其相关的环境成本纳入产品成本的核算范围，其会计信息与其他未纳入核算的企业相比其会计信息的可比性受到影响，而且环境成本纳入核算之后其产品成本增加会计利润会下降会影响到其经营业绩评价。此外，环境成本纳入核算范围之后若税法没有相关的规定，其纳税调整的工作也增加了。因此，环境成本纳入产品成本核算体系需要政府的推动。环境成本中的恢复成本、环境质量成本、排污费的定价等可以看做是一种公共产品，这些信息需要政府来提供，企业根据政府提供的信息来进行相关会计要素的计量。
其次，企业将环境成本纳入产品成本核算范围之后，现行的成本核算体系与方法将发生一定的变化。在核算体系中将增加与环境成本相关的科目、账户及相关的会计信息，其次各种环境成本要进行具体的细化，部分可以直接计入产品成本，部分要经过分配之后进入产品成本，还有部分不能计入产品成本需要计入期间费用等。环境成本的核算是一个系统性的，要在当前成本核算体系之内实现将是一项复杂的工作。
最后，环境成本计入产品成本之后亦需要进行成本控制。企业根据自身生产经营状况、政府管理法规的要求制定环境成本的预算指标，在生产过程中根据与环境成本相关信息的实际指标进行比较、评价，从而对企业在环境保护方面的工作进行评价，并对生产过程中对环境资源的耗费情况进行评价，并对将来的生产活动中的环境资源的耗费进行控制。有利于企业降低环境成本，促进环境保护。
注释：
①如化工、冶炼、采矿等行业。
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